Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

57 Af 32/2012 - 48Rozsudek KSPL ze dne 29.11.2013

Prejudikatura

2 Aps 2/2009 - 52

Oprav. prostředek / ústav. stíž.
4 Afs 21/2014 (zamítnuto)

přidejte vlastní popisek

57Af 32/2012-48

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Alexandra Krysla a soudkyň Mgr. Ing. Veroniky Baroňové a Mgr. Miroslavy Kašpírkové v právní věci žalobce: Ing. M.T., zastoupeného Ing. Ladislavem Michálkem, daňovým poradcem, se sídlem Pražská 268, Sušice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení o žalobách proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Plzni ze dne 24. 4. 2012, č. j. 3251/12-1200-402547 a č. j. 3244/12-1200-402547,

takto:

I. Žaloby sezamítají.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

Žalobce se včas podanými žalobami, spojenými zdejším soudem ke společnému projednání a rozhodnutí, domáhal zrušení v záhlaví označených rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni [jehož působnost přešla od 1. 1. 2013 na Odvolací finanční ředitelství (dále jen „žalovaný“)], kterými byla zamítnuta odvolání žalobce směřující proti rozhodnutím Finančního úřadu v Domažlicích (dále jen „správce daně“), ze dne 27. 9. 2011, č. j. 91667/11/118920403050 a č. j. 91897/11/118920403050. Těmito rozhodnutími správce daně rozhodl o odvoláních žalobce proti dodatečným platebním výměrům na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2007 a 2009 vydaných správcem daně pod č. j. 81006/11/118920403050 dne 25. 7. 2011 a č. j. 91897/11/118920403050 ze dne 27. 9. 2011, tak, že snížil dodatečně doměřenou daň z příjmů fyzických osob a zároveň snížil zákonné penále.

I. Obsah žalob

Žalobce v podaných žalobách namítl nezákonnost vydaných rozhodnutí žalovaného, jakož i prvoinstančních rozhodnutí správce daně, z důvodu nesprávného právního posouzení věci. Uvedl, že správce daně posoudil jako nesprávnou skutečnost, že žalobce uplatnil do výdajů na dosažení, zajištění a udržení příjmů částky cestovních výdajů (základní náhradu a náhradu za spotřebované pohonné hmoty) v závislosti na zaevidování výběru hotovosti žalobcem v daňové evidenci, avšak podle názoru správce daně lze tyto náhrady uplatnit jen v období, kterého se týkají, a to ve výši nároku v tomto zdaňovacím období, tj. ve výši sazby základní náhrady a náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty v závislosti na počtu ujetých kilometrů v příslušném zdaňovacím období. Žalobce poukázal na znění § 24 odst. 2 písm. k) bod 3. zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o daních z příjmů“), které uvádí, co se rozumí výdajem na zajištění, udržení a dosažení příjmů, avšak neuvádí, kdy lze tento výdaj uplatnit. Dle žalobce není nikde v tomto ustanovení uvedeno, že tento výdaj lze uplatnit jen v daném zdaňovacím období, jak se domnívá správce daně. Žalobce připomněl, že výdajem se ve smyslu zákona o daních z příjmů (s odkazem na § 7 odst. 3) rozumí výdaj finančních prostředků. Žádné ustanovení § 23 až § 33 uvedeného zákona přitom nestanoví, že výdaj je možno uplatnit v jiném zdaňovacím období než v tom, ve kterém byly prostředky zaplaceny, kromě nepeněžních operací, jako jsou odpisy, tvorba rezerv, případně zůstatková cena vyřazeného majetku. Pokud by se jednalo o náhrady za použití vozidla vyplácené zaměstnancům, pak by pro jejich uznání jako daňových výdajů bylo taktéž rozhodující až jejich proplacení zaměstnancům. Správní orgány obou stupňů se proto dopustily nesprávného právního posouzení věci, v důsledku čehož jsou jimi vydaná rozhodnutí nezákonná.

Žalobce rovněž namítl nezákonnost provedené daňové kontroly, neboť mu při jejím zahájení nebyly sděleny žádné důvody, pochybnosti správce daně ani cíle této kontroly. Žalobce nebyl při zahájení daňové kontroly seznámen s konkrétními důvody jejího provádění, ani s podezřeními správce daně, a to v rozporu s nálezem Ústavního soudu ve věci sp. zn. I. ÚS 1835/07 a s nálezem sp. zn. IV. ÚS 29/05. Žalobce upozornil, že ve zprávě o daňové kontrole sice správce daně uvedl, že na základě předchozích pochybností o uskutečnění jízd vozidly, uplatnění výdajů souvisejících s těmito jízdami a použití nakoupených náhradních dílů na vozidla správce daně zahájil u žalobce dne 8. 9. 2010 daňovou kontrolu, avšak tyto pochybnosti byly žalobci sděleny až v průběhu této kontroly.

Ze všech výše uvedených důvodů proto žalobce navrhl, aby krajský soud žalobami napadená rozhodnutí zrušil a věci vrátil žalovanému k dalšímu řízení.

II. Vyjádření žalovaného k žalobám

Žalovaný ve svých vyjádřeních k žalobám poukázal na skutečnost, že námitky žalobce obsažené v podaných žalobách se shodují s těmi, které uplatnil v podaných odvoláních. K námitce žalobce, že mu při zahájení daňové kontroly nebyly sděleny důvody, pochybnosti správce daně ani cíle této kontroly, žalovaný vyslovil, že tato povinnost nevyplývá z žádného ustanovení právního předpisu. Poukázal-li žalobce na nález Ústavního soudu vydaný pod sp. zn. I. ÚS 1835/07, žalovaný upozornil, že tento nález je dosud jediným judikátem odchylujícím se od dosavadní, léty zavedené praxe týkající se způsobu zahájení daňové kontroly. Žalovaný poznamenal, že respektování precedenční povahy judikatury Ústavního soudu v obecné rovině nelze zaměňovat s mechanickým přebíráním jeho právních názorů, přičemž odkázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu, např. rozsudek č. j. 1 Afs 84/2009 - 90 ze dne 22. 12. 2009, či rozsudek č. j. 2 Aps 2/2009 - 52 ze dne 3. 12. 2009. Žalovaný připomněl, že jeho názoru, dle kterého není povinností správce daně sdělovat daňovému subjektu důvody pro provedení daňové kontroly, pak svědčí i stanovisko pléna Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS-st 33/11 ze dne 8. 11. 2011, v němž se plénum Ústavního soudu zabývalo otázkou ústavnosti daňové kontroly zahájené bez konkrétními skutečnostmi podloženého podezření. Dle žalovaného byla v daném případě daňová kontrola prováděna v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, resp. zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, zároveň byla plně respektována práva žalobce, přičemž postup správce daně při provádění daňové kontroly nejeví jakékoli známky svévole.

K výkladu ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) bodu 3. zákona o daních z příjmů žalovaný konstatoval, že toto ustanovení jednoznačně stanoví, co se pro zjištění základu daně z příjmů rozumí výdajem na pracovní cesty a jakým způsobem se [při podpůrném využití části sedmé zákona č. 262/2006 Sb., zákoníku práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákoník práce“)] vypočítá jeho výše. Žalovaný uvedl, že výdaje z titulu náhrad jízdních výdajů nemají charakter výdaje, kdy daňový subjekt směřuje jiné osobě finanční prostředky jako protiplnění za poskytnuté plnění, nýbrž jsou pouze administrativně stanovenou náhradou za výdaje daňovým subjektem fakticky vynaložené v souvislosti s pracovními cestami uskutečněnými vlastním motorovým vozidlem poplatníka nezahrnutým v jeho obchodním majetku. Tyto náhrady tak pouze z pohledu daňového nahrazují výdaje fakticky vynaložené v souvislosti s uskutečněnými pracovními cestami. Při uplatňování těchto zákonných náhrad tak již nedochází ke směřování finančních prostředků jiným subjektům, a nejedná se tak o výdaj ve smyslu zaplacení určité částky, ale jedná se pouze o výdaj způsobilý snížit zdanitelné příjmy poplatníka při výpočtu základu daně z příjmů. Proto ani skutečnost, že žalobce deklaroval ve své daňové evidenci výplatu vypočtených náhrad za použití vlastního motorového vozidla nezahrnutého do obchodního majetku, nemůže na věci nic změnit, neboť finanční prostředky odpovídající takto vyplaceným náhradám neopustily dispoziční sféru žalobce, a nelze tedy hovořit o uskutečnění výdaje ve smyslu pohybu finančních prostředků. Žalovaný dále v této souvislosti uvedl, že nárok na tyto náhrady vzniká v souvislosti s uskutečněním pracovních cest v příslušném zdaňovacím období, a tedy výdaje z titulu těchto náhrad jsou uplatnitelné v základu daně z příjmů právě a jen v tom zdaňovacím období, ve kterém dojde k uskutečnění pracovní cesty, v souvislosti s níž jsou náhrady ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z příjmů nárokovány. Dle žalovaného tak není možno souhlasit s tím, že ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z příjmů neuvádí, kdy lze tento výdaj uplatnit.

Zároveň dle žalovaného není možno souhlasit ani s tím, že výdajem se s odkazem ustanovení § 7 odst. 3 zákona o daních z příjmů rozumí výdaj finančních prostředků. Předmětné ustanovení nic takového neříká, je v něm pouze uvedeno, že základem daně (dílčím základem daně) jsou příjmy uvedené v odstavcích 1 a 2, s výjimkou uvedenou v odstavci 8. Tyto příjmy se snižují o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení s výjimkou příjmů uvedených v odstavci 1 písm. d). Pro zjištění základu daně (dílčího základu daně) se použijí ustanovení § 23 až § 33. Dle žalovaného tak z tohoto ustanovení nelze v žádném případě dovodit, že výdaji vynaloženými na dosažení, zajištění a udržení příjmů uvedených v § 7 odst. 1 a 2 zákona o daních z příjmů se rozumí výdaj finančních prostředků. Pokud by tomu tak bylo, bylo by poplatníkům znemožněno uplatňovat v základu dan např. výdaje charakteru odpisů, rezerv, zůstatkové ceny hmotného majetku apod.

Žalovaný nepokládal za případný ani poukaz žalobce na to, že rozhodujícím pro uznání daňových výdajů v případě, kdy by se jednalo o náhrady za použití vozidla vyplácené zaměstnancům, by byl až okamžik jejich vyplácení zaměstnancům. Žalovaný poukázal na skutečnost, že v případě takto vyplácených náhrad by se totiž právě jednalo o situaci, kdy by finanční prostředky byly směřovány mimo dispoziční sféru poplatníka, a tedy by se jednalo o výdaj nutně spojený s pohybem, resp. snížením finančních prostředků zaměstnavatele. Na základě všech výše uvedených skutečností proto žalovaný navrhl podané žaloby jako nedůvodné zamítnout.

III. Skutkový základ projednávané věci

Z obsahu předloženého správního spisu krajský soud zjistil následující skutečnosti rozhodné pro posouzení důvodnosti podaných žalob:

Správce daně zahájil dne 8. 9. 2010 (protokolem o ústním jednání č. j. 57986/10/118930400870) u žalobce daňovou kontrolu daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2007 až 2009, jejíž výsledky jsou obsaženy ve zprávě o daňové kontrole č. j. 77817/11/118930400870. Na základě výsledků provedené daňové kontroly správce daně vydal pod č. j. 81006/11/118920403050 dodatečný platební výměr za zdaňovací období roku 2007 a dále pod č. j. 81026/11/118920403050 dodatečný platební výměr za zdaňovací období roku 2009, kterými žalobci dodatečně vyměřil daň z příjmů a sdělil povinnost uhradit zákonné penále. Proti těmto dodatečným platebním výměrům se žalobce odvolal a dne 27. 9. 2011 správce daně vydal pod č. j. 91667/11/118920403050 a č. j. 91897/11/118920403050 rozhodnutí, jimiž odvolání žalobce částečně vyhověl a snížil částku doměřené daně a zároveň částku sděleného penále. I proti těmto rozhodnutím podal žalobce odvolání, neboť mu rozhodnutími ze dne 27. 9. 2011, č. j. 91667/11/118920403050 a č. j. 91897/11/118920403050 nebylo vyhověno v plné výši. V podaných odvoláních žalobce uplatnil námitky shodného obsahu jako v podané žalobě, tj. namítal nezákonnost provedené daňové kontroly, neboť mu při jejím zahájení nebyly sděleny konkrétní důvody, pochybnosti správce daně ani cíle jejího provádění; a dále namítal nesprávné právní posouzení věci týkající se uplatnění částky výdajů představující základní náhradu a náhradu za spotřebované pohonné hmoty při pracovních cestách, kterou žalobce uplatnil v základu daně z příjmů v závislosti na výplatě těchto náhrad v hotovosti.

Žalovaný rozhodnutími ze dne 24. 4. 2012, č. j. 3251/12-1200-402547 a č. j. 3244/12-1200-402547, odvolání žalobce jako nedůvodná zamítl. V odůvodnění obou napadených rozhodnutí shodně uvedl, že se neztotožňuje s námitkami žalobce ohledně tvrzené nezákonnosti daňové kontroly, ani s námitkou nesprávného právního posouzení. Povinnost správce daně sdělovat daňovému subjektu konkrétní důvody pro zahájení daňové kontroly dle žalovaného nevyplývá z žádného právního předpisu. Poukázal-li žalobce v této souvislosti na nález Ústavního soudu vydaný ve věci sp. zn. I. ÚS 1835/07 ze dne 18. 11. 2008, žalovaný shodně jako ve vyjádření k žalobě připomněl, že tento nález je dosud jediným judikátem odchylujícím se od dosavadní, léty zavedené praxe ohledně způsobu zahajování daňových kontrol. Žalovaný odkázal na relevantní judikaturu Nejvyššího správního soudu, zejména rozsudek ze dne 22. 12. 2009, č. j. 1 Afs 84/2009 - 90, či rozsudek ze dne 3. 12. 2009, č. j. 2 Aps 2/2009 - 52, jakož i na stanovisko pléna Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11, v němž se plénum Ústavního soudu zabývalo otázkou ústavnosti daňové kontroly zahájené bez podezření podloženého konkrétními skutečnostmi. Žalovaný uzavřel, že v daném případě byla daňová kontrola prováděna v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu zákona, byla při ní plně respektována práva daňového subjektu a postup správce daně při provádění daňové kontroly nevykazoval žádné známky svévole.

K námitce vytýkající správci daně nesprávné právní posouzení otázky týkající se uplatňování částky výdajů představující základní náhradu a náhradu za spotřebované pohonné hmoty při pracovních cestách žalovaný shodně jako správce daně konstatoval, že žalobce tyto výdaje nesprávně uplatňoval v závislosti na zaevidování výběru hotovosti žalobcem v daňové evidenci, nikoli v závislosti na počtu ujetých kilometrů v příslušném zdaňovacím období. Žalovaný tak ve shodě se správcem daně dospěl k závěru, že v případě uskutečnění pracovních cest vlastním silničním motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka jsou výdaje na tyto pracovní cesty ve formě náhrad jízdních výdajů vypočtených pomocí příslušných ukazatelů uplatnitelné v základu daně z příjmů v tom zdaňovacím období, kdy dojde k uskutečnění pracovních cest, v souvislosti s nimiž jsou tyto náhrady vypočítány, a nikoli v tom zdaňovacím období, kdy dojde k výplatě, tj. k fyzickému vyplacení, částek těchto náhrad.

IV. Posouzení věci krajským soudem

Vzhledem k tomu, že žalobce i žalovaný souhlasili s rozhodnutím o věci samé bez jednání, rozhodl krajský soud v souladu s § 51 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), o věci samé bez jednání.

Dle § 75 odst. 1, 2 s. ř. s. vycházel soud při přezkoumání žalobami napadených rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu. Krajský soud přezkoumal napadená rozhodnutí žalovaného v mezích uplatněných žalobních bodů a dospěl k závěru, že žaloby nejsou důvodné.

V projednávané věci je mezi účastníky řízení sporná otázka, v jakém zdaňovacím období je možno v základu daně z příjmů uplatňovat výdaje dle § 24 odst. 2 písm. k) bodu 3. zákona o daních z příjmů z titulu základní náhrady a náhrady za spotřebované pohonné hmoty při používání vlastního silničního motorového vozidla nezahrnutého do obchodního majetku daňového subjektu. Správní orgány obou stupňů dospěly v předcházejícím řízení k závěru, že daňový subjekt může tyto výdaje uplatnit v příslušném zdaňovacím období, v němž došlo k uskutečnění konkrétních pracovních cest (jízd); naproti tomu žalobce uplatňoval tyto výdaje až ve zdaňovacím období, v němž došlo k zaevidování výběru hotovosti vztahujícího se k těmto náhradám v daňové evidenci žalobce.

Dle § 5 odst. 1 zákona o daních z příjmů je základem daně z příjmů částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období, za které se pro účely daně z příjmů fyzických osob považuje kalendářní rok, přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, pokud dále u jednotlivých příjmů podle § 6 až § 10 není stanoveno jinak. Ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů stanoví, že výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy.

Dle § 24 odst. 2 písm. k) bodu 3. téhož zákona, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 2007, se výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle odst. 1 rozumí mj. také výdaje (náklady) na pracovní cesty, a to maximálně ve výši podle zvláštních 5)právních předpisů, pokud není dále stanoveno jinak, přitom na dopravu vlastním silničním motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka ve výši sazby základní
5)

náhrady a náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty.[…] Pro stanovení výdajů za spotřebované pohonné hmoty lze použít průměrné ceny uplatňované ve zdaňovacím obdobíjejich rozhodujícími prodejci v České republice, které zveřejní Ministerstvo financí ve Finančním zpravodaji po uplynutí zdaňovacího období. Pokud poplatník podává přiznání v průběhu roku za uplynulou část zdaňovacího období, poskytne mu informaci o průměrných cenách správce daně. Použije-li poplatník ceny vyšší, je povinen je doložit doklady o jejich nákupu.

Dle § 24 odst. 2 písm. k) bodu 3. zákona o daních z příjmů, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 2009, se výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle odst. 1 rozumí mj. také výdaje (náklady) na pracovní cesty, a to maximálně ve výši
5)

podle zvláštních právních předpisů, pokud není dále stanoveno jinak, přitom na dopravu vlastním silničním motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka ve výši sazby základní náhrady, a to maximálně do výše sazby základní náhrady vymezené pro
5)

zaměstnance v § 6 odst. 7 písm. a), a náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty.[…] Pro stanovení výdajů za spotřebované pohonné hmoty lze použít ceny stanovené zvláštním právním předpisem vydaným pro účely poskytování cestovních náhrad zaměstnancům
5c)

v pracovním poměru , který je účinný v době konání cesty. Použije-li poplatník ceny vyšší, je
5)

povinen je doložit doklady o jejich nákupu. Poznámka pod čarou odkazuje na část sedmou
5c)

zákoníku práce, poznámka pod čarou na ustanovení § 189 odst. 1 písm. c) nebo odst. 2 zákoníku práce.

Z citovaného ustanovení (v obou relevantních zněních) vyplývá, že v případě uskutečnění pracovní cesty vlastním silničním motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku daňového subjektu zákon přímo stanovuje způsob určení výdajů na pracovní cestu, a to ve výši sazby základní náhrady za 1 km jízdy a náhrady za spotřebované pohonné hmoty, a to za podpůrné aplikace části sedmé zákoníku práce, upravující náhrady výdajů v souvislosti s výkonem práce, k nimž mj. patří i cestovní náhrady.

Krajský soud se přitom ztotožňuje s posouzením žalovaného, že předmětné výdaje nejsou svým charakterem takovým výdajem, kdy daňový subjekt směřuje třetí osobě finanční prostředky jako protiplnění, nýbrž představují „pouze“ administrativně stanovenou náhradu za výdaje, které daňový subjekt fakticky vynaložil v souvislosti s uskutečněnými pracovními cestami. Lze tedy říci, že takto vypočtené náhrady toliko z pohledu daňového nahrazují výdaje fakticky vynaložené daňovým subjektem v souvislosti s pracovními cestami, které žalobce uskutečnil vlastním motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku. Při uplatňování těchto zákonných náhrad tedy nedochází ke směřování finančních prostředků jiným subjektům, a tedy se nejedná o výdaj ve smyslu zaplacení určité částky, ale jde „toliko“ o výdaj způsobilý snížit zdanitelné příjmy žalobce jako daňového subjektu. Ani skutečnost, že žalobce deklaroval ve své daňové evidenci výplatu vypočtených náhrad za použití vlastního motorového vozidla nezahrnutého do obchodního majetku, nemůže na uvedeném závěru nic změnit.

Výdaje z titulu náhrad plynoucích daňovému subjektu v souvislosti s pracovní cestou uskutečněnou v příslušném zdaňovacím období jsou tak uplatnitelné v základu daně právě a jen v tom zdaňovacím období, ve kterém dojde k uskutečnění pracovní cesty, v souvislosti s níž jsou tyto náhrady nárokovány (nikoli až v závislosti na výplatě těchto náhrad). Z ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) bodu 3. zákona o daních z příjmů je možno bez pochybností dovodit, že nárok na cestovní náhrady daňovému subjektu vzniká právě v souvislosti s uskutečněním pracovních cest v příslušném zdaňovacím období. Tomu mj. nasvědčuje skutečnost, že se výše náhrady odvíjí od počtu ujetých kilometrů v příslušném kalendářním roce zaznamenaných v knize jízd, kterou daňový subjekt pro tyto účely vede, ale také skutečnost, že předmětné ustanovení výslovně umožňuje daňovému subjektu odvíjet výši náhrady za pohonné hmoty od reálně (fakticky) vyplacených částek za nakoupené pohonné hmoty v případě, kdy daňový subjekt nepostupuje podle administrativní ceny pohonných hmot stanovené pro příslušné zdaňovací období, ale vychází z ceny vyšší, kterou je však povinen doložit doklady o nákupu pohonných hmot pořízených právě v tom kterém zdaňovacím období. Nelze se tedy ztotožnit s názorem žalobce, že by ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z příjmů neuvádělo, kdy (tj. v jakém zdaňovacím období) lze předmětný výdaj uplatnit. Z obsahu tohoto ustanovení je možné dovodit a je zřejmé, že se v případě cestovních náhrad nepochybně jedná o výdaj věcně a časově související s tím zdaňovacím obdobím, v němž došlo k uskutečnění konkrétních jízd, pracovních cest a k nákupu pohonných hmot.

Faktická výplata předmětných náhrad není v posuzovaném případě relevantní. Skutečnost, že si daňový subjekt předmětné cestovní náhrady fakticky nevyplácí (či si je vyplácí až v následujících zdaňovacích obdobích), není rozhodná. Jak již bylo uvedeno výše, z hlediska věcného a časového předmětné náhrady (bez ohledu na jejich faktickou výplatu) představují daňově účinný výdaj v tom zdaňovacím období, v němž došlo k uskutečnění pracovních cest. Výdajem podle § 7 odst. 3 zákona o daních z příjmů tedy nutně nemusí být toliko výdaj finančních prostředků. Stanoví-li zákon, že výdajem na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se rozumí také částka náhrad jízdních výdajů vypočtená jako součin počtu ujetých kilometrů v příslušném zdaňovacím období a sazby základní náhrady a jako násobek administrativně stanovené ceny pohonné hmoty a jejího množství spotřebovaného při pracovních cestách v příslušném zdaňovacím období, je zřejmé, že zákon za daňově účinný výdaj pokládá i náhradu administrativně stanovenou, jejímž smyslem je umožnit daňovému subjektu promítnout do základu daně výdaje, které v souvislosti s pracovními cestami motorovým vozidlem, které není zahrnuto do obchodního majetku, fakticky v průběhu roku vynaložil.

Poukázal-li pak žalobce v žalobách na skutečnost, že u náhrad za použití vozidla vyplácených zaměstnancům je rozhodující až jejich zaplacení zaměstnancům, je nutno konstatovat, že se v takovém případě jedná o situaci odlišnou od žalobce. V případě cestovních náhrad vyplácených zaměstnavatelem svým zaměstnancům se totiž právě jedná o situaci, kdy jsou finanční prostředky jako plnění třetím osobám směřovány mimo dispoziční sféru daňového subjektu, a tedy se fakticky jedná o plnění spojené s pohybem finančních prostředků a o výdaj ve smyslu zaplacení určité částky vyúčtované zaměstnancem po skončení pracovní cesty. Námitky žalobce týkající se nesprávného právního posouzení ohledně uplatňování předmětných cestovních náhrad proto krajský soud neshledal důvodnými.

Žalobce dále v podaných žalobách namítal, že mu při zahájení daňové kontroly nebyly sděleny konkrétní důvody, pochybnosti správce daně ani cíle této kontroly, přičemž v této souvislosti odkázal především na nález Ústavního soudu ve věci sp. zn. I. ÚS 1835/07. Ani takto uplatněné žalobní námitce krajský soud nepřisvědčil.

V této souvislosti je však nutno konstatovat, že po vydání shora uvedeného nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 plénum Ústavního soudu přijalo pod sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11 dne 8. 11. 2011 na návrh II. senátu Ústavního soudu (ve věci sp. zn. II. ÚS 431/11) k ústavně konformní interpretaci § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), který se odchýlil od právních názorů Ústavního soudu vyslovených právě v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 ze dne 18. 11. 2008, sjednocující stanovisko tohoto znění, publikované pod č. 368/2011 Sb.: „Daňové řízení a jednotlivá dílčí oprávnění svěřená správci daně v průběhu daňového řízení se ocitají mezi veřejným zájmem na stanovení a výběru daní na straně jedné a ochranou autonomní sféry jednotlivce na straně druhé. Je povinností správce daně při uplatňování jednotlivých procesních institutů, tedy i při provádění daňové kontroly, postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřeným a v důsledku porušujícím právo na informační autonomii jednotlivce. Za porušení těchto principů a realizaci pravomoci v rozporu s čl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod nelze považovat bez dalšího postup správce daně, který zahájí daňovou kontrolu ve smyslu § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, bez konkrétními skutečnostmi podloženého podezření, že daňový subjekt nesplnil řádně daňovou povinnost” (pozn.: zvýraznění podtržením doplněno krajským soudem).

Ústavní soud v citovaném stanovisku dále uvedl, že daňová kontrola je institutem upraveným v části první zákona o správě daní a poplatků, tedy institutem obecným, který může najít své uplatnění v různých fázích daňového řízení. Z ustálené rozhodovací praxe soudů přitom plyne, že daňová kontrola není samostatným řízením ani samostatnou fází daňového řízení (např. nález sp. zn. II. ÚS 334/02 ze dne 13. 5. 2003). Jedná se o úkon správce daně, resp. soubor úkonů, jímž podle § 16 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků pracovník správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější. Daňová kontrola se provádí v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu podle tohoto zákona. Tímto účelem je podle § 2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy. Výklad pojmu daňové kontroly přitom musí být v souladu s obecným významem termínu kontroly. Ten v teorii správního práva označuje postup orgánu veřejné moci, který zjišťuje a eventuálně posuzuje plnění povinností adresáty veřejné správy. Pojmovými znaky takových kontrol bývá možnost zahájení na základě podnětu či ex officio (z úřední povinnosti), zákonem upravený postup zahájení, regulace práv a povinností kontrolujících pracovníků i kontrolovaných subjektů, stanovení sankcí pro porušení takových povinností, oprávnění kontrolovaného subjektu podat námitky proti kontrole apod. Podstatným znakem takové kontroly je mj. možnost jejího namátkového provedení, tedy provedení za situace, kdy kontrolující osoba a priori nedisponuje (konkrétním) podezřením, že kontrolovaný subjekt neplní řádně své povinnosti (viz rovněž již rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 2 Aps 2/2009 - 52 ze dne 3. 12. 2009, publikovaný pod č. 2000/2010 Sb. NSS).

Daňová kontrola je tedy institutem s preventivním významem, je nedílnou součástí správy daní, jejímž cílem je na místě ověřit údaje rozhodné pro stanovení daňové povinnosti ve správné výši. Jde o jeden z rozhodujících právních institutů k dosažení cíle řízení a k omezení daňových úniků (viz důvodová zpráva k zákonu o správě daní a poplatků). Legitimním cílem v případě daňové kontroly prováděné podle § 16 zákona o správě daní a poplatků je veřejný zájem státu na řádném stanovení a výběru daní zakotvený v § 2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Omezení osobní sféry jednotlivce při realizaci daňové kontroly správcem daně je nutno posuzovat z hlediska principu přiměřenosti v každém konkrétním případě tak, aby byl vyloučen svévolný postup správce daně (jako např. šikanózní postup zvolený ve věci sp. zn. I. ÚS 1835/07). Za takovýto postup však nelze bez dalšího považovat, s ohledem na účel daňové kontroly, postup, při němž při zahájení či průběhu daňové kontroly neexistuje důvodné podezření řádného neplnění povinností daňového subjektu (pozn.: podtržení zvýrazněno krajským soudem). K týmž závěrům pak ve své rozhodovací činnosti dospěl také Nejvyšší správní soud např. v již výše zmiňovaném rozsudku ze dne 3. 12. 2009, č. j. 2 Aps 2/2009 - 52, publikovaném pod č. 2000/2010 Sb. NSS, či v rozsudku ze dne 22. 12. 2009, č. j. 1 Afs 84/2009 - 90, nebo ze dne 26. 10. 2009, č. j. 8 Afs 46/2009 - 59, dostupných na www.nssoud.cz).

Namítal-li tedy žalobce v podaných žalobách, že při zahájení daňové kontroly nebyl seznámen s podezřením správce daně ani s konkrétními důvody provádění daňové kontroly, v důsledku čehož žalobce pokládal daňovou kontrolu za nezákonnou, nelze se s těmito námitkami z výše uvedených důvodů ztotožnit. Krajský soud pak doplňuje, že v daném případě byla daňová kontrola prováděna v nezbytně nutném rozsahu a ani postup správce daně při jejím provádění nejevil jakékoli známky svévole, což ostatně žalobce v předcházejícím řízení ani v podaných žalobách vůbec nenamítal.

V. Závěr a náklady řízení

Krajský soud tak na základě všech výše uvedených skutečností neshledal žaloby důvodnými, a proto je podle ustanovení § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

Výrok o náhradě nákladů řízení je odůvodněn ustanovením § 60 odst. 1 s. ř. s., podle kterého žalobce, který neměl ve věci úspěch, nemá vůči žalovanému právo na náhradu nákladů řízení před soudem. Žalovanému žádné náklady řízení nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly, ve vyjádření k žalobám žalovaný navíc výslovně uvedl, že se v případě úspěchu ve věci práva na náhradu nákladů řízení vzdává. Krajský soud proto rozhodl tak, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Proti tomuto rozsudku lze podat do dvou týdnů po jeho doručení kasační Poučení: stížnost. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu. Lhůta je zachována, byla-li kasační stížnost podána u Krajského soudu v Plzni. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních právních předpisů vyžadováno pro výkon advokacie.

V Plzni dne 29. listopadu 2013

Mgr. Alexandr Krysl,v.r.

předseda senátu

Za správnost vyhotovení: Lenka Kovandová

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru