Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

I. ÚS 78/05Nález ÚS ze dne 21.12.2006Přezkoumávání výzvy k uhrazení daňového nedoplatku

Typ řízeníO ústavních stížnostech
Význam2
NavrhovatelSTĚŽOVATEL - FO
Dotčený orgánSOUD - NSS
SOUD - KS Plzeň
FINANČNÍ ÚŘAD / ŘEDITELSTVÍ - Plzeň
Soudce zpravodajJanů Ivana
Typ výrokuvyhověno
Předmět řízení
základní práva a svobody/právo vlastnit a pokojně užívat majetek/ukládání daní a poplatků
právo na soudní a jinou právní ochranu
Věcný rejstříkdůkaz/volné hodnocení
výzva
daň/nedoplatek
lhůta
Paralelní citace (Sbírka nálezů a usnesení)N 232/43 SbNU 619
EcliECLI:CZ:US:2006:1.US.78.05
Datum vyhlášení17.01.2007
Datum podání11.02.2005
Napadený akt

rozhodnutí soudu

rozhodnutí správní

Dotčené ústavní zákony a mezinár. sml.

2/1993 Sb., čl. 11 odst.5, čl. 4 odst.1

Ostatní dotčené předpisy

150/2002 Sb., § 77

337/1992 Sb., § 32 odst.1, § 73


přidejte vlastní popisek

I.ÚS 78/05 ze dne 21. 12. 2006

N 232/43 SbNU 619

Přezkoumávání výzvy k uhrazení daňového nedoplatku

ČESKÁ REPUBLIKA

NÁLEZ

Ústavního soudu

Jménem republiky

Nález

Ústavního soudu - I. senátu složeného z předsedy senátu Františka Duchoně a soudců Vojena Güttlera a Ivany Janů - ze dne 21. prosince 2006 sp. zn. I. ÚS 78/05 ve věci ústavní stížnosti J. J. proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 11. 2004 č. j. 1 Afs 22/2004-72, proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 19. 2. 2004 č. j. 30 Ca 8/2000-36, proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 22. 11. 1999 č. j. 5095/150/1999 a proti rozhodnutí Finančního úřadu v Plzni ze dne 19. 2. 1999 č. j. 45079/99/138913, vydaným ve věci výzvy správce daně k úhradě daňového nedoplatku adresované stěžovateli.

I. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 11. 2004 č. j. 1 Afs 22/2004-72 a rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 19. 2. 2004 č. j. 30 Ca 8/2000-36 se zrušuje.

II. Ve zbytku se ústavní stížnost zamítá.

Odůvodnění:

I.

1. Ústavní stížností doručenou Ústavnímu soudu dne 11. 2. 2005, která po formální stránce splňuje náležitosti požadované zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatel domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí.

2. Stěžovatel v ústavní stížnosti namítá, že Nejvyšší správní soud pochybil, když dospěl k závěru, že výzva podle § 73 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, (dále též jen "daňový řád") je soudně nepřezkoumatelným úkonem. Pokud Nejvyšší správní soud v této souvislosti odkazoval na usnesení Ústavního soudu ze dne 17. 6. 1999 sp. zn. IV. ÚS 198/99 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 14, usn. č. 43, str. 367), zcela pominul, že v ustanovení § 248 odst. 2 občanského soudního řádu (dále jen "o. s. ř.") došlo oproti stavu k roku 1999 k zásadním změnám. V době, z níž pochází zmíněné usnesení Ústavního soudu, bylo v ustanovení § 248 odst. 2 písm. e) o. s. ř. uvedeno, že soudy nepřezkoumávají rozhodnutí správních orgánů předběžné, procesní nebo pořádkové povahy včetně rozhodnutí o pořádkových pokutách. Toto ustanovení však bylo následně změněno tak, že nepřezkoumatelnost rozhodnutí správních orgánů procesní povahy byla z tohoto ustanovení vyjmuta a následně pak od roku 2002 se již v uvedeném ustanovení nenacházela. Dle stěžovatele nelze závěry Ústavního soudu o soudní nepřezkoumatelnosti výzvy z období, kdy toto bylo dle o. s. ř. výslovně jako procesní rozhodnutí z přezkumu vyloučeno, vztahovat na současnou situaci. Zde má stěžovatel za to, že postupoval správně Krajský soud v Plzni, který dospěl k závěru, že výzva dle § 73 odst. 1 daňového řádu ze soudního přezkumu vyloučena není. Krajský soud v Plzni však pochybil v tom, že pominul, že předpokladem daňové exekuce je exekuční titul, který musí směřovat vůči té osobě, vůči níž je exekuce zahajována. V dané věci výzva k zaplacení daňového nedoplatku byla adresována stěžovateli, stejně jako rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni o zamítnutí odvolání proti této výzvě, platební výměr ze dne 22. 5. 1992 byl však vystaven subjektu Interhotel Continental, s. p. Ten podal dne 1. 6. 1992 proti platebnímu výměru odvolání, o němž rozhodlo Finanční ředitelství v Plzni až 28. 8. 1995. Interhotel Continental, s. p., ukončil svoji činnost ke dni 14. 8. 1992 a jeho majetek byl převeden na Fond národního majetku a následně privatizován. K privatizaci došlo dohodou o vydání majetku a dohodou o úplatném převodu majetku. Tato dohoda byla uzavřena mezi Fondem národního majetku na jedné straně a E. J. (zastoupenou stěžovatelem) a E. L. na straně druhé. K právnímu nástupnictví mohlo dojít jen u těch osob, které uzavřely dohodu o převodu majetku s Fondem národního majetku, stěžovatel však vstupoval do tohoto vztahu pouze jako zástupce své matky na základě plné moci. Z výzvy k zaplacení daňového nedoplatku nelze nikterak dovodit, proč je stěžovatel považován za daňového dlužníka. Námitku, že není daňovým dlužníkem, stěžovatel uplatňoval již v odvolání proti výzvě k úhradě daňového nedoplatku. Nepřiměřený důraz byl kladen na skutečnost, že ze strany stěžovatele byla podána žaloba proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni o odvolání proti platebnímu výměru, ačkoliv ve skutečnosti nebyl stěžovatel vůbec aktivně legitimován k podání této žaloby. Touto skutečností se však soudy vůbec nezabývaly. V této souvislosti poukazuje stěžovatel na rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 26. 2. 2002 sp. zn. II. ÚS 446/2000 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 25, nález č. 22), který řešil otázku podobného rázu ve vztahu k výzvě celního orgánu ve smyslu § 73 odst. 1 daňového řádu. Zde Ústavní soud dospěl k závěru, že teprve tuto výzvu lze ve vztahu k ručiteli jako osobě odlišné od daňového dlužníka považovat za rozhodnutí ve smyslu § 32 odst. 1 daňového řádu, a ta se pak stává ve vztahu k ručiteli při vymáhání nedoplatku exekučním titulem, a je tedy nutno ji hodnotit jako rozhodnutí materiální povahy. V dané věci je stěžovatel dle svého tvrzení třetí osobou, není ani daňovým dlužníkem, ani ručitelem, a je zcela nepochybné, že teprve tím, že byla doručena předmětná výzva, se dozvěděl o tom, že by měl úhradu provést. Teprve touto výzvou byla tedy stěžovateli uložena povinnost k zaplacení daňového nedoplatku ve stanovené lhůtě, a je ji tedy možno považovat za rozhodnutí vydané ve smyslu ustanovení § 32 odst. 1 daňového řádu. Proto se jak Krajský soud v Plzni, tak Nejvyšší správní soud měly meritorně zabývat tím, zda tato předmětná výzva, která ukládala povinnost třetí osobě, byla v souladu se zákonem, zejména přitom zkoumat, zda je toto rozhodnutí v souladu s exekučním titulem, tedy platebním výměrem č. 116/92. Vzhledem k výše uvedenému je zcela irelevantní, jakým způsobem bylo rozhodnuto o případném odvolání proti platebnímu výměru, komu bylo toto rozhodnutí doručeno a zda někdo uplatňoval další opravné prostředky ve vztahu k tomuto odvolání, zda tak činil právem, či nikoliv, a zda byl vůbec k podání takovýchto opravných prostředků legitimován. Postupem obecných soudů byla dle stěžovatele porušena výše citovaná ustanovení soudního řádu správního i daňového řádu. Dále stěžovatel namítá, že se soudy nezabývaly nepřezkoumatelností napadených rozhodnutí finančních orgánů, stejně jako se nezabývaly další argumentací vznesenou stěžovatelem jak v jeho odvolání proti výzvě Finančního úřadu v Plzni, tak v žalobě proti Finančnímu ředitelství v Plzni. Pokud jde o postup Nejvyššího správního soudu, tomu stěžovatel vytýká porušení ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) soudního řádu správního (dále jen "s. ř. s."), jakož i ustanovení § 110 odst. 1 s. ř. s., neboť Nejvyšší správní soud se nezabýval tvrzenými důvody kasační stížnosti tak, jak vyplývaly z výše uvedeného, když došlo na straně Krajského soudu v Plzni k nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky tímto soudem v předcházejícím řízení, aniž přihlédl k vadám řízení namítaným stěžovatelem ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) a d) s. ř. s.

3. Stěžovatel tvrdí, že postupem orgánů veřejné moci byla porušena jeho ústavně zaručená práva zakotvená v čl. 36 odst. 1, 2 Listiny základních práv a svobod a v čl. 11 odst. 4 a odst. 5 Listiny základních práv a svobod.

II.

4. Relevantní znění těchto článků je následující:

Čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod zní: Každý se může domáhat stanoveným postupem svého práva u nezávislého a nestranného soudu a ve stanovených případech u jiného orgánu.

Čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod zní: Kdo tvrdí, že byl na svých právech zkrácen rozhodnutím orgánu veřejné správy, může se obrátit na soud, aby přezkoumal zákonnost takového rozhodnutí, nestanoví-li zákon jinak. Z pravomoci soudu však nesmí být vyloučeno přezkoumávání rozhodnutí týkajících se základních práv a svobod podle Listiny.

Čl. 11 odst. 4 Listiny základních práv a svobod zní: Vyvlastnění nebo nucené omezení vlastnického práva je možné ve veřejném zájmu, a to na základě zákona a za náhradu.

Čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod zní: Daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona.

III.

5. Podle § 42 odst. 3 a 4 zákona o Ústavním soudu si Ústavní soud vyžádal vyjádření Nejvyššího správního soudu, Krajského soudu v Plzni, Finančního ředitelství v Plzni a Finančního úřadu v Plzni jako účastníků řízení. Ústavní soud si pro posouzení věci dále vyžádal spis Krajského soudu v Plzni sp. zn. 30 Ca 8/2000 a sp. zn. 30 Ca 496/95 a dále správní spisy Finančního úřadu v Plzni FÚ 1861-2051/92 a 45079/99/138913.

6. Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření k ústavní stížnosti uvedl, že z právní úpravy je zřejmé, že výzvou vydanou ve shodě s § 73 daňového řádu správce daně pouze vyzývá daňový subjekt ke splnění povinnosti zaplatit existující a splatný daňový nedoplatek, a to v náhradní lhůtě, neboť daň byla splatná již dříve. Výzva je tedy svou právní podstatou pouze upomínkou k zaplacení daňového nedoplatku. Protože neřeší ani neukládá hmotněprávní povinnost placení daně, není pak výzva "rozhodnutím" o subjektivních právech chráněných právem veřejným, jež by podléhalo soudnímu přezkoumání (§ 65 s. ř. s.) Nejvyšší správní soud přitom odkazuje na usnesení Ústavního soudu ze dne 17. 6. 1999 sp. zn. IV. ÚS 198/99, Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 14, usn. č. 43, str. 367). Jestliže v prvním stupni řízení se Krajský soud v Plzni žalobou zabýval věcně a vypořádával žalobní námitky, pak dle názoru Nejvyššího správního soudu pochybil, proto Nejvyšší správní soud v řízení o kasační stížnosti jeho rozhodnutí jako právně vadné zrušil a sám - postupem podle § 110 odst. 1 s. ř. s. - žalobu odmítl. V dalším Nejvyšší správní soud plně odkazuje na odůvodnění rozsudku napadeného ústavní stížností a dodává, že se stěžovatel tvrzeným porušením svých základních práv v podstatě domáhá toho, aby Ústavní soud přezkoumal napadený rozsudek Nejvyššího správního soudu jako soud další instance. Dále Nejvyšší správní soud uvádí, že odkaz stěžovatele na nález Ústavního soudu ze dne 26. 2. 2002 sp. zn. II. ÚS 446/2000 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 25, nález č. 22) je nepřípadný, neboť uvedený nález se týká věcně zcela jiné problematiky, a to stanovení povinnosti uhradit celní dluh ručiteli za hlavního dlužníka. V takovém případě ale jde o situaci, kdy v řízení se jedná pouze s hlavním dlužníkem, ten je také nadán mnoha právy, mj. i právem obrany při stanovení samotné výše daňové povinnosti, na rozdíl od ručitele, který taková práva při stanovení daňové povinnosti hlavnímu dlužníku nemá. O nic takového v rozhodované věci ale nejde. Pro věc je významné, že stěžovatel napadl žalobou rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 28. 8. 1995 č. j. 3257/31, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti rozhodnutí č. j. FÚ/1816-2 051/92 (platebnímu výměru č. 116/92 ze dne 22. 5. 1992). V žalobě stěžovatel nenamítal, že by sám nebyl daňovým subjektem, uváděl pouze důvody týkající se uplatnění nákladů na rekonstrukci objektů. O žalobě tehdy rozhodl Krajský soud v Plzni tak, že ji zamítl. Rozsudek týkající se výše daňové povinnosti nabyl právní moci 9. 7. 1997. I tato skutečnost svědčí o tom, že stěžovatel jako daňový subjekt měl dostatek času i právních prostředků pro uplatnění námitky, že se ve skutečnosti vůbec nepovažuje za povinného k úhradě daňového nedoplatku. Výhrady tohoto charakteru však neuplatnil. Krajský soud i správní orgány s ním jako s daňovým subjektem jednaly a projednávaly jeho návrhy věcné i procesní. Stěžovatel, pokud by se domníval, že v předmětném řízení nemá postavení daňového subjektu, že tedy orgány finanční správy i krajský soud v té době rozhodly nezákonným způsobem, mohl a měl právě proti rozsudku soudu poté, kdy se s ním seznámil (tedy po 9. 7. 1997), včas brojit ústavní stížností. Tuto možnost ale nevyužil. Jestliže se ovšem sám stěžovatel včas neujal své obrany proti rozhodnutí, které se skutečně týkalo jeho hmotněprávních povinností, nemůže to nyní, v situaci procesně naprosto odlišné a po uplynutí řady let napravovat právní cestou k tomu neurčenou. Je samozřejmé, že zásah do svých "vlastnických práv" pociťuje fakticky až nyní, kdy byl výkon exekuce finančními orgány zahájen, mýlí se ale v tom, že snad jeho platební povinnosti jsou založeny až výzvou k úhradě daňového nedoplatku, vydanou dle § 73 daňového řádu. Ze skutečnosti, že stěžovatel neměl v řízení o žalobě úspěch, nelze a priori dovozovat, že Nejvyšší správní soud rozhodoval v rozporu s Ústavou České republiky či Listinou základních práv a svobod. Rozhodnutí Nejvyššího správního soudu stížností napadené (rozhodnutí o odmítnutí žaloby) není v rozporu se stěžovatelem citovanými ustanoveními Listiny základních práv a svobod, proto Nejvyšší správní soud navrhuje, aby Ústavní soud stěžovatelovu ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu odmítl, případně ji podle § 82 odst. 1 téhož zákona zamítl.

7. Krajský soud v Plzni ve vyjádření k ústavní stížnosti namítá, že stěžovatel v ústavní stížnosti interpretuje jeho právní závěry nesprávně. Krajský soud v Plzni uvádí, že v řízení dospěl k závěru, že stěžovatel výzvou vydanou podle § 73 odst. 1 daňového řádu nemůže být dotčen na právech a povinnostech, o kterých bylo rozhodováno ve fázi vyměření daně, která byla zakončena vydáním rozhodnutí o doměření daňové povinnosti. V podrobnostech odkazuje na odůvodnění svého napadeného rozhodnutí.

8. Finanční ředitelství v Plzni ve vyjádření k ústavní stížnosti uvádí, že setrvává na svém stanovisku, jak je uvedlo ve vyjádření ke kasační stížnosti stěžovatele.

9. Finanční úřad v Plzni ve vyjádření k ústavní stížnosti uvádí, že dle jeho názoru výzva k zaplacení nedoplatku v náhradní lhůtě žádná nová práva ani povinnosti daňovému subjektu neukládá, neupírá mu možnost podání opravného prostředku proti exekučnímu příkazu ani není ve všech případech nezbytnou podmínkou k jeho vydání, jedná se pouze o jakési poslední upozornění na již existující nesplněnou daňovou povinnost a možnost vynucení jejího splnění. Finanční úřad v Plzni dále uvádí, že pokud by subjekt, jenž byl vyzván k plnění v náhradní lhůtě, měl možnost opravného prostředku na rozdíl od subjektu, který k plnění v náhradní lhůtě vyzván nebyl, došlo by k zásadní nerovnosti mezi daňovými subjekty.

10. Ústavní soud zaslal vyjádření účastníků stěžovateli k replice a umožnil mu, aby k nim podal své stanovisko.

11. Stěžovatel ve svém vyjádření uvedl, že trvá na své argumentaci uvedené v ústavní stížnosti, a zdůraznil, že účastníci řízení vycházejí z předpokladu, že daňové rozhodnutí bylo zasláno účastníku daňového řízení nebo jeho právnímu nástupci, to se však v dané věci nestalo. Takové rozhodnutí vzhledem k této skutečnosti nemohlo tedy ani nabýt právní moci. Stěžovatel uvádí, že daňové rozhodnutí mu bylo doručeno jako subjektu, který nemá s účastníkem řízení uvedeným v platebním výměru ani jeho právním nástupcem nic společného, byla tedy porušena základní zásada řízení, že rozhodnutí má být účastníku řízení skutečně doručeno. Postup, kdy je vycházeno z toho, že platební výměr doručený omylem třetí osobě je na této osobě vymahatelný, je nezákonný. Pokud Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření uvádí, že pozice stěžovatele není srovnatelná s pozicí ručitele, má stěžovatel za to, že naopak jeho práva by měla být šetřena ještě intenzivněji než práva ručitele, když nebyl ani ručitelem, nýbrž pouze třetí osobou. Dle stěžovatele by se tedy s ohledem právě na judikaturu Ústavního soudu vztahující se k postavení ručitele při doručování výzvy k úhradě daňového nedoplatku mělo hledět na tuto výzvu jako na rozhodnutí materiální povahy.

IV.

12. Ze spisu Krajského soudu v Plzni, který si Ústavní soud vyžádal, byly zjištěny následující skutečnosti. Žalobou ze dne 11. 1. 2000 se stěžovatel domáhal zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni, kterým bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti výzvě Finančního úřadu v Plzni ze dne 19. 2. 1999 k uhrazení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě podle § 73 odst. 1 daňového řádu ve výši 1 319 650 Kč, vyplývajícího z vykonatelného rozhodnutí Finančního úřadu v Plzni ze dne 22. 5. 1992 č. j. FÚ/1816-2051/92. V žalobě stěžovatel namítal, že výzva k úhradě nedoplatku se odvolává na vykonatelné rozhodnutí - platební výměr, avšak účastníkem řízení, ve kterém byl tento platební výměr vydán, byl Interhotel Continental, s. p. Rozhodnutí finančního ředitelství o odvolání tohoto subjektu proti platebnímu výměru však bylo doručeno na adresu stěžovatele, aniž je z odůvodnění rozhodnutí dle stěžovatele zřejmé, z jakého důvodu, když je v odůvodnění rozhodnutí uvedeno, že je Finančnímu ředitelství v Plzni známo, že podle smlouvy uzavřené mezi Fondem národního majetku a paní E. J. a panem E. L. byl státní podnik Interhotel Continental převeden se všemi právy a závazky na výše uvedené osoby. Stěžovatel svou matku E. J. při jednání s Fondem národního majetku zastupoval, jeho plná moc však byla omezena pouze na uzavření této smlouvy. Stěžovateli nebyl nikdy platební výměr doručen ani na něj nepřešel závazek k úhradě daně vyměřené Interhotelu Continental, s. p, stěžovateli tedy nelze adresovat výzvu k úhradě daňového nedoplatku, který na jeho straně není dán. Krajský soud v Plzni rozhodnutím ze dne 19. 2. 2004 č. j. 30 Ca 8/2000-36 žalobu stěžovatele zamítl, když dospěl k závěru, že výzva podaná podle § 73 odst. 1 daňového řádu má sice povahu rozhodnutí ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s., neboť je úkonem správního orgánu, jímž se daňovému subjektu určuje povinnost k úhradě splatného daňového nedoplatku v náhradní stanovené lhůtě. Stěžovatel však touto výzvou nemůže být zkrácen na právech a povinnostech, o kterých je rozhodováno ve fázi vyměření daně. Proti tomuto rozhodnutí podal stěžovatel kasační stížnost, o které Nejvyšší správní soud rozhodl tak, že rozsudkem ze dne 3. 11. 2004 č. j. 1 Afs 22/2004-72 napadený rozsudek Krajského soudu v Plzni zrušil a žalobu proti napadenému rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni odmítl, když dospěl k závěru, že výzva dle § 73 odst. 1 daňového řádu není rozhodnutím ve smyslu § 65 s. ř. s., ale úkonem, jímž se upravuje vedení řízení před správním orgánem [§ 70 písm. a) a c) s. ř. s.].

V.

13. Po přezkoumání skutkového stavu, předložených listinných důkazů a posouzení právního stavu dospěl Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost je důvodná, neboť postupem orgánů veřejné moci došlo k stěžovatelem namítanému porušení práva na spravedlivý proces.

14. Ústavní soud ve své činnosti vychází z principu, že státní moc může být uplatňována jen v případech a mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví. Ústavní soud, s ohledem na ústavní vymezení svých pravomocí (čl. 87 Ústavy České republiky), zejména respektuje skutečnost - což vyslovil v řadě svých rozhodnutí - že není součástí soustavy obecných soudů, a že mu proto zpravidla ani nepřísluší přehodnocovat "hodnocení" dokazování před nimi prováděné a také mu nepřísluší právo přezkumného dohledu nad činností soudů. Na straně druhé však Ústavnímu soudu náleží posoudit, zda v řízení před obecnými soudy nebyla porušena základní práva nebo svobody stěžovatele, zakotvená v ústavních zákonech nebo v mezinárodních smlouvách podle čl. 10 Ústavy České republiky, a v rámci toho uvážit, zda řízení před nimi bylo jako celek spravedlivé.

15. Ústavní soud se neztotožňuje s názorem Nejvyššího správního soudu, že v dané věci má výzva k uhrazení daňového nedoplatku povahu pouhého procesního úkonu a že doručením výzvy tak práva či povinnosti stěžovatele nedoznala změn. Závěry Nejvyššího správního soudu, jak je uvedl v odůvodnění napadeného rozhodnutí, by byly správné, pokud by byla výzva k uhrazení daňového nedoplatku dle § 73 odst. 1 daňového řádu adresována daňovému dlužníku označenému jako daňový dlužník přímo v rozhodnutí, od něhož se daňový nedoplatek odvozuje. Za této situace by měla výzva k uhrazení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě podle ustanovení § 73 odst. 1 daňového řádu skutečně povahu procesního úkonu, neboť při jejím zasílání se vychází z toho, že její adresát je již v pozici daňového dlužníka s přesně stanovenou daňovou povinností. Z této situace také vycházel Ústavní soud ve svém usnesení ze dne 17. 6. 1999 sp. zn. IV. ÚS 198/99 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 14, usn. č. 43, str. 367), na něž Nejvyšší správní soud odkazoval.

16. V předmětné právní věci však byla výzva k uhrazení daňového nedoplatku adresována osobě odlišné od původního daňového dlužníka (uvedeného v platebním výměru), přičemž je sporné, zda osoba vyzvaná k uhrazení daňového nedoplatku je právním nástupcem původního dlužníka a zda je povinna za původního dlužníka daňový poplatek uhradit. Právě skutečnost, že není právním nástupcem daňového dlužníka uvedeného v platebním výměru, namítal stěžovatel v odvolání proti napadenému rozhodnutí Finančního úřadu v Plzni a dále ve správní žalobě i v kasační stížnosti. Finanční ředitelství jako orgán odvolací v odůvodnění svého rozhodnutí k této námitce stěžovatele pouze uvedlo, že právní nástupnictví stěžovatele po Interhotelu Continental, s. p., lze dovodit zejména ze smlouvy uzavřené mezi Fondem národního majetku a paní E. J., na kterou byl společně s druhým restituentem Interhotel Continental, s. p., se všemi právy a závazky převeden, a dále z veškerých právních úkonů, které mimo jiné v daňovém řízení stěžovatel činil. Finanční ředitelství v Plzni dále v této souvislosti zmínilo žalobu, kterou podal stěžovatel proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni o zamítnutí odvolání proti platebnímu výměru č. 116/92, která byla rozsudkem Krajského soudu v Plzni ze dne 20. 3. 1997 č. j. 30 Ca 496/95 zamítnuta. Podle Ústavního soudu však ani z jednoho z Finančním ředitelstvím v Plzni výše uvedených důvodů (smlouva uzavřená mezi Fondem národního majetku a paní E. J. či právní úkony, které stěžovatel v daňovém řízení stěžovatel činil, včetně podání žaloby) není zřejmý a příslušnými ustaveními zákona podložený přechod daňové povinnosti z původního daňového dlužníka Interhotel Continental, s. p., na stěžovatele.

17. V této souvislosti z předloženého správního spisu Ústavní soud zjistil, že dne 23. 1. 1991 došlo nejdříve k uzavření dohody o vydání věci (domu č. p. 312 se stavební parcelou č. 372) podle zákona č. 87/1991 Sb., o mimosoudních rehabilitacích, mezi původním daňovým dlužníkem Interhotel Continental a E. J. (zastoupenou stěžovatelem) a E. L. Dne 15. 8. 1992 byla uzavřena dohoda o vydání a převodu movitého majetku mezi Fondem národního majetku České republiky jako osobou povinnou a E. J. a E. L. jako osobami oprávněnými. Podle této dohody přešlo na Fond národního majetku na podkladě privatizačního projektu č. 11348 vlastnické právo k movitým věcem, jakož i závazky související se státním podnikem Interhotel Continental a jiná práva a jiné majetkové hodnoty sloužící k provozování podniku. Veškerý tento movitý majetek, věci, práva a závazky prodal Fond národního majetku E. J. a E. L. Následně dne 22. 9. 1992 byla uzavřena smlouva darovací, kterou E. J. darovala svůj podíl na jí vydaných nemovitostech stěžovateli. Ze správního spisu tedy nevyplynulo, že by před zasláním výzvy k uhrazení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě bylo vůči stěžovateli vydáno rozhodnutí, jímž by byla založena jeho povinnost hradit daňový nedoplatek původního daňového dlužníka. Nelze přitom pustit ze zřetele, že daňová povinnost plátce daně (v daném případě odvodu ze zisku a odvodu z objemu mezd) je povinností veřejnoprávní. Tato povinnost vzniká na základě skutečností stanovených zákonem č. 156/1989 Sb., o odvodech do státního rozpočtu, přičemž § 45 daňového řádu zakazuje přenos této povinnosti, pokud zvláštní právní předpis nestanoví jinak.

18. Žalobní námitku stěžovatele, že mu závazek uhradit daň vyměřenou Interhotelu Continental, s. p., nevznikl ani na něj nepřešel, věcně nepřezkoumal v řízení vedeném pod sp. zn. 30 Ca 8/2000 ani Krajský soud v Plzni, který se skutečností, zda výzva k zaplacení daňového nedoplatku směřuje vůči stěžovateli jako osobě povinné k úhradě daně stanovené platebním výměrem (tedy zda je stěžovatel právním nástupcem Interhotelu Continental, s. p., a zda je tedy povinen daňový nedoplatek uhradit, když platební výměr vůči němu původně nesměřoval), nezabýval. Krajský soud v odůvodnění napadeného rozhodnutí odkazuje na rozhodnutí vydané v řízení u tamního soudu pod sp. zn. 30 Ca 496/95 s tvrzením, že se stěžovatel nápravy tvrzených nezákonností nedovolal právně relevantním postupem, a pokud tak činí prostřednictvím žaloby mířící na přezkum rozhodnutí správce daně vyzývajícího stěžovatele k úhradě splatného daňového nedoplatku, pak zde stěžovateli hmotná legitimace nesvědčí. Tomuto právnímu závěru nelze přisvědčit. Skutečnost, že stěžovatel neuspěl v řízení o žalobě proti rozhodnutí správce daně o odvolání proti platovému výměru (tedy v žalobě o meritu věci), neznamená, že nemůže později uplatnit námitky v odvolání proti výzvě k uhrazení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě podle ustanovení § 73 odst. 1 daňového řádu. Tyto námitky (a zde souhlasí Ústavní soud s krajským soudem a Nejvyšším správním soudem) však nesmějí směřovat meritorně proti původnímu rozhodnutí o povinnosti uhradit daň. Ústavní soud také nesouhlasí s tvrzením krajského soudu, že stěžovatel "veškeré žalobní důvody směřoval právě do oblasti řízení o doměření daňové povinnosti, tj. do fáze rozhodování Finančního úřadu v Plzni, zakončené vydáním platebního výměru č. 116/92 z 19. 2. 1999 a završené rozhodnutím Finančního ředitelství v Plzni o odvolání proti tomuto platebnímu výměru, které bylo vydáno 28. 8. 1995". Z vyžádaného spisu Krajského soudu v Plzni sp. zn. 30 Ca 8/2000 naopak Ústavní soud zjistil, že stěžejní námitkou žaloby bylo tvrzení, že stěžovatel není daňovým subjektem uvedeným v platebním výměru ani jeho právním nástupcem, a nemůže tedy být zavázán k uhrazení daňového nedoplatku za původního daňového dlužníka.

19. Ústavnísoud má tedy za to, že je třeba odlišit případ, kdy je doručována výzva dle § 73 odst. 1 daňového řádu daňovému dlužníku označenému jako daňový dlužník přímo v rozhodnutí, od něhož se daňový nedoplatek odvozuje, od případu, kdy je tato výzva doručována osobě odlišné od takto označeného daňového dlužníka. Pokud nebyla před zasláním výzvy k uhrazení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě vyměřena daňovému subjektu daň rozhodnutím dle § 32 odst. 1 daňového řádu, je třeba na výzvu k uhrazení daňového nedoplatku pohlížet jako na rozhodnutí správního orgánu, kterým se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují jeho práva a povinnosti, a lze se tedy ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s. žalobou domáhat přezkoumání takové výzvy soudem. Takové rozhodnutí deklaratorní povahy má nepochybně všechny atributy rozhodnutí správního orgánu a nelze je podle názoru Ústavního soudu považovat za rozhodnutí pouhé procesní povahy. Jde totiž o rozhodnutí, které konstatuje existenci splatného daňového nedoplatku a tím i již existující daňovou povinnost stěžovatele, a to jako první úkon daňové exekuce. Ústavní soud v této souvislosti odkazuje na svou judikaturu vztahující se k obdobnému postavení ručitele, podle které "na rozdíl od dlužníka, kterému již dříve byla rozhodnutím celního orgánu povinnost zaplatit dluh stanovena, však v poměru k ručiteli taková povinnost rozhodnutím celního orgánu před uskutečněním výzvy stanovena nebyla" [viz nálezy ze dne 19. 3. 2002 sp. zn. I. ÚS 445/2000 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 25, nález č. 33, str. 265), ze dne 18. 9. 2001 sp. zn. I. ÚS 446/2000 (uveřejněn tamtéž, svazek 23, nález č. 138, str. 313), ze dne 18. 9. 2001 sp. zn. I. ÚS 447/2000 (uveřejněn tamtéž, svazek 23, nález č. 139, str. 319), ze dne 19. 3. 2002 sp. zn. I. ÚS 448/2000 (uveřejněn tamtéž, svazek č. 25, nález č. 34, str. 269)].

20. Ústavnísoud vycházel při závěrech o výše uvedeném z ustanovení § 73 odst. 1 daňového řádu, z něhož lze dovodit, že sám pojem "splatný daňový nedoplatek" předpokládá, že správce daně daňovému subjektu daň již vyměřil a předepsal. O stanoveném základu daně a vyměřené dani vyrozumí správce daně daňový subjekt platebním výměrem nebo hromadným předpisným seznamem, nestanoví-li tento nebo zvláštní zákon jinak, a takto vyměřenou daň současně předepíše (§ 46 odst. 1, odst. 4 citovaného zákona). Podle ustanovení § 32 odst. 1 citovaného zákona lze v daňovém řízení ukládat povinnosti nebo přiznávat práva jen rozhodnutím. V této souvislosti odkazuje Ústavní soud na nález ze dne 30. 5. 2000 sp. zn. I. ÚS 107/2000 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 18, nález č. 82, str. 205), ve kterém Ústavní soud konstatoval, že "podle § 32 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, lze v daňovém řízení ukládat povinnosti nebo přiznávat práva jen rozhodnutím s předepsaným obsahem. Této povinnosti se nemohl správní orgán zbavit tím, že se odvolal na to, že povinnost uhradit daňový nedoplatek ... přešla na nového majitele, tedy ze zákona, ... protože daňová povinnost byla původnímu poplatníkovi řádně vyměřena. Nebyla však vyměřena novému poplatníku podle uvedeného zákona o správě daní a poplatků, čímž došlo k porušení jeho práv podle čl. 4 odst. 1 a čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod.".

21. Ústavnísoud uzavírá, že pokud Nejvyšší správní soud nepřezkoumal napadené rozhodnutí Krajského soudu v Plzni, a naopak meritorní rozhodnutí tohoto soudu zrušil a žalobu odmítl, bylo tímto jeho postupem porušeno ústavně zaručené právo stěžovatele na spravedlivý proces, neboť bylo zabráněno stěžovateli, aby jeho věc byla projednána stanoveným postupem u nezávislého a nestranného soudu. Krajský soud pak porušil ústavně zaručené právo stěžovatele na spravedlivý proces, když se nezabýval, jak bylo výše uvedeno, řádně uplatněnou námitkou stěžovatele, že není právním nástupcem původního daňového dlužníka, a to s odůvodněním, že stěžovatel "veškeré žalobní důvody směřoval právě do oblasti řízení o doměření daňové povinnosti, tj. do fáze rozhodování Finančního úřadu v Plzni, zakončené vydáním platebního výměru č. 116/92 z 19. 2. 1999 a završené rozhodnutím Finančního ředitelství v Plzni o odvolání proti tomuto platebnímu výměru, které bylo vydáno 28. 8. 1995.". Z těchto důvodů Ústavní soud podle § 82 odst. 3 písm. a) zákona o Ústavním soudu ústavní stížnosti vyhověl a napadené rozhodnutí Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Plzni zrušil. Ústavní soud má za to, že zrušení uvedených rozhodnutí již postačuje k nápravě závadného stavu, jestliže Krajský soud v Plzni bude rozhodovat s respektem k právnímu názoru Ústavního soudu vyjádřenému v tomto rozhodnutí i o námitce stěžovatele, že není právním nástupcem původního daňového dlužníka. Proto Ústavní soud ústavní stížnost ve zbytku podle § 82 odst. 1 zákona o Ústavním soudu zamítl.

22. Podle ustanovení § 44 odst. 2 zákona o Ústavnímsoudu může Ústavní soud se souhlasem účastníků od ústního jednání upustit, nelze-li od tohoto jednání očekávat další objasnění věci. S ohledem na skutečnost, že stěžovatel i účastnící řízení vyjádřili souhlas s upuštěním od ústního jednání a vzhledem k tomu, že Ústavní soud má za to, že od jednání nelze očekávat další objasnění věci, bylo od ústního jednání v předmětné věci upuštěno.

Zdroj dat je volně dostupný na http://nalus.usoud.cz
Elektronické verze rozhodnutí ÚS nemají autentickou povahu.
Přesunout nahoru