Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

10 Af 57/2016 - 49Rozsudek MSPH ze dne 10.03.2020

Prejudikatura

4 Afs 235/2015 - 38

2 Afs 24/2007 - 119

8 Afs 14/2012 - 61

2 Afs 7/2006

7 Afs 112/2007 - 40

5 Afs 65/2013...

více
Oprav. prostředek / ústav. stíž.
5 Afs 103/2020

přidejte vlastní popisek

10 Af 57/2016 - 49

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ing. Viery Horčicové a soudců Mgr. Martina Lachmanna a JUDr. Jaromíra Klepše v právní věci

žalobkyně: ELEKTROTECHNIKA, a.s. (dříve ČKD ELEKTROTECHNIKA, a.s.) sídlem Kolbenova 936/5e, Praha 9 zastoupena JUDr. Pavlem Kačírkem, advokátem sídlem Zenklova 66/230, Praha 8

proti

žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno

v řízení o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 21. 6. 2016, č. j. 26691/16/5300-21441-702127, 26697/16/5300-21441-702127, 26702/16/5300-21441-702127, 26706/16/5300-21441-702127, 26709/16/5300-21441-702127, 26711/16/5300-21441-702127, 26712/16/5300-21441-702127, 26715/16/5300-21441-702127, 26716/16/5300-21441-702127, 26718/16/5300-21441-702127, 26720/16/5300-21441-702127 a 26724/16/5300-21441-702127,

takto:

I. Věci projednávané Městským soudem v Praze v řízeních sp. zn. 10 Af 57/2016, 10 Af 58/2016, 10 Af 59/2016, 10 Af 60/2016, 10 Af 61/2016, 10 Af 62/2016, 10 Af 63/2016, 10 Af 64/2016, 10 Af 65/2016, 10 Af 66/2016, 10 Af 67/2016 a 10 Af 68/2016 se spojují ke společnému projednání a nadále budou vedeny pod sp. zn. 10 Af 57/2016.

II. Žaloby se zamítají.

III. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

I. Předmět sporu

1. Napadenými rozhodnutími byla žalobkyni pravomocně doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2011; bylo jimi změněno celkem dvanáct dodatečných platebních výměrů vydaných Finančním úřadem pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně I. stupně“) ze dne 17. 10. 2014. Správci daně dospěli na základě provedené daňové kontroly a doplnění dokazování v odvolacím řízení k závěru, že žalobkyně neprokázala nárok na odpočet daně na vstupu uplatněné v souvislosti s přijatými službami od společností INVEST TREND, s.r.o. (dále jen „INVEST TREND“) a Investment Consulting Limited, Ltd., s.r.o. (dále jen „ICL“). Přijaté služby spočívaly v ekonomickém, finančním, daňovém a podnikatelském poradenství a žalobkyně za ně ve všech posuzovaných měsících uvedeným společnostem platila paušální cenu. Žalovaný dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala, že k poskytnutí služeb skutečně došlo.

II. Napadená rozhodnutí

2. Žalovaný nejprve shrnul právní rámec, z něhož vycházel. Uvedl, že pokud správce daně prokáže důvodné pochybnosti o správnosti údajů v účetnictví a jiných evidencích daňového subjektu, je to následně daňový subjekt, kdo je povinen prokázat, že se sporné transakce uskutečnily tak, jak tvrdí. V projednávané věci žalovaný dospěl k závěru, že se žalobkyni nepodařilo prokázat uskutečnění deklarovaných plnění, a tedy nebyly splněny hmotněprávní podmínky pro vznik nároku na odpočet daně na vstupu.

3. Ke službám přijatým od společnosti INVEST TREND žalovaný uvedl, že předložené daňové doklady obsahují pouze odkaz na smlouvu uzavřenou mezi žalobkyní a uvedenou společností dne 22. 12. 2010. Předmět plnění byl v této smlouvě uveden jen velmi obecně. Žalobkyně neprokázala a ani konkrétně netvrdila, jakým způsobem s dodavatelskou společností navázala obchodní kontakt, jak přesně probíhala spolupráce, ani co bylo obsahem přijatých služeb. Obecné a neprokázané tvrzení žalobkyně o tom, že jí poradenské služby pomohly k získání zakázek o určitém objemu tržeb, žalovaný nepovažoval za dostatečné. Byly zjištěny též další podezřelé okolnosti svědčící o tom, že k uskutečnění posuzovaných plnění nedošlo. Společnost INVEST TREND neměla žádné zaměstnance a její jediná jednatelka nebyla při výpovědi před správcem daně schopna uvést žádné konkrétní okolnosti týkající se spolupráce s žalobkyní. Poskytované služby měly být zajišťovány prostřednictvím subdodavatelských společností, jejichž názvy si jednatelka v době výslechu již nepamatovala. Subdodavatelské společnosti byly podle zjištění správce daně veskrze nekontaktní a podle všeho nevykazovaly skutečnou ekonomickou činnost. Bylo taktéž zjištěno, že platby žalobkyně převedené na účet společnosti INVEST TREND byly vybírány v hotovosti nebo převáděny na další účty, přičemž dispoziční práva k účtu společnosti INVEST TREND měla vedle její jednatelky i třetí osoba, která s touto společností formálně neměla žádný vztah.

4. K obdobným závěrům žalovaný dospěl ohledně deklarovaných služeb přijatých od společnosti ICL na základě smlouvy ze dne 20. 12. 2007. Žalobkyně neprokázala, v čem konkrétně služby poskytnuté společností ICL spočívaly a jaké byly jejich výstupy. Oba jednatelé této společnosti byli vyslechnuti a nebyli schopni uvést, jak konkrétně spolupráce s žalobkyní probíhala. Právní zástupce žalobkyně zastupoval v daňovém řízení též společnost ICL, a tedy měl být schopen poskytnout informace sloužící žalobkyni ke splnění její důkazní povinnosti, což však neučinil; dle žalovaného se na danou situaci nevztahuje povinnost advokátní mlčenlivosti.

5. Dále žalovaný reagoval na uplatněné odvolací námitky. Daňová kontrola byla ukončena zprávou o daňové kontrole, která obsahovala všechny zákonem požadované náležitosti; při projednání zprávy ji žalobkyně bezdůvodně odmítla podepsat, v důsledku čehož byla daňová kontrola ukončena podle § 88 odst. 6 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, (dále jen „daňový řád“). Správci daně v průběhu řízení postupovali k řádnému zjištění skutkového stavu, přičemž žalobkyni byly srozumitelně předestřeny jejich pochybnosti, na něž mohla reagovat prokázáním sporných skutečností, což však neučinila. Žalovaný rekapituloval své závěry ohledně skutkového stavu.

6. Konečně se žalovaný vyjádřil k námitce uplynutí subjektivní prekluzivní lhůty pro stanovení daně podle § 148 odst. 1 daňového řádu, která dle názoru žalobkyně uplynula dne 1. 10. 2015. Nejprve byl běh lhůty podle § 148 odst. 3 daňového řádu přerušen zahájením daňové kontroly dne 1. 10. 2012, a nová lhůta tedy měla uplynout dne 1. 10. 2015. Oznámením dodatečných platebních výměrů dne 17. 10. 2014 však došlo k prodloužení lhůty o rok podle § 148 odst. 2 písm. b) daňového řádu, a lhůta tak nově končila až dne 1. 10. 2016. Daň tedy byla pravomocně vyměřena před uplynutím prekluzivní lhůty.

III. Žaloby

7. Žalobkyně má za to, že se žalovaný s jejími námitkami vypořádal zcela nedostatečně. Žalovaný nepřípustně zasahoval do činnosti správce daně I. stupně v rámci vyřizování žádostí o prošetření způsobu vyřízení stížnosti podle § 261 odst. 6 daňového řádu. Řízení dle žalobkyně trvalo nepřiměřeně dlouho, správci daně s žalobkyní povětšinou komunikovali pouze korespondenčně, nekonkretizovali své pochybnosti, bezdůvodně ignorovali její tvrzení a jí navržené důkazy. Žalobkyně odkázala na své odvolací námitky.

8. Ohledně svých smluvních vztahů s dodavatelskými společnostmi INVEST TREND a ICL žalobkyně uvedla, že žalovaný nepřípustně zpochybňoval parametry soukromoprávního vztahu mezi nimi. Uzavřené smlouvy byly smlouvami paušálními, a tedy v každém měsíci dodavatelům náležela stejná odměna bez ohledu na rozsah skutečně poskytnutých služeb. Již při ústním jednání konaném dne 22. 5. 2013 žalobkyně odstranila veškeré relevantní pochybnosti správce daně; i přesto má však za to, že protokol o uvedeném jednání nebylo možné použít jako důkazní prostředek, neboť to zapovídá § 79 odst. 3 daňového řádu.

9. Žalobkyně opakovaně na různých místech žaloby uvedla, že se správci daně zaměřovali na zjišťování skutečností týkajících se vnitřního fungování společností INVEST TREND a ICL a jejich vztahů se subdodavateli. Tyto skutečnosti však dle názoru žalobkyně nemohou mít vliv na posouzení jejích vztahů s dodavateli a jejího nároku na odpočet daně na vstupu.

10. Dále žalobkyně uvedla, že správce daně I. stupně v rozporu s § 99 odst. 2 daňového řádu učinil závěr o spáchání trestného činu, neboť usoudil, že se žalobkyně účastnila podvodného jednání. Takový postup je nepřijatelný a způsobil nezákonnost platebních výměrů i napadeného rozhodnutí.

11. Žalobkyně též považovala za nesprávný závěr žalovaného, že její právní zástupce byl povinen pro účely řízení s žalobkyní poskytnout relevantní důkazní prostředky, které mu případně byly známy proto, že zastupoval též dodavatelskou společnost ICL. Dle názoru žalobkyně byl její právní zástupce jako advokát vázán povinností mlčenlivosti a nemohl pro řízení, v němž zastupoval žalobkyni, využít případné informace, které mu byly známy ze zastupování společnosti ICL.

12. Vadu řízení žalobkyně spatřovala v průběhu projednání zprávy o daňové kontrole. Zpráva neobsahovala reakci na vyjádření žalobkyně ze dne 10. 8. 2014. Na toto vyjádření správce daně reagoval pouze v přípise ze dne 17. 9. 2014, a to nedostatečným způsobem. Jelikož tedy zpráva neobsahovala zákonem požadované náležitosti, odmítla žalobkyně její převzetí důvodně, a nebyl proto důvod k postupu podle § 88 odst. 6 daňového řádu. Žalovaný dle názoru žalobkyně nesprávně interpretoval výslech některých svědků, stejně jako reakci společnosti ICL na výzvu správce daně k předložení důkazních prostředků. Žalovaný též nesprávně vyhodnotil obsah vyjádření žalobkyně ze dne 7. 11. 2015.

13. Závěrem žalobkyně namítla, že žalovaný porušil zásadu daňové neutrality, neboť sice dospěl k závěru, že žalobkyně nepřijala zdanitelná plnění, na základě nichž uplatnila odpočet daně na vstupu, ale na druhé straně akceptoval zdanitelná plnění žalobkyně na výstupu.

IV. Vyjádření žalovaného

14. Žalovaný navrhl, aby byla žaloba zamítnuta. Odkázal na odůvodnění napadených rozhodnutí, které též stručně zrekapituloval. Setrval na svém závěru, že žalobkyně neprokázala uskutečnění sporných přijatých plnění a že řízení, v němž byla napadená rozhodnutí vydána, nebylo zatíženo vadami.

V. Posouzení věci Městským soudem v Praze

15. Městský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v rozsahu žalobních bodů, kterými je vázán (srov. § 75 odst. 2 s. ř. s.), včetně řízení, které jeho vydání předcházelo. Při přezkoumání tohoto rozhodnutí městský soud vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (srov. § 75 odst. 1 s. ř. s.).

16. Žaloby nejsou důvodné.

17. Soud rozhodl v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. bez nařízení ústního jednání, neboť žalobkyně s tímto postupem po poučení soudem nevyjádřila nesouhlas a žalovaný s ním výslovně souhlasil. V řízení před soudem nebylo třeba provádět dokazování, neboť veškeré listiny, které žalobkyně jako důkazy navrhla, byly součástí správního spisu.

18. Jak bylo uvedeno výše, soud napadená rozhodnutí přezkoumává pouze v rozsahu řádně uplatněných žalobních bodů. Žalobním bodem ve smyslu § 71 odst. 1 písm. d) s. ř. s. se rozumí jen takové tvrzení, z něhož lze alespoň v hrubých obrysech dovodit, že žalobkyně napadené rozhodnutí považuje z určitého důvodu za nezákonné (srov. rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008 - 78, č. 2162/2011 Sb. NSS, bod 33). Jak uvedl Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 30. 11. 2011, č. j. 5 As 5/2011 - 68, za žalobní bod nelze považovat odkaz žalobce na odvolací či jiné námitky uplatněné ve správním řízení. Naopak pokud žalobce v žalobě již dříve uplatněné námitky znovu uplatní, byť i totožnými slovy, o žalobní bod se jedná (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 10. 2015, č. j. 6 Afs 9/2015 - 31).

19. Žalobkyně na mnoha místech v žalobě bez dalšího odkazuje na odvolací námitky nebo jinou argumentaci uplatněnou v daňovém řízení. Tyto prosté odkazy za žalobní body považovat nelze, a soud se jimi tedy nezabýval. Na druhé straně žalobními body byla konkrétní tvrzení opakující námitky uplatněné již předtím v daňovém řízení, avšak těmito tvrzeními se soud zabýval jen v míře obecnosti, v níž byla uplatněna. Obecnost žalobního bodu totiž předurčuje míru obecnosti soudního přezkumu, přičemž není úkolem soudu aktivně vyhledávat důvody pro vyhovění žalobě (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 6. 2005, č. j. 7 Afs 104/2004 - 54; ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008 - 78; či ze dne 18. 7. 2013, č. j. 9 Afs 35/2012 - 42).

V. a. Lhůty pro stanovení daně

20. Nejprve se soud zabýval otázkou, zda byla daň doměřena před uplynutí prekluzivních lhůt k tomu stanovených. V žalobách nebylo marné uplynutí těchto lhůt namítáno. Jelikož však uplynutí tříleté prekluzivní lhůty bylo sporné v daňovém řízení a soud je povinen se touto otázkou zabývat z úřední povinnosti (srov. nálezy ze dne 2. 3. 2009, sp. zn. IV. ÚS 816/07; ze dne 21. 4. 2009, sp. zn. I. ÚS 1464/07; a ze dne 6. 5. 2009, sp. zn. I. ÚS 1419/07), je namístě uvést, jak soud běh prekluzivních lhůt posoudil.

21. Tříletá lhůta podle § 148 odst. 1 daňového řádu začala plynout dnem, kdy uplynula lhůta k podání řádného daňového tvrzení, což bylo podle § 136 odst. 4 daňového řádu vždy 25 dnů po ukončení zdaňovacího období. V tomto ohledu se žalovaný dopustil chyby v odůvodněních napadených rozhodnutí, neboť ve všech uvedl, že tříletá lhůta začala plynout dne 25. 2. 2011, ačkoliv tak tomu bylo jen vůči zdaňovacímu období leden 2011. Tato chyba však neovlivnila správnost celkové úvahy žalovaného o plynutí prekluzivní lhůty. Původně tedy měla tříletá lhůta uplynout pro jednotlivá zdaňovací období od 25. 2. 2014 do 25. 1. 2015.

22. V souladu s § 148 odst. 3 daňového řádu byl běh lhůty přerušen zahájením daňové kontroly ve vztahu ke všem posuzovaným zdaňovacím obdobím, k němuž došlo dne 1. 10. 2012. Nově tedy měla tříletá lhůta uplynout dne 1. 10. 2015. V posledním roce před uplynutím této lhůty však došlo k vydání dodatečných platebních výměrů. Jejich oznámením žalobkyni, k němuž došlo dne 17. 10. 2014, byla podle § 148 odst. 2 písm. b) daňového řádu dosavadní lhůta prodloužena o rok, a tedy končila dne 1. 10. 2016. Jelikož daň byla pravomocně doměřena dne 23. 6. 2016, k překročení tříleté lhůty pro stanovení daně nedošlo.

23. Stejně tak je zjevné, že daň byla doměřena před uplynutím desetileté objektivní lhůty podle § 148 odst. 5 daňového řádu, k němuž dojde od 25. 2. 2021 do 25. 1. 2022.

V. b. Žalobní body namítající vady řízení nesouvisející se skutkovým stavem a právním hodnocením

24. Soud se nejprve zabýval žalobními body, v nichž žalobkyně namítala vady řízení, jež přímo nesouvisely se zjištěným skutkovým stavem a jeho právním hodnocením.

25. Žalobkyně jednak brojila proti skutečnosti, že žalovaný v průběhu prvostupňového řízení zasahoval do činnosti správce daně I. stupně při vyřizování jejích žádostí o prošetření způsobu vyřízení stížnosti podle § 261 odst. 6 daňového řádu. Tento žalobní bod byl uplatněn bez odkazu na konkrétní postup žalovaného, který žalobkyně považuje za problematický. Ze správního spisu vyplývá, že žalobkyně stížnosti a následné žádosti o prošetření způsobu jejich vyřízení podávala opakovaně; žalovaný na tyto žádosti reagoval celkem dvěma přípisy, a to ze dne 13. 6. 2014, č. j. 15278/14/5000-14507-711502 a ze dne 12. 8. 2014, č. j. 20375/14/5000-14507-711502. V prvním uvedeném přípise žalovaný žádost vyhodnotil jako nepřípustnou, a tedy se jí meritorně nezabýval. Žalobní bod tedy zřejmě směřuje proti vyřízení druhé žádosti, kterou žalovaný shledal částečně přípustnou, a to v rozsahu namítajícím nesprávný procesní postup při předvolání a výslechu svědka.

26. Žalovaný správně vyhodnotil, že stížností podle § 261 daňového řádu, a tedy ani žádostí o prošetření způsobu jejího vyřízení, nelze napadat skutkové ani právní závěry správního orgánu I. stupně učiněné v průběhu daňové kontroly (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 11. 2015, č. j. 2 Afs 143/2015 - 71). V rozsahu, v němž se žalovaný způsobem vyřízení stížnosti zabýval, pouze v obecné rovině uvedl, že správce daně může jako svědka předvolat kohokoliv, jehož výslech považuje za vhodný. Tomuto závěru nelze nic vytknout a nelze v něm spatřovat ani porušení zásady dvojinstančnosti řízení.

27. Žalobkyně dále tvrdila, že daňová kontrola trvala nepřiměřeně dlouho. I kdyby v tomto tvrzení měla pravdu, nejednalo by se o důvod pro zrušení napadených rozhodnutí. Překročení pořádkových lhůt v řízení vedoucím k vydání správního rozhodnutí totiž nemůže vést k závěru o nezákonnosti tohoto rozhodnutí (např. rozsudky NSS ze dne 12. 5. 2005, č. j. 6 Azs 283/2004 - 80; ze dne 5. 9. 2007, č. j. 3 As 44/2007 - 60; ze dne 29. 3. 2012, č. j. 4 Ads 165/2011 - 151; či ze dne 27. 8. 2013, č. j. 1 Ans 11/2013 - 51, bod 9). Proti nepřiměřené délce daňové kontroly mohla žalobkyně brojit žalobou proti nezákonnému zásahu správního orgánu podle § 82 s. ř. s. (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 10. 2012, č. j. 1 Ans 10/2012 - 52, č. 2729/2013 Sb. NSS).

28. Ani námitka, že správci daně s žalobkyní v zásadě komunikovali pouze korespondenčně, nesvědčí o vadě řízení. Mimo úkonů, při nichž daňový řád předpokládá osobní jednání správce daně s daňovým subjektem, jakým je například projednání zprávy o daňové kontrole, není důvod, aby správce daně s daňovým subjektem nekomunikoval písemně. Tím je uplatněný žalobní bod vyčerpán, neboť žalobkyně nepoukázala na žádný konkrétní písemný úkon správce daně, který měl být dle jejího názoru proveden jinak než písemně.

29. Tvrzení žalobkyně, že žalovaný v napadených rozhodnutích nepravdivě reprodukoval důvody odložení projednání zprávy o daňové kontrole, není pro posouzení věci podstatné. V napadeném rozhodnutí se o důvodech odložení projednání zprávy pojednává jen při rekapitulaci předcházejícího řízení. Samotné doměření daně s odložením projednání zprávy nijak nesouvisí. Bylo by tedy nadbytečné, aby soud v nyní projednávané věci zkoumal, z jakého důvodu bylo projednání zprávy o daňové kontrole odloženo z původního termínu na termín pozdější; podstatné je, zda nakonec k řádnému projednání zprávy došlo.

30. Samotného průběhu projednání zprávy o daňové kontrole se týká další žalobní bod, dle nějž žalobkyně důvodně odmítla zprávu podepsat, a tedy z této zprávy podle § 88 odst. 6 daňového řádu nebylo možné vycházet při doměření daně. Jak vyplývá z protokolu o ústním jednání ze dne 2. 10. 2014, č. j. 5799485/14/2009-05405-108264, zpráva byla tohoto dne s žalobkyní projednána. Žalobkyně uvedla, že zpráva nesplňuje náležitosti podle § 88 odst. 4 daňového řádu, neboť nereaguje na všechny uplatněné námitky, a dále z ní nevyplývá, jakými úvahami se správce daně I. stupně řídil při zjišťování skutkového stavu. S ohledem na tyto tvrzené nedostatky zprávu odmítla převzít a podepsat.

31. Podle § 88 odst. 6 věty první daňového řádu „[o]depření podpisu zprávy bez dostatečného důvodu nemá vliv na použitelnost zprávy o daňové kontrole jako důkazního prostředku“. Pokud zpráva o daňové kontrole v souladu s § 88 odst. 1 daňového řádu obsahuje výsledek kontrolního zjištění a hodnocení důkazů zjištěných v průběhu daňové kontroly, je jí daňová kontrola řádně ukončena a odepření podpisu zprávy daňovým subjektem lze považovat za bezdůvodné (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 1. 2016, č. j. 4 Afs 235/2015 - 38). V projednávané věci zpráva o daňové kontrole tyto náležitosti bezpochyby splňovala, neboť v ní je uvedeno, jaké skutkové a právní závěry na základě jakých úvah správce daně I. stupně učinil. Žalobkyně se mýlí, když tvrdí, že žalovaný zcela pominul její vyjádření ke kontrolnímu zjištění ze dne 10. 8. 2014. Správce daně na toto vyjádření v souladu s § 88 odst. 1 písm. e) daňového řádu ve zprávě o daňové kontrole odkázal, a to na straně 6.

32. Správci daně však nelze vytýkat, že se námitkami, které žalobkyně v průběhu celé daňové kontroly vznesla, zabýval souhrnně a bez jednotlivého vypořádání každé dílčí námitky uvedené v jednotlivých podáních. Takový postup je naopak správný, neboť přispívá ke srozumitelnosti zprávy o daňové kontrole. Na obsah zprávy o daňové kontrole lze přiměřeně vztáhnout závěr, že požadavek přezkoumatelnosti neznamená povinnost správního orgánu jednotlivě reagovat na každé dílčí tvrzení účastníka řízení (nález Ústavního soudu ze dne 12. 2. 2009, sp. zn. II. ÚS 989/08, a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 3. 2015, č. j. 9 As 221/2014 - 43). Žalobkyně tedy zprávu o daňové kontrole odmítla podepsat bezdůvodně, a ze zprávy proto bylo možné vycházet při vydání dodatečných platebních výměrů podle § 88 odst. 6 daňového řádu.

V. c. Zjištěný skutkový stav a jeho právní hodnocení

33. Žalobkyně v daňových přiznáních za posuzovaná zdaňovací období uplatnila odpočet daně na vstupu za přijatá zdanitelná plnění spočívající v poradenských službách od společností INVEST TREND a ICL. Žalovaný dospěl k závěru, že nárok na odpočet žalobkyni v souvislosti s těmito plněními vůbec nevznikl. Ačkoliv se spor mezi účastníky vede zejména o skutkové otázky, je třeba nejprve shrnout právní stav, jímž se posouzení věci řídí.

34. Uplatňuje-li daňový subjekt odpočet daně na vstupu, musí k tomu být splněny jak formální, tak hmotněprávní podmínky. Hmotněprávní podmínky vzniku nároku na odpočet obsahuje § 72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, (dále jen „zákon o DPH“); nárok vzniká plátci, který zdanitelné plnění přijaté od jiného plátce DPH použije pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Formální podmínkou uplatnění nároku na odpočet je potom především existence daňového dokladu vystaveného plátcem dle § 73 odst. 1 zákona o DPH.

35. Podle § 92 odst. 3 a 4 daňového řádu může správce daně vyzvat k prokázání skutečností potřebných pro stanovení daně, tedy skutečností tvrzených daňovým subjektem v daňovém přiznání. Daňový subjekt primárně nárok na odpočet daně prokazuje předložením účetnictví jiných povinných záznamů. Pokud následně správce daně podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu prokáže existenci konkrétních pochybností o věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví, musí daňový subjekt tvrzené skutečnosti prokázat jinými prostředky. (rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007 - 119, č. 1572/2008 Sb. NSS; ze dne 26. 9. 2012, č. j. 8 Afs 14/2012 - 61, body 24 až 26; z poslední doby potom například rozsudky ze dne 19. 1. 2017, č. j. 6 Afs 148/2016 - 30, bod 30; a ze dne 18. 12. 2019, č. j. 1 Afs 196/2019 - 55, bod 36).

36. Jelikož daňový subjekt v daňovém přiznání tvrdí splnění formálních i hmotněprávních podmínek vzniku nároku na odpočet, je povinen všechna tato tvrzení prokazovat. To znamená, že nepostačuje prokázat existenci řádně vystavených daňových dokladů či jiných formálních dokladů o poskytnutém zdanitelném plnění, ale je třeba prokázat i skutečnou existenci tohoto plnění (rozsudky ze dne 25. 10. 2006, č. j. 2 Afs 7/2006 - 107; ze dne 24. 1. 2008, č. j. 7 Afs 112/2007 - 40, č. 1836/2009 Sb. NSS; a ze dne 26. 6. 2014, č. j. 5 Afs 65/2013 - 79).

37. Žalovaný v napadených rozhodnutích výše uvedený právní stav srozumitelně a správně popsal. Nezpochybnil, že žalobkyně předložila formální doklady o sporných zdanitelných plněních, avšak dospěl k závěru, že správnost těchto dokladů byla správci daně účinně zpochybněna. Stručně lze shrnout, že se vzniklé pochybnosti opíraly jednak o neurčitost smluv uzavřených s dodavateli, jednak o okolnosti fungování dodavatelských společností, které zjevně nevyvíjely žádnou vlastní ekonomickou činnost a údajně fungovaly jen jako prostředníci mezi žalobkyní a subdodavateli. V případě společnosti INVEST TREND, která neměla žádné zaměstnance, bylo zjištěno, že jednatelka této společnosti není schopna o službách poskytnutých žalobkyni uvést nic konkrétního. Dále bylo zjištěno, že dispoziční práva k bankovnímu účtu této společnosti má nejen její jednatelka, ale i třetí osoba bez formálního vztahu ke společnosti. Subdodavatelé této společnosti byli veskrze nekontaktní. V případě společnosti ICL správce daně vyslechl oba její jednatele, z nichž jeden o spolupráci s žalobkyní nic nevěděl, a druhý sice v obecné rovině tuto spolupráci potvrdil, ale nebyl schopen o ní uvést žádné podrobnosti.

38. Kusá žalobní tvrzení zpochybňující uvedená zjištění ve vztahu ke společnosti ICL nemohou obstát. Žalovaný výpovědi jednatelů této společnosti nedezinterpretoval. Svědek P. G. sice v obecné rovině tvrdil, že k plněním podle mandátní smlouvy mezi společností ICL a žalobkyní docházelo, žádné konkrétní okolnosti těchto plnění však neuvedl. Nedokázal sdělit, kdo konkrétně se na poskytování služeb ze strany společnosti ICL podílel, v čem přesně tyto služby spočívaly; na otázku, zda byly služby zajišťovány prostřednictvím subdodavatelů, odmítl odpovědět (protokol o ústním jednání ze dne 9. 12. 2015, č. j. 7352810/15/2009-60564-108264). Svědek J. K. uvedl, že o obchodních vztazích s žalobkyní vůbec nic neví, neboť má na starosti jen „provozně technické věci“ (protokol o ústním jednání ze dne 9. 12. 2015, č. j. 7351617/15/2009-60564-108264). Správnost dalších skutkových zjištění o dodavatelských a subdodavatelských společnostech nebyla v žalobě namítána.

39. Soud se nezabýval argumentací o nezákonnosti výzvy k předložení důkazních prostředků podle § 93 odst. 4 daňového řádu adresované společnosti ICL. Touto výzvou mohlo být zasaženo jen do právní sféry společnosti ICL, nikoliv žalobkyně, a tedy se proti ní případně měla bránit společnost ICL.

40. Zcela účelová je námitka, že správce daně I. stupně ve výzvě k prokázání skutečností ze dne 27. 10. 2015, č. j. 6749729/15/2009-60564-108264, nevyjádřil konkrétní pochybnosti o správnosti dokladů předložených žalobkyní. Tato výzva byla vydána při postupu v rámci odvolacího řízení, kdy již žalobkyně měla k dispozici zprávu o daňové kontrole, jež jednotlivé pochybnosti správce daně podrobně rozváděla. Nezopakováním těchto pochybností v následné výzvě žalobkyně nemohla být žádným způsobem poškozena na svých právech.

41. Žalobkyně opakovaně tvrdila, že poměry dodavatelských a subdodavatelských společností nemohou sloužit k prokázání pochybností správce daně o správnosti dokladů předložených žalobkyní. V tom se však mýlí. Skutečnosti zjištěné správci daně vyvolávají vážné pochybnosti o tom, zda dodavatelské společnosti skutečně žalobkyni poskytly deklarované plnění. Pokud žalobkyně tvrdila, že obdržela poradenské služby od společností vykazující výše uvedené znaky, a to na základě nanejvýš vágních smluv, lze o pravdivosti jejích tvrzení důvodně pochybovat. Správce daně přitom „nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností“, je pouze „povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují vážné a důvodné pochyby“ (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 9. 2012, č. j. 8 Afs 14/2012 - 65, bod 25). Tuto povinnost správci daně v nyní projednávané věci splnili, a důkazní povinnost tedy tížila opět žalobkyni.

42. Jak vyplývá z výše citované judikatury, žalobkyně byla v této fázi povinna prokázat, že deklarovaná zdanitelná plnění byla skutečně poskytnuta. Tuto povinnost již nemohla splnit pouhým předložením formálních dokladů o smluvním vztahu s dodavateli, faktur či poukázáním na platby, které byly dodavatelům zaplaceny. Bylo třeba, aby žalobkyně konkrétně tvrdila a prokázala, co konkrétně pro ni dodavatelské společnosti vykonaly. To se však nestalo v průběhu daňového řízení ani v žalobě, neboť žalobkyně nebyla schopna ani konkrétně popsat, v čem služby dodavatelských společností spočívaly, a tím méně poskytnutí těchto služeb prokázat. Pokud však žalobkyně skutečnou existenci deklarovaných zdanitelných plnění neprokázala, nesplnila svou důkazní povinnost, a nárok na odpočet daně na vstupu jí proto nevznikl.

43. Žalobkyně se pokusila své procesní povinnosti obejít tvrzením, že dodavatelům platila paušální měsíční odměnu bez ohledu na množství služeb provedených v daném měsíci. V obecné rovině lze žalobkyni přisvědčit, že pokud se „poskytování služeb vyznačuje zejména nepřetržitou připraveností poskytovatele služeb poskytnout v daný okamžik péči, jakou klient vyžaduje, není nutné k uznání přímého vztahu mezi uvedenou službou a obdrženým protiplněním prokazovat, že se určitá platba vztahuje k určité individualizované a přesně konkretizované péči poskytnuté na žádost klienta“ (rozsudky Soudního dvora Evropské unie ze dne 21. 3. 2002, C-174/00, Kennemer Golf, bod 40; a ze dne 27. 3. 2014, C-151/13, Le Rayon d‘Or, bod 36). Při takovémto nastavení vztahů si tedy lze představit, že by žalobkyně v určitém zdaňovacím období měla nárok na odpočet daně na vstupu, aniž by jí ze strany dodavatelů byly poskytnuty konkrétní individualizované služby, neboť zdanitelné plnění by spočívalo už v připravenosti dodavatelů takové služby poskytnout. Po žalobkyni tudíž nelze požadovat, aby ve vztahu k odpočtům daně na vstupu za jednotlivá zdaňovací období prokazovala poskytnutí individualizovaných plnění.

44. To však neznamená, že žalobkyně není povinna prokazovat nic. Zaprvé by měla být schopna tvrdit a prokázat konkrétní okolnosti navázání obchodního vztahu s dodavateli, stejně jako jejich připravenost sjednané služby skutečně poskytovat. To žalobkyně neučinila. Zadruhé z tvrzení žalobkyně vyplývá, že přijatá zdanitelná plnění nespočívala jen v připravenosti dodavatelů poskytovat poradenské služby v případě potřeby, nýbrž že alespoň někdy tyto služby skutečně byly poskytovány. Konkrétní obsah a výstupy těchto služeb by žalobkyně měla být schopna tvrdit a prokázat, avšak ani to neučinila. Ve vyjádřeních v rámci daňového řízení se žalobkyně ohledně uvedených otázek omezila jen na obecná tvrzení. V žalobě ohledně konkrétní podoby přijatých služeb není tvrzeno nic konkrétního, a absentující tvrzení pochopitelně ani nemohou být prokazována.

45. Žalobkyně neprokázala uskutečnění deklarovaných zdanitelných plnění. Žalovaný proto správně uzavřel, že ve vztahu k těmto plněním nebyly splněny hmotněprávní podmínky vzniku nároku na odpočet daně na vstupu, a v souladu se zákonem doměřil daň v příslušné výši. Žádný z dalších žalobních bodů nemůže na výše uvedeném posouzení nic změnit.

46. Žalobkyně neměla pravdu, když tvrdila, že její tvrzení uvedená při ústním jednání dne 22. 5. 2013 byla použita v rozporu s § 79 odst. 3 daňového řádu, podle něhož vysvětlení podané podle tohoto ustanovení nelze použít jako důkazní prostředek. Uvedené ústní jednání se konalo po zahájení daňové kontroly, k němuž došlo dne 1. 10. 2012, a žalobkyně během něj především využívala své právo vyvracet pochybnosti správce daně podle § 86 odst. 2 písm. c) daňového řádu, jak i sama v žalobě tvrdila. Správci daně tedy z těchto tvrzení mohli vycházet, neboť jejich zdrojem nebylo podání vysvětlení v rámci vyhledávací činnosti podle § 79 daňového řádu.

47. Zcela mimoběžná s odůvodněním napadených rozhodnutí je námitka, že si správce daně I. stupně v rozporu s § 99 odst. 2 daňového řádu učinil úsudek o spáchání trestného činu, když dospěl k závěru, že sporné transakce byly součástí podvodného jednání. Zaprvé se nic takového nestalo. Závěrem daňové kontroly bylo mimo jiné zjištění, že sporné transakce byly součástí řetězce podvodného jednání, což odůvodňuje odepření nároku na odpočet daně. Podvodným jednáním se zde zjevně nemíní trestný čin, nýbrž podvod ve smyslu příslušné judikatury Soudního dvora Evropské unie; žalobkyně na tuto judikaturu sama v žalobě odkazuje, a tedy je s jejím obsahem seznámena. Podstatnější však je, že žalovaný v napadených rozhodnutích závěr o podvodném jednání opustil jako nadbytečný a setrval pouze na závěru, že žalobkyně neprokázala vznik nároku na odpočet. Závěry správce daně I. stupně týkající se podvodného jednání tedy není třeba v řízení před soudem řešit, neboť jeho předmětem jsou napadená rozhodnutí žalovaného.

48. Zjevně nedůvodný je též žalobní bod, v němž žalobkyně tvrdila, že daň byla doměřena v rozporu se zásadou daňové neutrality. Pokud k deklarovaným zdanitelným plněním vůbec nedošlo, byla by neutralita daně naopak narušena přiznáním odpočtu daně na vstupu za tato plnění. Neexistující zdanitelná plnění totiž žalobkyně stěží mohla využít ke své ekonomické činnosti.

49. Žalovaný v napadeném rozhodnutí pochybil v jediném ohledu, a to když žalobkyni přikládal k tíži, že její právní zástupce, který zároveň zastupoval společnost ICL, nevyužil informací získaných při zastupování společnosti ICL pro účely zastupování žalobkyně. Podle § 21 odst. 1 zákona č. 85/1996 Sb., o advokacii, je advokát povinen zachovávat mlčenlivost o všech skutečnostech, o nichž se dozvěděl v souvislosti s poskytováním právních služeb. I když se tedy advokát při poskytování právních služeb jednomu klientovi dozví skutečnosti, které by mohly být nápomocny jinému klientovi, nesmí je tímto způsobem využít. Advokátovi žalobkyně nelze klást k tíži, že povinnost mlčenlivosti dodržel a při zastupování žalobkyně nevyužil informace, které se případně dověděl v souvislosti se zastupováním společnosti ICL. Tím spíše zachování povinnosti mlčenlivosti jejím advokátem nelze klást k tíži žalobkyni. Názor žalovaného, že povinnost mlčenlivosti advokáta je překonána daňovým řádem jako speciálním předpisem, je zjevně mylný a žalovaný jej ostatně neopřel o žádný autoritativní zdroj.

50. Jakkoliv byla úvaha žalovaného v tomto ohledu nezákonná, nezpůsobila nezákonnost doměření daně, které bylo předmětem napadených rozhodnutí. I kdyby žalovaný žalobkyni nepřikládal k tíži zachování mlčenlivosti jejím právním zástupcem, musel by dospět k závěru, že žalobkyně neprokázala existenci deklarovaných zdanitelných plnění, a tedy jí nevznikl nárok na odpočet daně na vstupu. Ačkoliv tedy soud žalobkyni přisvědčil, že žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí vedl dílčí nezákonnou úvahu, o důvod pro zrušení napadených rozhodnutí se nejedná.

VI. Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení

51. Jelikož žádný z uplatněných žalobních bodů nebyl důvodný, soud žalobu podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

52. Výrok o nákladech řízení je odůvodněn ustanovením § 60 odst. 1 s. ř. s., dle nějž má právo na náhradu důvodně vynaložených nákladů ten účastník, který měl ve věci úspěch. Žalobkyně v nyní projednávané věci úspěch neměla a žalovanému žádné důvodně vynaložené náklady nevznikly; proto právo na náhradu nákladů nemá ani jeden z nich.

Poučení:

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno, a to v tolika vyhotoveních (podává-li se v listinné podobě), aby jedno zůstalo soudu a každý účastník dostal jeden stejnopis. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.

Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.

V Praze dne 10. března 2020

JUDr. Ing. Viera Horčicová

předsedkyně senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru