Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

9 Afs 63/2009 - 72Rozsudek NSS ze dne 04.06.2009

Způsob rozhodnutízamítnuto
Účastníci řízeníFinanční úřad pro Plzeňský kraj, Územní pracoviště v Domažlicích
Ing. Bedřich Chaloupka správce konkurzní podstaty úpadce HODETA spol. s r.o.
VěcDaně - ostatní
Prejudikatura

1 Afs 12/2009 - 52


přidejte vlastní popisek

9 Afs 63/2009 - 72

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyň JUDr. Barbary Pořízkové a Mgr. Daniely Zemanové v právní věci žalobce: Ing. Bedřich Chaloupka, se sídlem Husova 13, Plzeň, správce konkursní podstaty úpadce HODETA, spol. s.r.o., se sídlem Masarykova 415, Domažlice, zastoupeného JUDr. Karlem Uhlířem, advokátem se sídlem Husova 13, Plzeň, proti žalovanému: Finanční úřad v Domažlicích, se sídlem Msgre. B. Staška 265, Domažlice, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 6. 2008, č. j. 45683/08/118920/0511, ve věci přeplatku na dani z přidané hodnoty, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 1. 2009, č. j. 30 Ca 104/2008 - 35, ve znění opravného usnesení ze dne 9. 3. 2009, č. j. 30 Ca 104/2008 - 47,

takto:

I. Kasační stížnost se zamítá .

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

Včas podanou kasační stížností se žalovaný Finanční úřad v Domažlicích (dále jen „stěžovatel“) domáhá zrušení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Plzni (dále jen „krajský soud“), kterým byla zrušeno jeho rozhodnutí ze dne 30. 6. 2008, č. j. 45683/08/118920/511, a věc mu byla vrácena k dalšímu řízení. Napadeným rozhodnutím nebylo vyhověno reklamaci proti rozhodnutí stěžovatele ze dne 5. 6. 2008, č. j. 44594/08/118920/0511, kterým dle § 64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), rozhodl o převedení přeplatku na dani z přidané hodnoty na úhradu nedoplatku na dani z příjmů právnických osob. Přeplatek vznikl vyměřením daňové povinnosti – nadměrného odpočtu na dani z přidané hodnoty v průběhu konkursního řízení a byl použit na úhradu nedoplatku na dani z příjmů právnických osob – pohledávky za podstatou (účinky konkursu nastaly dne 23. ledna 2007).

Krajský soud vycházel z judikatury Ústavního soudu [např. nálezy ze dne 28. 7. 2005, sp. zn. III. ÚS 648/04, ze dne 20. 12. 2005, sp. zn. II. ÚS 35/05, ze dne 31. 7. 2006, IV. ÚS 408/05 (všechna zde citovaná rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na http://nalus.usoud.cz)]. Krajský soud uvedl, že ze shora uvedené judikatury jednoznačně vyplývá, že ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů, je zvláštním právním předpisem, zakotvujícím nepřípustnost kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž rovněž veřejnoprávních pohledávek. Jako takové má proto přednost před obecnou úpravou, obsaženou v zákoně o správě daní a poplatků. Za ústavně konformní interpretaci byla zvolena interpretace respektující základní práva jednotlivých subjektů před interpretací upřednostňující zájem státu. Po prohlášení konkursu je vyloučeno, aby správce daně jakkoliv kompenzoval nedoplatky a přeplatky na daních, opačný postup je nepřípustným veřejnoprávním započtením na majetek patřící do podstaty. Pokud by tak správní orgány činily, vytvořily by nerovné postavení účastníků v konkursním řízení, neboť jejich postupem by došlo k odčerpání finančních prostředků z konkursní podstaty na úkor ostatních věřitelů. Tím by byl porušen také § 2 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, neboť by došlo ke zvýhodnění státu oproti ostatním věřitelům úpadce.

Krajský soud zdůraznil, že pro konkursní a vyrovnací řízení zahájená před účinností insolvenčního zákona se použijí dle § 432 odst. 1 insolvenčního zákona dosavadní právní předpisy, tj. dosavadní zákon o konkursu a vyrovnání, který v § 14 odst. 1 písm. i) cit. zákona kategoricky zakazoval v průběhu konkursního řízení započtení na majetek patřící do konkursní podstaty (s výjimkou vyrovnání). Úprava provedená zákonem č. 296/2007 Sb., kterým se mění zákon č. 182/2006 Sb. a další související zákony (dále jen „zákon č. 296/2007 Sb.“), která mimo jiné novelizovala zákon o správě daní a poplatků, se žádným způsobem nedotkla zákazu kompenzace vyplývajícího ze zákona o konkursu a vyrovnání a to ze tří zásadních důvodů.

Stručně lze tyto důvody shrnout tak, že § 40a a § 40b zákona o správě daní a poplatků se žádným způsobem nedotýkají konkursního řízení, neboť jsou navázány na řízení insolvenční. Citovaná ustanovení pouze modifikují postup při aplikaci ustanovení § 64 zákona o správě daní a poplatků, přičemž uvedené ustanovení je v průběhu konkursního řízení dle jednoznačné judikatury Ústavního soudu neaplikovatelné. Postup, který aplikovaly na souzenou věc správní orgány, je navíc postupem retroaktivním.

V kasační stížnosti stěžovatel namítá nezákonnost rozsudku krajského soudu spočívající v nesprávném posouzení a výkladu čl. XXVII a čl. XXVIII zákona č. 296/2007 Sb., účinného od 1. 1. 2008. Podle čl. XXVIII zákona č. 296/2007 Sb., který má povahu přechodného ustanovení, se tento zákon použije i v případě správy daní související s řízením, které bylo zahájeno a pravomocně neskončeno podle zákona o konkursu a vyrovnání, před dnem nabytí účinnosti tohoto zákona. V otázce vrácení daňových přeplatků platí zásada, že jsou-li splněny podmínky dané daňovým zákonem, je možno přeplatek vrátit zpět do majetkové podstaty, přičemž tyto podmínky vyplývají z ustanovení § 59 odst. 6 zákona o správě daní a poplatků ve spojení s ustanovením § 64 zákona o správě daní a poplatků. Zákon č. 296/2007 Sb. podmínky vratitelnosti přeplatku nově vymezil v ustanovení § 40a odst. 4 zákona o správě daní a poplatků.

V souladu s výše uvedeným přechodným ustanovením se aplikace § 40a, § 59 a § 64 zákona o správě daní a poplatků použije i v případě správy daní související s řízením, které bylo zahájeno a pravomocně neskončeno podle zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů, zahájeným do 31. 12. 2007 a probíhajícím i po 1. 1. 2008. Správci daně mají své pravomoci jasně dané zákonem a není na jejich úvaze posoudit, jak dalece je vůle zákonodárce ústavně konformní a obhajitelná.

Stěžovatel navrhuje napadený rozsudek zrušit a věc vrátit soudu k dalšímu řízení.

Žalobce se k podané kasační stížnosti nevyjádřil.

Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a konstatoval, že kasační stížnost je podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná, a stěžovatel je zastoupen osobou s vysokoškolským právnickým vzděláním (§ 105 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů, dále jen „s. ř. s.“). Poté přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů (§ 109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), zkoumal při tom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.

Předmětem sporu v projednávané věci je posouzení právní otázky, týkající se oprávněnosti převodu přeplatků na dani z přidané hodnoty na nedoplatek na dani z příjmů právnických osob, kdy jak přeplatek, tak nedoplatek vznikly v průběhu konkursu, tedy provedení zápočtu pohledávek za podstatou, za situace, kdy současně probíhá řízení dle zákona o konkursu a vyrovnání. Stěžovatel je přesvědčen, že dle ustanovení § 40a zákona o správě daní a poplatků, ve vazbě na přechodné ustanovení k zákonu o správě daní a poplatků, uvedené v čl. XXVIII zákona č. 296/2007 Sb., je takový postup s účinností od 1. 1. 2008 možný.

Tento výklad však Nejvyšší správní soud nesdílí a zcela se ztotožňuje s názorem krajského soudu o neaplikovatelnosti daného ustanovení.

Ustanovení § 40a zákona o správě daní a poplatků nově vymezuje daňové pohledávky pro účely insolvenčního řízení a to z hlediska doby jejich vzniku, způsobu přihlášení či uplatnění v insolvenčním řízení. Za daňové nedoplatky pro účely insolvenčního řízení pak mimo jiné považuje také daňové pohledávky za majetkovou podstatou, které vznikají v důsledku skutečností zakládajících daňové povinnosti, včetně příslušenství daně, které nastaly v době od účinnosti rozhodnutí o úpadku do vydání rozhodnutí, jímž se insolvenční řízení končí. Pohledávky z rozhodnutí, na základě kterých bude správcem daně stanovena daňová pohledávka za majetkovou podstatou, budou správci daně uplatňovat nikoli u insolvenčního soudu, ale u osoby s dispozičním oprávněním ve smyslu ustanovení § 203 insolvenčního zákona, která by měla garantovat jejich uhrazení. Ustanovení § 40a zákona o správě daní a poplatků je jednoznačně navázáno na insolvenční řízení, nikoli na řízení probíhající dle zákona o konkursu a vyrovnání.

V této souvislosti je vhodné zdůraznit, že nová úprava insolvenčního řízení sice započtení umožňuje, avšak započtení je po rozhodnutí o úpadku podle insolvenčního zákona možné pouze při splnění v insolvenčním zákoně uvedených podmínek (§ 140 odst. 2 insolvenčního zákona). Základní podmínkou pro využití tohoto institutu je naplnění zákonných podmínek započtení již v době před rozhodnutím o způsobu řešení úpadku. Časový okamžik rozhodnutí o úpadku a rozhodnutí o způsobu řešení úpadku nemusí být nutně totožný. Další zákonné podmínky započtení jsou upravený v občanském, jakož i v obchodním zákoníku a patří k nim v nejobecnější rovině vzájemnost, druhovost a splatnost započítávaných pohledávek.

Judikatura Ústavního soudu dospěla k jednoznačnému závěru, že právní pojem „započtení“ je pojmem jak práva soukromého, tak i práva veřejného, s tím, že „kompenzace“ může být použito i v oboru práva veřejného, pokud tak umožňuje zvláštní právní předpis (srovnej např. nález Ústavního soudu ze dne 28. 7. 2005, sp. zn. III. ÚS 648/04). V zhledem ke skutečnosti, že insolvenční zákon nestanoví ohledně institutu započtení žádná zvláštní pravidla či výjimky pro veřejnoprávní pohledávky, jsou shora uvedené podmínky započtení závazné i pro správce daně. Pokud jsou tedy v daňovém řízení vedeném u daňového subjektu v úpadku splněny podmínky pro započtení podle § 140 odst. 2 a 3 insolvenčního zákona, je správce daně oprávněn započtení provést.

Ustanovení § 40a zákona o správě daní a poplatků je, jak již bylo shora uvedeno, jednoznačně navázáno na insolvenční řízení. Pro konkursní a vyrovnací řízení zahájená před účinností insolvenčního zákona se použijí dle § 432 odst. 1 insolvenčního zákona dosavadní právní předpisy, tj. dosavadní zákon o konkursu a vyrovnání, který v § 14 odst. 1 písm. i) cit. zákona kategoricky zakazoval v průběhu konkursního řízení započtení na majetek patřící do konkursní podstaty (s výjimkou vyrovnání).

K povaze tohoto zákazu započtení se opakovaně vyjádřil Ústavní soud, který konstatoval, že z čl. 11 Listiny základních práv a svobod nelze žádnou interpretací dovodit zvýšenou ochranu práv státu jako vlastníka v daňových věcech reprezentovaného správcem daně, která by v případech vyhlášených konkursů vedla k jeho zvýhodnění a přiznávala mu privilegované postavení vůči ostatním konkursním věřitelům v souvislosti se započtením daňového přeplatku na úhradu daňového nedoplatku.

Posouzení přípustnosti takovéhoto započtení odvisí od konkrétní pozitivněprávní úpravy, přičemž v této souvislosti Ústavní soud odkázal na právní názor obsažený v nálezu Nejvyššího správního soudu ČSR ze dne 14. října 1932, č. 15.605 (Boh. A 10072/32), dle něhož k tomu, aby právního institutu kompenzace, zavedeného v právu soukromém, mohlo být použito též v oboru práva veřejného, je zapotřebí zvláštního právního předpisu. Při hledání odpovědí, zda za takový zvláštní právní předpis obsahující nepřípustnost vzájemné kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž rovněž soukromoprávních a veřejnoprávních, pohledávek lze považovat i ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání, vyšel Ústavní soud z předpokladu, že v případě konfliktu dvou úprav jednoduchého práva stejného stupně právní síly, jež nota bene nejsou ve vztahu inkluse, nýbrž překrývání, je určení toho, která je úpravou obecnou a která speciální, dáno předmětem řízení (jenž je vymezen procesním návrhem). Obecnou je tedy právní úprava, jež z pohledu práva jednoduchého prima facie návrhem vymezený předmět řízení reguluje. Z této premisy pak dovodil, že ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání je zvláštním právním předpisem zakotvujícím nepřípustnost kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž rovněž soukromoprávních a veřejnoprávních pohledávek v průběhu konkursního řízení. Jako takové má proto v pozici speciální úpravy přednost před úpravou obecnou obsaženou v ustanoveních § 59 odst. 3 písm. e), § 40 odst. 11 a § 64 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, přičemž ústavně konformním výkladem uvedených ustanovení dochází k naplnění účelu a cílů zákona o konkursu a vyrovnání. Na výše uvedeném závěru, tj. zákazu započtení v průběhu konkursního řízení, nemůže ničeho změnit ani nová úprava ustanovení § 40a zákona o správě daní a poplatků ani přechodné ustanovení k zákonu o správě daní a poplatků.

Nejvyšší správní soud dospěl v posuzované věci ke stejnému závěru jako krajský soud. Právní úprava provedená zákonem o správě daní a poplatků, tj. včetně ustanovení § 40a cit. zákona i čl. XXVIII zákona č. 296/2007 Sb., je ve vztahu k zákonu o konkursu a vyrovnání úpravou obecnou a nemůže proto modifikovat principy konkursního řízení, probíhajícího dle zákona o konkursu a vyrovnání. Připustil-li by Nejvyšší správní soud výklad zastávaný stěžovatelem, znamenalo by to ve svém důsledku obejití zákazu započtení v konkursním řízení, jakož i nerespektování výkladových principů, stanovených Ústavním soudem, na základě kterých dochází k naplnění účelu a cílů zákona o konkursu a vyrovnání.

Nejvyšší správní soud na základě výše uvedeného nemohl dospět k jinému závěru, než k tomu, že kasační stížnost není důvodná a proto kasační stížnost podle § 110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.

O náhradě nákladů řízení rozhodl soud v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatel nemá právo na náhradu nákladů řízení, neboť ve věci neměl úspěch, žalobci pak žádné náklady řízení nevznikly.

Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné (§ 53 odst. 3, § 120 s. ř. s.).

V Brně dne 4. června 2009

JUDr. Radan Malík

předseda senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru