Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

IV. ÚS 48/05Nález ÚS ze dne 06.12.2006Vady dokazování v daňovém řízení

Typ řízeníO ústavních stížnostech
Význam2
NavrhovatelSTĚŽOVATEL - FO
Dotčený orgánSOUD - NSS
SOUD - KS České Budějovice
FINANČNÍ ÚŘAD / ŘEDITELSTVÍ - České Budějovice
Soudce zpravodajŽidlická Michaela
Typ výrokuvyhověno
Předmět řízení
základní práva a svobody/právo vlastnit a pokojně užívat majetek/ukládání daní a poplatků
Věcný rejstříkdůkazní břemeno
daň/nedoplatek
Paralelní citace (Sbírka nálezů a usnesení)N 218/43 SbNU 419
EcliECLI:CZ:US:2006:4.US.48.05
Datum vyhlášení16.01.2007
Datum podání28.01.2005
Napadený akt

rozhodnutí soudu

rozhodnutí správní

Dotčené ústavní zákony a mezinár. sml.

2/1993 Sb., čl. 11 odst.5

Ostatní dotčené předpisy

337/1992 Sb., § 2 odst.1, § 2 odst.7, § 31 odst.2, § 31 odst.4, § 16 odst.4 písm.f

586/1992 Sb., § 24 odst.1


přidejte vlastní popisek

IV.ÚS 48/05 ze dne 6. 12. 2006

N 218/43 SbNU 419

Vady dokazování v daňovém řízení

ČESKÁ REPUBLIKA

NÁLEZ

Ústavního soudu

Jménem republiky

Nález

Ústavního soudu - IV. senátu složeného z předsedkyně senátu Vlasty Formánkové a soudců Miloslava Výborného a Michaely Židlické - ze dne 6. prosince 2006 sp. zn. IV. ÚS 48/05 ve věci ústavní stížnosti A. Ř. proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 11. 2004 č. j. 7 Afs 7/2003-73, rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 2. 4. 2003 č. j. 10 Ca 26/2003-46 a rozhodnutím Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 13. 11. 2002 č. j. 3671/110/2002, č. j. 3672/110/2002, č. j. 3673/110/2002 a č. j. 3674/110/2002, jimiž byly zamítnuty kasační stížnost, žaloba i odvolání stěžovatelky proti rozhodnutím Finančního úřadu v Táboře, kterými byla stěžovatelce dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za léta 1997 - 2000.

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 11. 2004 č. j. 7 Afs 7/2003-73, rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 2. 4. 2003 č. j. 10 Ca 26/2003-46 a rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 13. 11. 2002 č. j. 3671/110/2002, č. j. 3672/110/2002, č. j. 3673/110/2002 a č. j. 3674/110/2002 se zrušují.

Odůvodnění:

I.

1. Ústavnímu soudu byl dne 28. 1. 2005 doručen návrh na zahájení řízení o ústavní stížnosti ve smyslu § 72 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), jehož prostřednictvím se stěžovatelka domáhala zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí orgánů veřejné moci, jimiž Finanční ředitelství v Českých Budějovicích (dále též jen "finanční ředitelství") zamítlo odvolání stěžovatelky proti rozhodnutím Finančního úřadu v Táboře (dále jen "finanční úřad") ze dne 15. 1. 2002 a 16. 1. 2002, kterými byla stěžovatelce dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za roky 1997 - 2000. Krajský soud v Českých Budějovicích (dále též jen "krajský soud") následně rozhodl v právní věci stěžovatelky v postavení žalobkyně proti finančnímu ředitelství v postavení žalovaného o zamítnutí žaloby proti v rubrice uvedeným rozhodnutím finančního ředitelství ze dne 13. 11. 2002. Nejvyšší správní soud pak svým rozsudkem ze dne 4. 11. 2004 zamítl kasační stížnost stěžovatelky, směřující proti napadanému rozsudku krajského soudu.

2. Stěžovatelka se domnívala, že orgány veřejné moci vydáním napadaných rozhodnutí porušily její ústavně zaručená práva, zejména právo na náležitou soudní ochranu podle ustanovení čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a právo na spravedlivé projednání záležitosti nezávislým a nestranným soudem ve smyslu čl. 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen "Úmluva") ve spojení s čl. 13 Úmluvy. Z tohoto pak stěžovatelka dovozovala nesprávnost a nezákonnost celého daňového a soudního řízení, jichž byla účastna, když se jí nedostalo náležité ochrany jejích práv podle čl. 90 Ústavy České republiky. Napadaná rozhodnutí orgánů veřejné moci dle mínění stěžovatelky rovněž vykazovala rozpor s čl. 1 Dodatkového protokolu č. 1 k Úmluvě, jež zakotvuje ochranu vlastnictví každé fyzické a právnické osoby.

3. Stěžovatelka vytýkala postupu finančního úřadu, že ten při prováděné daňové kontrole nepostupoval v úzké součinnosti s daňovým subjektem, jak mu však ukládá zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o správě daní a poplatků"), když nevyslovil pochybnosti o reálném zaplacení kupní ceny za zboží odebrané od neexistujícího subjektu a nevyzval daňový subjekt k prokázání jím tvrzených skutečností. Finanční úřad se tak dopustil jednostranného zjednodušení důkazní situace, jelikož s odvoláním na zákonnou dikci náležitostí účetního dokladu neuznal náklady na pořízení zboží od subjektu vystupujícího jako E-SERVIS, s. r. o., a odhlédl od skutečnosti, že tyto byly reálně zaplaceny. Stěžovatelce tak nebyla v průběhu daňové kontroly poskytnuta možnost k prokázání skutečně vynaložených nákladů (výdajů) na pořízení předmětného zboží, neboť správce daně postavil věc podle svého šetření najisto a otázkou reálně vzniklých výdajů se vůbec nezabýval. Tímto současně porušil finanční úřad ustanovení § 31 odst. 2, odst. 4 zákona o správě daní a poplatků, podle kterého správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji, přičemž jako důkazních prostředků lze užít všech prostředků, jimiž je možno tyto skutečnosti ověřit.

4. Pochybení, jichž se mělo dopustit finanční ředitelství, spatřovala stěžovatelka v pominutí řešení otázky faktického zaplacení kupní ceny za předmětné zboží ve vztahu k jejímu uznání jako výdaje oproti dosaženým příjmům za následný prodej tohoto zboží. Dále pak se tento orgán nikterak nezabýval stěžovatelkou nabízenými důkazy, jejichž provedení nepřipustil ani krajský soud, který tímto dle stěžovatelky také přispěl k zásahu do jejích základních práv.

5. Stěžovatelka dále podrobila svým námitkám závěry obsažené v napadaném rozhodnutí Nejvyššího správního soudu. Nejprve tak nesouhlasila s konstatováním Nejvyššího správního soudu, že neunesla důkazní břemeno ve vztahu k prokázání výše výdajů na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. K tomuto doplnila, že právě jí navrhovaným výslechem svědků, ve spojení s důkazy o nákupu předmětného zboží, jeho pohybu a následném prodeji třetím osobám bylo možno objektivně prokázat uskutečnění platby při nákupech tohoto zboží, tedy stěžovatelčiny výdaje na dosažení zdanitelných příjmů ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o daních z příjmů"). Byl to však Nejvyšší správní soud, který označil stěžovatelkou předkládané důkazy za nadbytečné. Dle tvrzení stěžovatelky měl Nejvyšší správní soud taktéž nedostatečně reagovat na její poukaz na nepřezkoumatelnost rozhodnutí finančního ředitelství, jež nebyla odstraněna ani rozhodnutím krajského soudu. Stěžovatelka rovněž s odkazem na § 2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků namítala, že se Nejvyšší správní soud vůbec nezabýval otázkou skutečného obsahu právního úkonu, který byl učiněn v daném případě při realizaci koupě zboží od neexistujícího subjektu. Právní problematiku tohoto úkonu tak dosud nikdo nevyřešil, ačkoliv stěžovatelka k prokázání právního úkonu, jehož podstatou byla bezesporu koupě zboží, označila dostatek důkazů, které současně požadovala provést. Stěžovatelka se nakonec nemohla ztotožnit se způsobem, jakým se Nejvyšší správní soud vypořádal s její námitkou, že za celou dobu trvání daňové kontroly nebyla správcem daně vyzvána k podání vysvětlení, nebyly jí sděleny pochybnosti o vedení účetnictví či nesprávnosti daňových nebo účetních dokladů a že s vyloučením výdajů na nákup zboží od společnosti E-SERVIS, s. r. o., z výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů byla seznámena až při projednání zprávy o provedené kontrole. Argumentaci Nejvyššího správního soudu k tomuto, kterou Ústavní soud vyloží níže v odstavci 8 tohoto rozhodnutí, označila stěžovatelka za zcela nepřijatelnou, v rozporu s objektivním stavem věci. Takto se dle jejího přesvědčení Nejvyšší správní soud pokouší účelově nahradit zákonem o správě daní a poplatků kogentně ustanovené povinnosti správce daně, resp. zhojit jejich nedodržení v průběhu daňového řízení.

6. Stěžovatelka tedy uzavřela, že postupem orgánů veřejné moci došlo k porušení zákona a jejích ústavně zaručených práv, a to především účelovou interpretací ustanovení § 24 odst. 1 zákona o dani z příjmů při současném odhlédnutí od reálně vynaložených výdajů, a dále neprovedením stěžovatelkou navrhovaných důkazů a neobjektivními závěry, přijatými v průběhu daňového a soudního řízení. Takto jí byla odňata možnost důkazními prostředky prokázat chybný závěr správce daně, potvrzený následnými rozhodnutími finančního ředitelství, resp. soudů.

7. Ústavní soud si za účelem věcného přezkumu ústavní stížnosti vyžádal spis Krajského soudu v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 26/2003 a příslušnou spisovou dokumentaci správce daně. Z těchto Ústavní soud seznal, že v době od 25. 10. 2001 do 11. 1. 2002 provedl finanční úřad u stěžovatelky kontrolu daně z příjmů fyzických osob, jejímž výsledkem bylo zjištění, že do údajů, zahrnovaných do základu daně sdružení fyzických osob, jehož je stěžovatelka členkou, byly účtovány nákupy zboží od společnosti E-SERVIS, s. r. o., v celkové částce 4 657 249,87 Kč za roky 1997 - 2000. Podle podkladů shromážděných finančním úřadem však společnost E-SERVIS, s. r. o., nebyla existujícím právním subjektem, neboť jako takový nebyla zapsána v obchodním rejstříku, nenacházela se na jí deklarované adrese a jí prezentované číslo účtu nebylo zaneseno v databázi příslušného peněžního ústavu. S přihlédnutím k tomuto tak finanční úřad dospěl k závěru, že předmětné doklady a předložené faktury nemohly být vydány příslušným dodavatelem, a proto nesplňují náležitosti stanovené v § 11 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, (dále jen "zákon o účetnictví"). Na tomto základě pak finanční úřad snížil výdaje sdružení pro jednotlivé roky 1997 - 2000, jelikož výdaje sdružení za nákup zboží účtované dle faktur společnosti E-SERVIS, s. r. o., neuznal jako výdaje podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů pro neprokázání, že se jednalo o výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Finanční úřad proto vydal ve dnech 15. 1. a 16. 1. 2002 dodatečné platební výměry, kterými byla stěžovatelce dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za období let 1997 - 2000 v celkové částce 149 734 Kč. Proti těmto rozhodnutím finančního úřadu podala stěžovatelka odvolání, finanční ředitelství však odvolání stěžovatelky svými rozhodnutími ze dne 13. 11. 2002 zamítlo v souladu s § 50 odst. 6 zákona o správě daní a poplatků, když v nich potvrdilo správnost závěrů obsažených v rozhodnutích finančního úřadu a neshledalo námitky stěžovatelky z jejího odvolání důvodnými.

8. Proti napadaným rozhodnutím finančního ředitelství ze dne 13. 11. 2002 podala stěžovatelka žalobu ke krajskému soudu, který ji svým rozsudkem ze dne 2. 4. 2003 zamítl, když se ztotožnil s předchozím postupem daňových orgánů ve věci rozhodujících. Z hlediska projednávané ústavní stížnosti je významné zejména konstatování krajského soudu, že stěžovatelka neunesla důkazní břemeno co do prokázání výše výdajů představujících úhrady zboží nakoupeného od non subjektu v průběhu kontrolovaných zdaňovacích období (č. l. 50, 51 soudního spisu). Důkazní návrhy, které stěžovatelka ve své žalobě krajskému soudu činila, ten pro nezpůsobilost těchto důkazů přinést ve zkoumané věci čehokoliv nového odmítl (č. l. 51 soudního spisu). Proti tomuto rozhodnutí krajského soudu podala stěžovatelka kasační stížnost, kterou Nejvyšší správní soud zamítl rozsudkem ze dne 4. 11. 2004. V rámci tohoto nepřijal ústřední námitku stěžovatelky, že ta za celou dobu trvání daňové kontroly nebyla správcem daně vyzvána k podání vysvětlení, nebyly jí sděleny pochybnosti o vedení účetnictví či nesprávnosti daňových nebo účetních dokladů a že s vyloučením výdajů na nákup zboží od společnosti E-SERVIS, s. r. o., z výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů byla seznámena až při projednání zprávy o provedené kontrole. K uvedené námitce stěžovatelky Nejvyšší správní soud připojil, že pokud stěžovatelka ve svém odvolání proti dodatečným platebním výměrům vydaným finančním úřadem tvrdila, že se pracovníci správce daně nikterak nezaobírali jejími ústně předkládanými návrhy, aby bylo vedeno dokazování způsobem ověřujícím, že stěžovatelka dané zboží skutečně nakoupila a prodala, již z tohoto tvrzení stěžovatelky z jejího odvolání proti dodatečným platebním výměrům je zřejmé, že musela být seznámena s průběhem daňové kontroly. Námitku stěžovatelky z kasační stížnosti měl tak Nejvyšší správní soud vzhledem k výše uvedenému rozporu za nutně účelovou (č. l. 77 soudního spisu). V ostatním pak Nejvyšší správní soud předložil své přesvědčení, že krajský soud při projednávání žaloby stěžovatelky postupoval v souladu s příslušnými právními předpisy.

9. Ústavní soud následně vyzval účastníky řízení, aby se k obsahu ústavní stížnosti vyjádřili. Krajský soud svého oprávnění vyjádřit se k ústavní stížnosti stěžovatelky nevyužil. Nejvyšší správní soud k výzvě Ústavního soudu konstatoval, že neporušil právo stěžovatelky na soudní ochranu, jež plyne z příslušných ustanovení Listiny. Pokud pak stěžovatelka tvrdila, že bylo porušeno její právo na "náležitou" soudní ochranu, neporozuměl Nejvyšší správní soud zcela přesně, co tím měla na mysli. Za porušení práva na soudní ochranu však nelze považovat její neúspěch v řízení o kasační stížnosti. Nejvyšší správní soud nezasáhl ani do práva stěžovatelky plynoucího z čl. 6 odst. 1 Úmluvy, neboť ten zakotvuje právo na spravedlivý proces, které bylo v řízení před Nejvyšším správním soudem respektováno a stěžovatelka nadto v ústavní stížnosti neuvedla, v čem porušení práva na spravedlivé projednání záležitosti nezávislým a nestranným soudem spatřuje. Jelikož podstatnou část ústavní stížnosti tvoří opakování argumentů, které stěžovatelka užila již v předchozím řízení před orgány veřejné moci, odkázal Nejvyšší správní soud na odůvodnění svého rozsudku ze dne 4. 11. 2004, v němž se s argumentací stěžovatelky vypořádal. Nejvyšší správní soud tak závěrem svého vyjádření navrhl, aby Ústavní soud projednávanou ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou odmítl, případně ji zamítl. Finanční ředitelství v rámci svého vyjádření označilo za nepochybné, že pokud neexistují dodavatelé uvedení na dokladech, pak tyto doklady nemohou osvědčovat, že daňový subjekt vynaložil výdaj na nich deklarovaný. Předložené doklady, faktury od společnosti E-SERVIS, s. r. o., jimiž stěžovatelka prokazovala oprávněnost účtovaných výdajů, nemohou vzhledem k neexistenci subjektu tyto výdaje prokázat, neosvědčují skutečnost, že došlo k uzavření kupní smlouvy. Není tedy rozhodné, zda dodávka předmětného zboží byla reálná a došlo k jejímu zaplacení. Podle přesvědčení finančního ředitelství stěžovatelka neunesla důkazní břemeno ohledně výše vynaložených výdajů, z tohoto důvodu správce daně předmětné výdaje vyloučil jako nedaňové. Stěžovatelka měla dostatek prostoru a zákonných možností, jak v řízení v prvním stupni, tak v řízení odvolacím doplňovat řízení o další důkazní prostředky. Že těchto nevyužila, nelze přičítat k tíži správce daně ani finančního ředitelství.

10. Tato vyjádření byla zaslána stěžovatelce na vědomí. Ta v rámci své repliky označila přístup Nejvyššího správního soudu za politováníhodný, jelikož ten se ve vyjádření k její ústavní stížnosti opětovně, stejně jako v řízení o kasační stížnosti, nezabýval samotnou podstatou ústavní stížnosti, tedy otázkou údajného neunesení důkazního břemene stěžovatelkou ve věci prokázání vynaložení předmětných výdajů. Opětovně se tak nevypořádal s námitkou, že stěžovatelce v řízení před daňovými orgány i před soudem nebyla dána možnost vynaložení těchto nákladů prokázat. V dalším pak stěžovatelka Ústavní soud upozornila na jeho nález ze dne 18. 4. 2006 sp. zn. II. ÚS 664/04 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 41, nález č. 85), v němž Ústavní soud rozhodoval o identické věci, neboť se jednalo o projednávání ústavní stížnosti proti rozhodnutím finančních a soudních orgánů, vycházejícím z totožné daňové kontroly finančního úřadu jako v případě stěžovatelky. K jí zaslanému vyjádření finančního ředitelství pak stěžovatelka doplnila, že toto dokládá skutečnost, že správce daně nepostupoval při daňové kontrole v součinnosti s daňovým subjektem, jak mu zákon ukládá, když se zjištěním neexistence společnosti E-SERVIS, s. r. o., apriorně vypořádal i s otázkou reálně vzniklých výdajů.

II.

11. Ústavní soud poté přistoupil k přezkumu napadených rozhodnutí orgánů veřejné moci z hlediska tvrzených porušení ústavně zaručených práv stěžovatelky a dospěl k závěru, že ústavní stížnost je důvodná.

12. Dle ustanovení § 44 odst. 2 zákona o Ústavním soudu může Ústavní soud se souhlasem účastníků od ústního jednání upustit, nelze-li od něj očekávat další objasnění věci. Jelikož účastníci řízení vyjádřili svůj souhlas s upuštěním od ústního jednání a Ústavní soud má za to, že od jednání nelze očekávat další objasnění věci, bylo od ústního jednání v předmětné věci upuštěno.

13. Argumentace stěžovatelky, obsažená v její ústavní stížnosti, je vystavěna na jejím nesouhlasu se závěry daňových orgánů a soudů, dle kterých neunesla důkazní břemeno, zejména ve vztahu k prokázání výše výdajů, vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, k nimž stěžovatelka odporuje, že jí nebyla daňovými orgány, ani následně soudy dána možnost vynaložení výdajů prokázat. K tomuto Ústavní soud podotýká, že je soudním orgánem ochrany ústavnosti, jež netvoří další instanci v systému všeobecného soudnictví, tedy není nadřízen obecným soudům a obdobně ani orgánům veřejné moci. S ohledem na toto vymezení je pak Ústavní soud oprávněn do jejich rozhodovací pravomoci zasáhnout pouze tehdy, nepostupují-li v souladu s principy, zakotvenými v hlavě páté Listiny. V posuzovaném případě ovšem Ústavní soud shledal, že se orgány veřejné moci ve věci rozhodující dopustily právě takovéhoto porušení principů Listiny, jež opravňuje jeho zásah.

14. Z vyžádaného spisového materiálu je zřejmé, že stěžovatelka své povinnosti plynoucí jí z příslušných daňových zákonů plnila. Daňová kontrola provedená finančním úřadem neodhalila žádné nedostatky, pokud se týká vedení účetnictví, skladové evidence či dokladů o prodeji zboží s obchodní přirážkou, stěžovatelka rovněž řádně podala daňové přiznání a odvedla daň z přidané hodnoty, stejně jako daň z příjmů. Vadným jednáním, kterého se stěžovatelka v souvislosti s přiznáním daně měla dopustit, bylo výhradně to, že neověřila, zda nakupuje zboží a nechává si vystavovat faktury od existujícího subjektu. Je bezpochyby věcí podnikatelského subjektu, aby v zájmu minimalizace podnikatelského rizika přizpůsobil svoji obchodní činnost konkrétním podmínkám. Ovšem za situace, kdy vadným jednáním, kterého se stěžovatelka v souvislosti s přiznáním daně měla dopustit, bylo nerozpoznání obchodování s neexistujícím subjektem, od něhož stěžovatelka nakupovala zboží, nechávala si vystavovat faktury a jemuž za dodané zboží platila v hotovosti, je nutné, aby jí bylo umožněno všemi dostupnými prostředky prokázat skutečně vynaložené daňové výdaje.

15. Namítá-li stěžovatelka, že jí v průběhu daňové kontroly vedené správcem daně nebyla dána možnost prokázání skutečně vynaložených nákladů, nýbrž byla s výsledky a z nich plynoucími závěry daňové kontroly seznámena až po jejím ukončení, Ústavní soud k tomuto konstatuje, že spisový materiál poskytnutý správcem daně skutečně nenaznačuje, že by stěžovatelce bylo umožněno vyjádřit se před ukončením daňové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě, ke způsobu jeho zjištění, případně navrhnout jeho doplnění, jak ovšem vyžaduje § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správě daní o poplatků. Toto zjištění Ústavního soudu je nadto podporováno vyjádřením finančního ředitelství ze dne 19. 2. 2003, jež v reakci k žalobě stěžovatelky podané u krajského soudu vysvětluje, že správce daně zajistil v průběhu řízení dostatek důkazních prostředků a nepovažoval tedy za nutné vyzývat stěžovatelku k dalším vyjádřením (č. l. 38 soudního spisu). Z pouhé okolnosti, že stěžovatelka v odvolání proti dodatečným platebním výměrům v rámci své obrany uvedla, že ústně navrhovala vést další dokazování za účelem ověření tvrzení, že zboží skutečně nakoupila a prodala, nelze dovozovat řádné splnění výše citované zákonné povinnosti ze strany finančního úřadu, jak naznačuje Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 4. 11. 2004.

16. V rámci daňové kontroly provedl správce daně důkazy účetními podklady stěžovatelky, výpisy z příslušných rejstříků, ze kterých vyplynula neexistence subjektu dodávajícího zboží stěžovatelce, za důkaz označil také protokol o jednání sepsaný s panem J. Ř., který byl pořízen v rámci daňové kontroly prováděné u společnosti RIBEDO, v. o. s., jejímiž společníky jsou shodně osoby tvořící sdružení fyzických osob, v jehož rámci provozuje stěžovatelka svou podnikatelskou činnost. Stěžovatelka v následném odvolacím řízení činila návrhy na doplnění dokazování a námitky ohledně nedostatků v dokazování uplatnila jak v žalobě, tak kasační stížnosti. Krajský soud však ze skutečnosti, že vyslechnutý společník J. Ř. nijak nekonkretizoval obchodní vztahy se společností E-SERVIS, s. r. o., usoudil, že výslech dalších společníků sdružení fyzických osob by rovněž ničeho nového nepřinesl, aniž by krajský soud ovšem objasnil, co jej k této úvaze vedlo (č. l. 51 soudního spisu). Nejvyšší správní soud pak ve svém rozsudku ze dne 4. 11. 2004 vyslovil ten závěr, že účetní doklad nemůže být nahrazen výslechy svědků (č. l. 78 soudního spisu).

17. Orgány veřejné moci tak svým postupem navodily situaci, kdy je stěžovatelce vytýkáno, že nenavrhla provedení dalších důkazů k prokázání jí uplatněných daňových výdajů a neunesla tedy důkazní břemeno, jež dle § 31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků nese daňový subjekt, avšak na druhé straně orgány veřejné moci odmítají jakýkoliv důkaz svědčící o uskutečnění výdajů, a to s výjimkou dokladu o nákupu zboží splňujícího náležitosti ustanovení § 11 zákona o účetnictví. Ústavní soud si uvědomuje, že prokazování daňových nákladů je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat potřebu souladu skutečného stavu se stavem formálně právním, proto nelze bez dalšího vyloučit, že průkaznost vynaložených výdajů lze osvědčit také jiným způsobem, než jen účetním dokladem splňujícím veškeré náležitosti § 11 zákona o účetnictví. Toto plyne ze znění § 31 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků, dle něhož jako důkazních prostředků lze užít všech prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecně závaznými právními předpisy. Jde zejména o různá podání daňových subjektů (přiznání, hlášení, odpovědi na výzvy správce daně apod.), o svědecké výpovědi a znalecké posudky, veřejné listiny, zprávy o daňových kontrolách, protokoly a úřední záznamy o místním šetření a ohledání, povinné záznamy vedené daňovými subjekty a doklady k nim apod.

18. Ústavnísoud je toho názoru, že z vyžádaného spisového materiálu vyplývá nedostatečný prostor poskytnutý správcem daně stěžovatelce k prokázání toho, že jí tvrzené výdaje skutečně vynaložila, resp. že je vynaložila v jí deklarované výši. Správce daně po zjištění, že účetní doklady společnosti E-SERVIS, s. r. o., byly vystaveny neexistujícím subjektem, nevyzval stěžovatelku k prokázání jí vynaložených výdajů, přičemž další důkazy odmítl s tím, že je stěžovatelka nepředložila. Za situace, kdy skutečným dodavatelem zboží byl jiný subjekt než uvedený na dokladech o nákupu zboží a nebylo tak možno na jejich podkladu tyto výdaje zohlednit, neboť samotná existence zboží nevypovídá o tom, od koho bylo získáno a jaké s tímto byly spojeny výdaje, bylo ve smyslu zákona o správě daní a poplatků nezbytné umožnit stěžovatelce prokázání skutečných výdajů jinými prostředky. Právo daňového subjektu na prokázání daňových výdajů nelze v tomto případě vykládat zjednodušeně. Toto právo bylo stěžovatelce ze strany správce daně, resp. orgánů veřejné moci upřeno, když stěžovatelka své povinnosti plynoucí z daňových předpisů plnila, dle spisového materiálu byla se závěry správce daně seznámena až při předložení zprávy o daňové kontrole k podpisu a nemůže tak obstát argumentace orgánů veřejné moci, že neplatnost daňového dokladu byla shledána až na základě daňové kontroly, nadto z důkazů, které předložila samotná stěžovatelka. Krajský soud a Nejvyšší správní soud tento postup, v jehož důsledku nebylo možno bezpečně posoudit skutkový stav věci, neshledaly jako nezákonný, ačkoliv předmětem jejich přezkumné činnosti mělo být zjištění, zda daňové orgány hodnocení důkazů provedly, zda přihlédly k navrženým důkazním prostředkům a pokud nikoliv, proč k nim nebylo přihlédnuto, popřípadě proč byly navržené důkazní prostředky vyloučeny. Tímto tak bylo stěžovatelce zamezeno v přístupu ke spravedlnosti.

19. Správce daně se nemůže nikterak zprostit své povinnosti jednat při správě daně v daňovém řízení v souladu se zákony a jinými obecně závaznými právními předpisy, jež je zakotvena v § 2 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků, současně pak při tomto chránit zájmy státu a dbát přitom na zachování práv a právem chráněných zájmů daňových subjektů a ostatních osob zúčastněných na daňovém řízení. Povinnosti dbát na zachování práv a právem chráněných zájmů daňových subjektů pak odpovídá mimo jiné možnost zdanit jen tu část finančního zisku, jež bere na zřetel výdaje na zajištění příjmů. Při realizaci práva státu na vybírání daní je potřeba toto respektovat, neboli nelze opomíjet nutnost vybírat daň ve výši správně stanovené, jelikož sledování zájmu státu na vybírání daně nelze vnímat jako princip jakkoliv přednostní či řídící.

20. Ústavnísoud pro úplnost připojuje, že při projednávání ústavní stížnosti stěžovatelky si byl vědom svého rozhodnutí ze dne 18. 4. 2006 sp. zn. II. ÚS 664/04. Jelikož IV. senát Ústavního soudu nenalezl příčin pro odchýlení se od závěrů tam vyložených, plně se ztotožňujíce s argumentací tam přednesenou rozhodl Ústavní soud v nyní posuzované věci obdobně jako v případě svého nálezu ze dne 18. 4. 2006 sp. zn. II. ÚS 664/04 (srov. nález Ústavního soudu ze dne 18. 4. 2006 sp. zn. II. ÚS 664/04; Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 41, nález č. 85).

21. Z těchto důvodů tak Ústavnísoud ústavní stížnosti stěžovatelky vyhověl podle ustanovení § 82 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu a napadaná rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích, Krajského soudu v Českých Budějovicích a Nejvyššího správního soudu v souladu s § 82 odst. 3 písm. a) zákona o Ústavním soudu zrušil pro jejich rozpor s čl. 36 Listiny.

Zdroj dat je volně dostupný na http://nalus.usoud.cz
Elektronické verze rozhodnutí ÚS nemají autentickou povahu.
Přesunout nahoru