Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

30 Af 37/2010 - 168Rozsudek KSPL ze dne 25.02.2011

Prejudikatura

3 Afs 12/2003


přidejte vlastní popisek

30Af 37/2010

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Václava Roučky a soudců JUDr. Petra Kuchynky a Mgr. Jaroslava Škopka, v právní věci žalobce ŘEZPOF, spol. s r.o., IČ 46883045, se sídlem v Plzni, Slovanská 19, zastoupeného JUDr. Jiřím Dvořákem, advokátem v Plzni, Hálkova 24, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Plzni, se sídlem v Plzni, Hálkova 14, v řízení o žalobě proti rozhodnutím žalovaného ze dne 4. 5. 2007 čj. 4241/07-1300-403345 a čj. 4243/07-1300-403345,

takto:

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o žalobě před Krajským soudem v Plzni.

III. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti před Nejvyšším správním soudem.

Odůvodnění:

Žalobou podanou u Krajského soudu v Plzni, se žalobce domáhal přezkumu dvou rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 5. 2007, čj. 4241/07-1300-403345 a čj. 4243/07-1300-403345. Prvým rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Plzni ze dne 9.4. 2001, čj. 99587/01/138511/1423 na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 1997 a druhým rozhodnutím zamítl odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Plzni ze dne 9.4. 2001, čj. 99696/001/138511/1423 na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 1997. Finanční úřad v Plzni žalobci těmito výměry vyměřil žalobci podle zákona č. 588/1992 Sb. o dani z přidané hodnoty( dále jen zákona o DPH) daň ve výši 440 000,- Kč za měsíc listopad 1997 a daň ve výši 330 000,- Kč za měsíc prosinec 1997, jako rozdíl mezi žalobcem uplatněnými odpočty daně na vstupu v podaných daňových podáních a odpočty daně stanovenými správcem daně provedenou daňovou kontrolou.

Žalobce v žalobě uváděl, že předmětem sporu je dodávka 100 000 ks reklamních katalogů, propagujících výrobky žalobce, realizovaná společností ACTlON GROUP, s.r.o., k níž došlo na základě smlouvy o obstarání reklamy. V žalobou napadených rozhodnutích žalovaný uvádí, že důvodem doměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 1997 bylo to, že žalobce věrohodně neprokázal, že došlo k.poskytnutí na dokladu deklarovaného plnění ze strany společnosti ACTlON GROUP, s.r.o. K tomu žalobce uvádí, že v žádném případě není povinen prokazovat, že společnost ACTION GROUP, s.r.o. zdanitelné plnění uskutečnila. Okruh skutečností, který je daňový subjekt povinen prokazovat, je upraven zejména v ustanovení § 31 odst. 9 daňového řádu ve spojení s ustanovením daňového práva hmotného, v daném případě konkrétně s § 19 odst. 1 a 2 zákona o dani z přidané hodnoty v tehdy platném znění (dále též zákon o DPH). Ustanovení § 31 odst. 9 daňového řádu totiž nedává správci daně oprávnění vyzvat daňový subjekt k prokázání čehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám (viz nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. PL ÚS 38/95). Žalobce měl povinnost prokázat přijetí deklarovaného zdanitelného plnění a jeho vazbu na dosažení obratu za svá zdanitelná plnění, což v průběhu daňového řízení beze zbytku prokázal. Žalovaný poukazuje ve svém rozhodnutí na formální vady daňových dokladů, jimiž žalobce prokazoval přijaté zdanitelné plnění. V § 19 odst. 2 zákona o DPH v tehdy platném znění však bylo ustanovení, podle kterého v případě. že doklad neobsahuje všechny náležitosti daňového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvláštního předpisu, kterým je daňový řád. Žalobce provedl výčet důkazů kterými prokázal faktickou existenci přijatého zdanitelného plnění. Žalovaný ani jeden z provedených důkazních prostředků neosvědčil jako důkaz s konstatováním, že se jedná o výpovědi nevěrohodné, v nichž lze najít rozpory. Z uvedeného je patrné, že ani při opakovaném daňovém řízení, které bylo vedeno po zrušení a vrácení věci k dalšímu řízení, nepostupoval žalovaný v souladu se základními zásadami daňového řízení, neboť veden snahou udržet za každou cenu svoji původní verzi o neprokázání zdanitelného plnění "zhodnotil" všechny předložené důkazní prostředky jako nevěrohodné. Nezákonnost rozhodnutí žalovaného spatřuje žalobce v tom, že správce daně a následně i žalovaný, každý ve své části řízení, neprovedli dokazování tak, aby ve smyslu ustanovení § 31 odst. 2 daňového řádu co nejúplněji zjistili rozhodné skutečnosti. Důkazy, které provedli, pak následně zhodnotili v rozporu s ustanovením § 2 odst. 3 daňového řádu, neboť neakceptovali důkazy předložené žalobcem, a to aniž by byla vyvrácena jejich pravdivost a průkaznost. Žalovaný pak porušil svou povinnost stanovenou ustanovením § 50 odst. 3 daňového řádu tím, že neodstranil vady řízení a ponechal tak v platnosti rozhodnutí, které bylo vydáno za porušení procesního předpisu a není v souladu s hmotným právem. Svým postupem pak odňal žalobci právo na součinnost ve smyslu § 2 odst. 2 a 9 daňového řádu. Jak ze všech uvedených skutečností vyplývá, v řízení správce daně porušil především ustanovení § 2 odst. 1,2,3 a 9, § 31 odst. 2 a odst. 8 písmo c) daňového řádu. Zásah do subjektivních práv spatřoval žalobce také v tom, že s důvody neuznání nároku na odpočet daně, které žalovaný uváděl v napadených rozhodnutí, nebyl seznámen, nebyly s ním projednány a poprvé zazněly až v předmětných rozhodnutích.V důsledku těchto porušení procesního předpisu pak došlo k tomu, že bylo porušeno ustanovení § 19 odst. 1 a 2 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění.

Žalovaný v písemném vyjádření k podané žalobě navrhoval, aby soud žalobu zamítl. Vycházel ze skutkových zjištění správce daně i z výsledků doplněného daňového řízení a na základě právních argumentů uváděných v žalobou napadených rozhodnutích, žalobní námitky označil za nedůvodné.

Krajský soud v Plzni rozhodl o žalobě rozsudkem ze dne 16. února 2010, čj. 30 Ca 58/2010-78 a žalobu proti rozhodnutím žalovaného ze dne 4.5. 2007 čj. čj. 4241/07-1300-403345 a čj. 4243/07-1300-403345, zamítl. V této části rozhodnutí Krajského soudu v Plzni napadl kasační stížností žalobce, o které rozhodl Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 8. července 2010, čj. 1 Afs 39/2010-124, kterým rozsudek krajského soudu ve věci daně z přidané hodnoty vyměřené žalobci za zdaňovací období listopad a prosinec 1997, zrušil a věc vrátil soudu k dalšímu řízení..

Při přezkumu žalobou napadených rozhodnutí žalovaného vycházel krajský soud z následujících skutečností vyplývajících z obsahu správního spisu.

V průběhu daňové kontroly daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 1997 a prosinec 1997 prováděné u žalobce Finanční úřad v Plzni dne 31. 5. 2000 vydal výzvu k prokázání skutečností uváděných v daňovém přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 1997 a vyzval žalobce, aby ve vztahu ke zdaňovacímu období 1997 doložil k přijatým fakturám č. 239597 ze dne 1. 11. 1997 a č. 242797 ze dne 8. 12. 1997, jakým způsobem byly katalogy dopraveny do obchodní společnosti, kdo je přebíral a od koho a kdo jmenovitě jednal za společnost ACTION GROUP, s.r.o. Dále byl žalobce vyzván k doložení způsobu distribuce těchto katalogů ze strany obchodní společnosti, k předložení vzorků reklamních katalogů, k uvedení konkrétních akcí, na kterých byly tyto katalogy rozdávány a doložení účasti obchodní společnosti na uváděných akcích. Dále byl vyzván k doložení, jaké návrhy reklamy byly ze strany obchodní společnosti poskytnuty dodavateli podle předložené smlouvy a k doložení smluv o půjčkách k zajištění úhrady výše uvedených přijatých faktur. Na základě vydané výzvy ze dne 31. 5. 2000 proběhlo ústní jednání dne 15. 6. 2000, při kterém za žalobce jednal Bohumil Šafařík jako jednatel obchodní společnosti ŘEZPOF, s.r.o. Ve vztahu k přijatým fakturám č. 239597 ze dne 1. 11. 1997 a č. 242797 ze dne 8. 12. 1997 uvedl, že předmětné katalogy byly do obchodní společnosti dopraveny firmou ACTION GROUP, s.r.o., byly převzaty samotným jednatelem a skladníkem. K otázce distribuce vypověděl, že katalogy byly distribuovány na výstavách, byly umístěny i v masokombinátech. Při jednání byly předloženy vzorky reklamních katalogů. Současně byly předloženy fotokopie akcí, kde byla obchodní společnost zúčastněna. Protokol o vedeném ústním jednání dále zaznamenává, že za firmu ACTION GROUP, s.r.o. jednala slečna Piskáčková. Doprava byla uskutečněna dvěmi nákladními vozidly typu AVIA a to dvakrát. Bylo hrazeno vše hotově na základě požadavku ACTION GROUP, s.r.o. K otázce návrhu reklamy protokol o ústním jednání obsahuje záznam, že obchodní společnost připravila své výrobky a produkty, které byly určeny pro zpracování reklamního katalogu. Aranžmá a fotografování zajistila společnost ACTION GROUP, s.r.o. Při jednání současně byly předloženy smlouvy o půjčkách včetně příjmových pokladních dokladů.

Z obsahu smlouvy a obstarání reklamy uzavřené dne 27. 10. 1997 mezi obchodní společností ACTION GROUP, s.r.o., jako obstaravatelem a obchodní společností ŘEZPOF, s.r.o., zastoupené Bohumilem Šafaříkem jako objednatelem, bylo doloženo, že předmětem uzavřené smlouvy byl závazek obstaravatele v rozsahu stanoveném touto smlouvou obstarat pro objednatele reklamu jeho služeb a propagaci jeho obchodního jména. Objednatel se dále zavázal poskytnout obstaravateli finanční hotovost ve výši a způsobu stanoveném touto smlouvou a to za účelem použití těchto peněžních prostředků k obstarání reklamy objednatele. Obstaravatel se zavázal uvádět obchodní jméno objednatele ve znění ŘEZPOF, s.r.o. Dále byl sjednán způsob uvádění reklamy, kde obstaravatel se zavázal prezentovat sjednané znění reklamy na veřejnosti následujícím způsobem: 1) zpracovat grafický a textový návrh firemního katalogu, 2) vytisknout 100.000 kusů firemních katalogů ve formátu A4 plnobarevného, v křídě, 130g a v kroužkové vazbě. Obstaravatel se zavázal splnit závazek ze smlouvy plynoucí do 28. 11. 1997. Smluvní strany sjednaly odměnu obstaravatele a to tak, že objednavatel se zavázal poskytnout obstaravateli na jeho bankovní účet odměnu za obstarání reklamy ve výši 3.500.000,- Kč bez DPH, a to 2.000.000,- Kč + DPH do 14. 11. 1997 a 1.500.000,- Kč + DPH do 15. 12. 1997. Součástí správního spisu jsou smlouvy o půjčce uzavřené mezi věřitelem Bohumilem Šafaříkem a dlužníkem ŘEZPOF, s.r.o., dále mezi věřitelem MvDr. Ladislavem Hájkem a dlužníkem ŘEZPOF, s.r.o., dále mezi věřitelkou Helenou Šůsovou a dlužníkem ŘEZPOF, s.r.o., přičemž tyto smlouvy vždy byly uzavřeny 1. 12. 1997 a měly totožný předmět smlouvy, ve kterém každý z věřitelů na základě uzavřené smlouvy půjčil dlužníkovi částku 1.100.000,- Kč, přičemž obnos byl dne 1. 12. 1997 vložen do pokladny dlužníka v hotovosti a dlužník svým podpisem smlouvy potvrdil, že mu uvedená částka byla předána a zároveň vystavil řádný příjmový doklad. Smluvní strany dohodly způsob vrácení poskytnuté půjčky. Součástí správního spisu byly jednotlivé příjmové pokladní doklady vždy vystavené 1. 12. 1997 a to č. 7101088 dokládající, že obchodní společnost ŘEZPOF, s.r.o. přijala od MvDr. Ladislava Hájka částku 1.110.000,- Kč, dále příjmový pokladní doklad č. 17101089 dokládající, že obchodní společnost ŘEZPOF, s.r.o. přijala od Bohumila Šafaříka částku 1.110.000,- Kč dnem 1. 12. 1997, a příjmový pokladní doklad č. 7101090 dokládající, že obchodní společnost ŘEZPOF, s.r.o. přijala dne 1. 12. 1997 od Heleny Šůsové částku 1.110.000,- Kč. Součástí spisu je dále faktura č. 00035 (č. 2395), kterou dodavatel ACTION GROUP, s.r.o. fakturoval odběrateli ŘEZPOF, s.r.o. za tisk 100.000 kusů firemních katalogů podle smlouvy o obstarání reklamy ze dne 27. 10. 1997 částku 2.000.000,- Kč a 440.000,- Kč DPH, čímž celkově byla fakturována částka 2.440.000,- Kč se dnem splatnosti 14. 11. 1997, s datem vystavení 7. 11. 1997. Součástí správního spisu je dále výdajový pokladní doklad č. 7101370 ze dne 1. 12. 1997 dokládající, že firma ŘEZPOF, s.r.o. vyplatila firmě ACTION GROUP, s.r.o. částku 2.440.000,- Kč k označenému účelu platby faktury č. 2395. Příjmový daňový doklad č. 115 z 1. 12. 1997 potvrdil, že firma ACTION GROUP, s.r.o. přijala od firmy ŘEZPOF, s.r.o. částku 2.440.000,- Kč k účelu platby faktury č. 0035. Součástí správního spisu je dále faktura č. 00038 (č. 2427), kterou dodavatel ACTION GROUP, s.r.o. fakturoval odběrateli ŘEZPOF, s.r.o. doplatek za tisk 100.000 kusů katalogů podle smlouvy o obstarání reklamy ze dne 27. 10. 1997, a to částku 1.500.000,- Kč a částku 330.000,- Kč jako DPH, čímž celkově byla fakturována částka 1.830.000,- Kč se dnem splatnosti 15. 12. 1997 a datem vystavení faktury 8. 12. 1997. Výdajový pokladní doklad č. 7101371 dokládal, že firma ŘEZPOF, s.r.o. vyplatila firmě ACTION GROUP, s.r.o. částku 1.830.000,- Kč k účelu platby faktury č. 2427, a to dnem 19. 12. 1997. Příjmový daňový doklad č. 117 ze dne 19. 12. 1997 doložil, že firma ACTION GROUP, s.r.o. přijala od firmy ŘEZPOF, s.r.o. částku 1.830.000,- Kč k účelu platby faktury č. 0038.

Dne 31. 10. 2000 provedl Finanční úřad v Plzni šetření u subjektu TYPOS, a.s. se sídlem v Plzni, Kovářská 7, jehož předmětem bylo zjištění výroby reklamního katalogu společnosti ŘEZPOF, s.r.o. Plzeň. Výsledkem šetření bylo zjištění, že firmaTYPOS, a.s. předmětný katalog nikdy nevyráběla. Pokud by tato obchodní společnost katalog tiskla, cena včetně papíru by představovala náklad ve výši 2.000.000,- Kč bez DPH za 100.000 kusů. Dále šetřením bylo zjištěno, že z hlediska odborného posouzení se nejedná o tisk, ale o zpracování formou fotokopií na barevné kopírce. Dne 1. 11. 2000 Finanční úřad v Plzni provedl další místní šetření u subjektu Bílý slon – kancelářská technika, s.r.o. Plzeň, jehož výsledkem bylo zjištění, že předložený předmětný katalog firmy ŘEZPOF, s.r.o. Plzeň tato společnost v roce 1997 nevyráběla. Cena výroby jednoho kusu by činila 250,- Kč včetně DPH, přičemž při pořizování kopií na barevné kopírce je udávaná životnost kopírovacího přístroje asi 200.000 kopií. Výsledkem bylo dále zjištění, že z předloženého katalogu nelze z pohledu šetřeného subjektu určit, kdo přesně katalog vyrobil. V roce 1997 barevný kopírovací přístroj měla pouze firma COPY GENERAL. Dne 2. 11. 2000 Finanční úřad v Plzni provedl další místní šetření u subjektu Jan Fronk – EX PRODUKT Plzeň, při kterém bylo zjištěno, že předložený katalog firmy ŘEZPOF, s.r.o. Plzeň tato společnost v roce 1997 nevyráběla a firma nevlastnila oboustrannou barevnou kopírku. Pokud by společnost katalog vyrobila, pohybovala by se cena okolo 180,- Kč včetně DPH za jeden kus. Dne 2. 11. 2000 Finanční úřad v Plzni provedl místní šetření u firmy COPY GENERAL, s.r.o se sídlem v Praze, Senovážné nám. 26, jehož výsledkem bylo zjištění, že tato obchodní společnost předložený reklamní katalog společnosti ŘEZPOF, s.r.o. Plzeň nevyráběla. Šetření doložilo, že předložený vzorek katalogu je fotokopie, přičemž jeden katalog by v této obchodní společnosti stál přibližně 250,- Kč včetně DPH. Nebylo možno určit, která společnost předložený katalog vyrobila. Dne 8. 11. 2000 Finanční úřad v Plzni provedl místní šetření u subjektu Marek Novotný, u kterého bylo zjištěno, že tento subjekt v roce 1997 reklamní katalog společnosti ŘEZPOF, s.r.o. Plzeň nevyráběl. Dne 12. 10. 2001 Finanční úřad v Plzni provedl místní šetření u subjektu TYPOS, a.s. se sídlem v Plzni, Kovářská 7, jehož výsledkem bylo zjištění, že předložené dva katalogy

společnosti ŘEZPOF, s.r.o. byly vyrobeny buď na kopírce nebo na laserové tiskárně. Použit byl matný natíraný křídový papír. Výrobní cena předložených katalogů by v uvedené firmě představovala náklad asi 1.042.000,- Kč navýšenou o náklady na vazbu a obálku.

Finanční úřad v Plzni dne 17. 5. 2000 požádal dožádaný Finanční úřad pro Prahu 2 o zjištění, zda faktury č. 00038 ze dne 8. 12. 1997 a č. 00035 ze dne 7. 11. 1997, příjmové pokladní doklady č. 117 ze dne 19. 12. 1997 a č. 115 ze dne 1. 12. 1997 se nacházejí v účetnictví firmy ACTION GROUP, s.r.o. a zda z těchto faktur byla odvedena DPH a zda byly předmětem zdanění z příjmů v roce 1997. Dne 1. 11. 2000 dožádaný Finanční úřad pro Prahu 2 sdělil, že společnost ACTION GROUP, s.r.o. ve svém sídle ani na adrese pro doručování v Karlových Varech, Bezručova 23, poštu nepřebírá. Jednatel společnosti výzvu převzal v místě svého bydliště, ale omluvil se s tím, že do konce listopadu 2000 bude pobývat v zahraničí. Na základě informací získaných od účetní společnosti Ivety Šebové bylo zjištěno, že účetní nepředložila účetnictví společnosti ACTION GROUP, s.r.o. a provedení šetření opakovaně neumožnila. Sdělila pouze, že tisk katalogů zajišťovala společnost AEXO Co, s.r.o. Na základě dalšího šetření prostřednictvím Finančního úřadu ve Strakonicích bylo zjištěno, že společnost AEXO Co, s.r.o. byla dlouhou dobu nekontaktní a finanční úřad nemá k dispozici daňové doklady.

Dne 23. 3. 2001 Finanční úřad v Plzni zpracoval zprávu o daňové kontrole prováděné u daňového subjektu ŘEZPOF, s.r.o. ve vztahu k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 1997. Dne 9. 4. 2001. Finanční úřad v Plzni vydal dodatečné platební výměry na daň z přidané hodnoty, kterými společnosti ŘEZPOF, s.r.o. dodatečně vyměřil za zdaňovací období listopad 1997 daň ve výši 440 000,- Kč a za zdaňovací období prosinec 1997 daň ve výši 330 000,- Kč.

Proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru podal žalobce odvolání a na jeho podkladě správce daně obstaral prostřednictvím dožádaného Finančního úřadu pro Prahu 2 výpověď svědkyně Ivety Šebové. Tato svědkyně při ústním jednání dne 1. 8. 2001 vypověděla, že pro společnost ACTION GROUP, s.r.o. se sídlem v Praze 2, Lazarská 6, pracovala v době od 2. 5. do 31. 12. 2000. V roce 1997, na žádost slečny Piskáčkové, nebo na žádost pana Jansy, poskytovala pomoc při vedení účetnictví u této společnosti. Neměla uzavřenou pracovní smlouvu a nebyla ani v pracovním poměru. Společnost vznikla 11. 8. 1997 a od tohoto vzniku svědkyně vedla účetnictví této společnosti. Její náplní práce bylo zaúčtování účetních dokladů, pokladnu nevedla a faktury nevystavovala. Svědkyně uvedla, že neví, kde se nachází účetnictví společnosti ACTION GROUP, s.r.o. za rok 1997. Vypověděla, že zaúčtovala fakturu vydanou společností ACTION GROUP č. 35 a č. 38 z roku 1997 za tisk katalogů pro společnost ŘEZPOF, s.r.o. se sídlem v Plzni, Slovanská 19 a zaúčtovala též fakturu přijatou č. 114/1997 od společnosti AEXO Co, s.r.o. se sídlem Zámek Střela. Předmětem této faktury byl tisk reklamních katalogů v počtu 100.000 kusů pro společnost ŘEZPOF, s.r.o. Svědkyně uvedla, že si nepamatuje, zda byla uzavřena smlouva mezi společností ACTION GROUP, s.r.o. a společností AEXO Co, s.r.o. Pouze z doslechu svědkyni bylo známo, že společnost AEXO Co, s.r.o. zajišťovala tisk katalogů společnosti ŘEZPOF, s.r.o., jejich dopravu a distribuci. Součástí protokolu o ústním jednání byla též faktura č. 114/97 vystavená dodavatelem AEXO Co, s.r.o., kterou odběrateli ACTION GROUP, s.r.o. byla fakturována celková částka 5.302.120,- Kč za tisk podle smlouvy a to reklamních katalogů v počtu 100.000 kusů a 200 kusů velkoplošných billboardů.

Finanční úřad v Plzni dále obstaral výpověď svědkyně Nory Piskáčkové, jednatelky obchodní společnosti ACTION GROUP, s.r.o., která před dožádaným Finančním úřadem v Mariánských Lázních dne 16. 7. 2001 vypověděla, že smlouvu o obstarání reklamy se společností ŘEZPOF, s.r.o. Plzeň neuzavírala, neboť smlouva je podepsána Martinem Jansou. Pan Jansa pracoval ve společnosti a byl pověřen veškerými aktivitami týkajícími se zakázky na základě smlouvy o obstarání reklamy z 27. 10. 1997. K předloženým fakturám č. 00035 ze 7. 11. 1997 na částku 2.440.000,- Kč a k faktuře č. 00038 z 8. 12. 1997 na částku 1.830.000,- Kč a k nim připojeným výdajovým pokladním dokladům společnosti ŘEZPOF, s.r.o. a k příjmovým dokladům č. 115 a č. 117, vypověděla, že faktury jsou vystaveny společností ACTION GROUP, s.r.o. a podpisy jsou pana Martina Jansy. Finanční transakce se v tomto případě uskutečnila s Martinem Jansou. Svědkyně vypověděla, že v roce 1997 pan Martin Jansa byl zaměstnancem ACTION GROUP, s.r.o. a jeho funkcí bylo zajišťování chodu světelné techniky, pronájem této techniky, shánění zakázek reklamního směru a její zajišťování a veškeré obchodní vztahy společnosti v rozsahu předmětu podnikání a k této činnosti měl pověření. Společnost ACTION GROUP, s.r.o. měla základní grafické vybavení ve studiu, ale práci na nejkvalitnějších strojích společnost zadávala jiným subjektům. Svědkyně uvedla, že jí nic neříká název obchodní firmy AEXO Co, s.r.o. Vše, co se týká reklamních tiskovin pro společnost ŘEZPOF, s.r.o. Plzeň, vyřizoval pan Jansa. Svědkyni bylo známo, že tato zakázka proběhla, ale víc podrobností neznala. Výběr subdodavatelů měl na starosti pan Jansa. Svědkyni nebylo ani známo, jakým způsobem katalogy byly dopravovány k odběrateli, neboť veškeré úkony zařizoval pan Jansa. K dotazu, kde se současně nachází účetnictví společnosti ACTION GROUP, s.r.o. svědkyně vypověděla, že kde se nachází momentálně neví, ale za doby jejího působení se nacházelo v Karlových Varech, tj. v kanceláři společnosti. Svědkyně vypověděla, že účetnictví společnosti se nepředávalo, zůstalo v kanceláři u stejné účetní u paní Ivety Šebové, která nadále pro společnost ACTION GROUP, s.r.o. pracovala.

Finanční úřad v Plzni dále obstaral výpověď Martina Jansy, který před dožádaným Finančním úřadem v Karlových Varech dne 12. 9. 2001 vypověděl, že ve firmě ACTION GROUP, s.r.o. působil od počátku, tj. od roku 1997 a to ve funkci ředitele a od 19. 5. 1999 byl ve funkci jednatele. Martin Jansa dále uváděl, že v roce 1997 uzavíral s jednatelem společnosti ŘEZPOF, s.r.o. panem Šafaříkem smlouvu o obstarání reklamy. Smlouvu o obstarání reklamy z 27. 10. 1997 uzavíral za ACTION GROUP, s.r.o. sám, faktury vystavovala účetní firmy a faktury také sám podepisoval. Peníze za vyhotovení reklamních katalogů převzal osobně a podpisy na příjmových pokladních dokladech jsou také jeho. Dále vypověděl, že firma ACTION GROUP, s.r.o. v roce 1997 nevlastnila žádné tiskařské stroje. Vlastnila pouze grafické studio. Předmětná zakázka byla vyhotovena tak, že agentura společnosti ACTION GROUP, s.r.o. vyhotovila grafické zpracování katalogů, vyrobila počítačový náhled katalogů, který předložila firmě ŘEZPOF, s.r.o. ke schválení. Po schválení tohoto náhledu firma ACTION GROUP, s.r.o. zadala vlastní tisk katalogu subdodavateli, firmě AEXO CO, s.r.o. Technologie hromadného tisku prováděná touto firmou je přitom výrazně odlišná od techniky tisku počítačového náhledu. Cena hromadně tištěného náhledu je výrazně nižší než cena tisku počítačového náhledu. Aranžmá a fotografování produktů, které byly určeny do reklamního katalogu, provedla firma ACTION GROUP, s.r.o. ve svém grafickém studiu. Kompletace a vazba katalogů byla povinností subdodavatele, tj. firmy AEXO Co, s.r.o. Doprava katalogů byla ve smluvních povinnostech subdodavatele. Do konce roku 1997 přitom společnost ACTION GROUP, s.r.o. spolupracovala se společností AEXO Co, s.r.o. i na jiných zakázkách, než pro firmu ŘEZPOF, s.r.o. Společnost ACTION GROUP, s.r.o. při jednání s firmou AEXO Co, s.r.o. jednala s Václavem Šiplou, jednatelem této společnosti.

Finanční úřad v Plzni provedl další šetření u daňového subjektu AEXO Co, s.r.o. prostřednictvím Finančního úřadu ve Strakonicích. Tento dožádaný finanční úřad Finančnímu úřadu v Plzni dne 26. 4. 2001 sdělil, že svědek Šipla se ve stanoveném termínu k výslechu nedostavil a dne 25. 4. 2001 vypověděl, že společnost ACTION GROUP, s.r.o. nezná a ani s ní ani s žádným jiným zástupcem nejednal. Uvedl, že společnost AEXO Co, s.r.o. nikdy žádné katalogy nevyráběla a zabývala se pouze čistírenskou a prádelenskou činností. Ke společnosti AEXO Co, s.r.o. dožádaný finanční úřad dále uvedl výsledky svého šetření, ze kterého vyplynulo, že do 20. 9. 1998 společnost AEXO Co, s.r.o. byla registrována na Finančním úřadu v Písku a ke dni 21. 9. 1998 došlo ke změně místní příslušnosti na Finanční úřad ve Strakonicích. Dále ke společnosti bylo zjištěno, že po celý rok 1996 podávala tato společnost čtvrtletně negativní přiznání k DPH s tím, že nedošlo k žádnému zdanitelnému plnění. Poslední přiznání k DPH bylo podáno za I. čtvrtletí 1997, bylo negativní s označením, že nedošlo k žádnému zdanitelnému plnění. Dne 15. 5. 1997 na Finanční úřad v Písku bylo doručeno podání označené jako Oznámení o pozastavení činnosti, ve které společnost AEXO Co, s.r.o. žádala o zrušení registrace k DPH. Dne 9. 6. 1997 byla na Finanční úřad v Písku doručena Žádost o zrušení registrace DPH a jako důvod byla označena nefunkčnost firmy. Rozhodnutím ze 17. 6. 1997 byla dnem 31. 3. 1997 společnosti AEXO Co, s.r.o. zrušena registrace k DPH. Ke dni 1. 7. 1998 byla táž společnost znovu zaregistrována jako plátce DPH. V příloze k účetní uzávěrce ve vztahu ke zdaňovacímu období roku 1997 bylo uvedeno, že společnost AEXO Co, s.r.o. v průběhu roku 1997 nevykonávala žádnou činnost a neměla žádné zaměstnance. Dne 9. 11. 2001 byl proveden Finančním úřadem v Plzni výslech svědka Václava A. Šiply, jednatele společnosti AEXO Co, s.r.o. Svědek vypověděl, že v životě neslyšel o obchodní společnosti ACTION GROUP, s.r.o. a nezná Martina Jansu. Svědek vypověděl, že společnost AEXO Co, s.r.o. nikdy neuzavřela smlouvu s obchodní společností ACTION GROUP, s.r.o. na tisk a kompletaci reklamních katalogů v počtu 100.000 kusů pro obchodní společnost ŘEZPOF, s.r.o. a tisk velkoplošných billboardů v počtu 200 kusů. Svědek vypověděl, že v roce 1997 se obchodní společnost AEXO Co, s.r.o. zabývala praním a čištěním prádla a pokud v rozvaze k 31. 12. 1997 jsou vykazovány stroje, přístroje, zařízení, dopravní prostředky a inventář, jedná se pravděpodobně o čistírenský a prádelenský stroj. K předložené faktuře č. 114/97 vydané obchodní společností AEXO Co, s.r.o. dne 5. 11. 1997 odběrateli ACTION GROUP, s.r.o. na částku 5.302.120,- Kč svědek vypověděl, že předložená faktura není stylem faktur této obchodní společnosti. Společnost navíc v roce 1997 nefungovala a fungovat začala opět až v roce 1998. V této době nebyly vystaveny žádné faktury společnosti. Na faktuře č. 114/97 je razítko obchodní společnosti AEXO Co, s.r.o., které vypadá jako razítko této obchodní společnosti a podpis vypadá jako podpis pana Šiply, ale není jeho. Dne 16. 11. 2001 byl sepsán protokol o ústním jednání Finančním úřadem v Plzni, při kterém Václav Šipla jako jednatel obchodní společnosti AEXO Co, s.r.o. předložil doklady, z kterých byly pořízeny fotokopie a to kopie razítek této obchodní společnosti, účtenky od pořízených razítek za rok 1998, vizitky společnosti používané do 30. 6. 1998, dále výpověď pana Šiply na Policii ČR, výpis z obchodního rejstříku a vzorek faktur používaných v roce 1998. Dne 20. 11. 2001 byl sepsán protokol o ústním jednání na Finančním úřadě v Plzni, při kterém zástupkyně daňového subjektu dokládala nový důkazní materiál k doplnění odvolání žalobce ve věci dodatečného daňového výměru na daň z příjmů právnických osob a DPH. Zástupkyně uváděla, že na základě inzerátu v tisku podle přiložené kopie došlo mimo jiné k vrácení i předmětných katalogů, z nichž zástupkyně daňového subjektu předložila propagační materiál v počtu 12 kusů, z nichž finanční úřad si ponechal jeden předmětný katalog. Zástupkyně daňového subjektu namítla, že výslech pana Šiply pokládá za nevěrohodný důkazní prostředek, neboť svalováním viny na svého zaměstnance mohl maskovat svůj vlastní podíl v celé záležitosti. Zástupkyně daňového subjektu ponechala na rozhodnutí správce daně, zda přistoupí k případnému grafologickému rozboru podpisu pana Šiply a bez ohledu na výsledek daňový subjekt považovala uskutečnění plnění mezi společností ACTION GROUP, s.r.o. a společností ŘEZPOF, s.r.o. za dostatečně prokázané. Rozhodnutími ze dne 31.5. 2002, čj. 10350/130/2001 a čj. 10349/130/2001 žalovaný zamítl obě odvolání proti dodatečným platebním výměrům ve věci daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 1997.

Žalobce napadl tato rozhodnutí žalobami, o kterých rozhodl Krajský soud v Plzni rozsudky ze dne 11. dubna 2006, čj. 30 Ca 175/2002-50 a čj. 30 Ca 179/2002-60, kterými rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 24. 5. 2002 č.j. 10906/120/2001 a obě rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 31.5. 2002, čj. 10350/130/2001 a čj. 10349/130/2001 zrušil pro vady řízení a věci vrátil žalovanému k dalšímu řízení.

V rámci pokračování daňového řízení, jak vyplývá z obsahu správního spisu, žalovaný v součinnosti s Finančním úřadem v Plzni na návrh daňového subjektu provedl dne 30. listopadu 2006 výslech svědka Františka Šůse za účasti zástupce daňového subjektu. Svědek, manžel jednatelky společnosti ŘEZPOF, potvrdil, že byl v roce 1997 zaměstnán u společnosti ŘEZPOF, pracoval, kde bylo třeba - skladník, řidič, údržbář, opravář a dále měl oprávnění přebírat předměty ke skladování, když k tomu byl určen. Uvedl, že neví, zda byly k předmětům převzatým ke skladování vystavovány příjemky, to ví pan Šafařík, ale podle svědka vystavovány byly, firma si však dělá své papíry, on byl však na manuální práci. Domnívá se, že konkrétně příjemky vystavoval pan Šafařík nebo určený pracovník. Nepamatuje si, zda viděl někdy, že je pan Šafařík vystavoval, ale spíš by řekl, že to viděl. Dále svědek sdělil, že musely být vystavovány o vydaných předmětech ze skladu výdejky, sice to neviděl, ví, že se to vystavovalo a zboží se expedovalo na Slovany a pak se to expedovalo na zákazníky ze Slovan. Na otázku správce, kdo výdejky vystavoval, zda může uvést jeho jméno, uvedl, že to šlo přes kancelář, nějaká účetní, to neřekne přesně. Svědek sdělil, že v roce 1997 se pan Šafařík pokaždé účastnil přebírání předmětů do skladu. Na otázku, zda by mohl uvést konkrétně, co v roce 1997 za osobní přítomnosti pana Bohumila Šafaříka osobně přebíral, uvedl, že když přišlo zboží, tak to bylo převážně zabalené, přišly palety, bylo to zabalené, byl to převážně pomocný materiál do výroby. Na otázku správce daně, zda si vzpomíná, jaké předměty převážně přebíral ke skladování a zda je může konkrétně specifikovat, sdělil, že spíš tam byl pomocný materiál, tzn. oděvy, nástroje do výroby, nože, provozní materiál, co souviselo s výrobou. Svědek dále uvedl, že skládal s panem Šafaříkem v roce 1997 firemní katalogy společnosti ŘEZPOF, byl osobně přítomen převzetí firemních katalogů, specifikoval tyto katalogy jako reklamní katalogy, ve kterých byly určité novinky do výroby, ale není z oboru, tak tomu tolik nerozumí. Na otázku správce daně, zda může uvést, kdy konkrétně byly firemní katalogy společnosti ŘEZPOF dodány, uvedl spíš konec roku 1997. Dále uvedl, že katalogy byly formátu A4, asi 25 stran, bylo to na paletách, v balíkách zabaleno. Byly barevné a byly tam výrobky, přípravky do výroby. (Protokol o svědecké výpovědi ze dne 30.11. 2000, čj. 323316/06/138540/0893)

Finanční úřad v Plzni při ústním jednání dne 31.1. 2007 seznámil daňový subjekt s úkony provedenými při doplnění řízení (Protokol o ústním jednání ze dne 31.1.2007, čj. 22950/07/138934/0384,2070)

Žalobce předložil v rámci doplňovaného daňového řízení dne 25.10. 2006 fotodokumentaci, 11 kusů barevných fotografií, které zachycující prezentaci vlastních produktů.

Daňové řízení bylo dále doplněno výslechem svědků Růženy Špičkové, Karla Kvardy a Josefa Pirníka.

Svědkyně Růžena Špičková, aranžérka, potvrdila, že připravovala stánek společnosti ŘEZPOF v letech 1997, 1998 a 1999 například v Brně, kde součástí expozice společnosti ZŘUD byla jedna vitrína firmy ŘEZPOF. Nevzpomíná si už přesně, kdy a kde se výstavy konaly, bylo to vždy ve spolupráci se společností EXPO PARTNERS s.r.o. a své služby této společnosti fakturovala. Dále uvedla, že viděla na těchto akcích reklamní katalog společnosti ŘEZPOF, upozornila pana Šafaříka, že společnost EXPO PARTNERS s.r.o. má k dispozici držáky, do kterých je možno tyto reklamní katalogy uložit. Pan Šafařík si uložení těchto katalogů dojednal se společností EXPO PARTNERS s.r.o. sám. Na otázku správce daně, jak vypadal reklamní katalog (obsah, počet stran, vazba, úprava, barva apod.), uvedla, že si nevzpomíná, byly tam barevné fotografie jejich výrobků. Na otázku správce daně, kolik katalogů přibližně bylo přivezeno na jednu výstavu, uvedla, že neví, netýkalo se jí to a neví, jakým způsobem byly firemní katalogy na výstavu dodány. (Protokol o svědecké výpovědi ze dne 02.04.2007 čj. 12110/07/138934/2070,0599 ).

Svědek Karel Kvarda za účasti daňového subjektu potvrdil, že v letech 1997 - 1999 získal reklamní katalog od společnosti ŘEZPOF, ale i od jiných firem, byl barevný s fotografiemi uzenin, svázaný kroužkovou vazbou, katalog k dispozici již nemá. Prezentace společnosti ŘEZPOF mu umožnila širší rozsah znalostí o výrobcích a technologických postupech společnosti ŘEZPOF. Ke svým údajům předneseným do protokolu dne 19. června 2001 svědek uvedl, že po provedení místního šetření si uvědomil, že popisoval katalog jiné firmy, asi se jednalo o Chebský masokombinát, v té době svědek podobných katalogů dostával velké množství. K dotazu zástupce daňového subjektu, zda by po předložení zmiňovaného katalogu, svědek katalog poznal, zda by si vzpomněl, jaké množství katalogů společnosti ŘEZPOF obdržel, svědek potvrdil, že předložený katalog je ten, který mu byl kdysi poskytnut, tj. katalog společnosti ŘEZPOF a vzpomíná si, že to byl balík katalogů. (Protokol o svědecké výpovědi čj. 148112/07/138934/2070,0599 ze dne 11. 04. 2007).

Svědek Josef Pirník do protokolu o svědecké výpovědi za účasti daňového subjektu potvrdil, že v letech 1997 - 1999 získal reklamní katalog od společnosti ŘEZPOF, další dodatky k tomuto katalogu dostávali při změně cen a tyto dodatky dostává ještě dnes, už si přesně nepamatuje, jak tento reklamní katalog vypadal. Na titulní straně byl název ŘEZPOF, katalog byl vázán v kroužkové vazbě a uvnitř byly fotografie výrobků a myslí, že tam byly i ceny. Katalog dnes k dispozici nemá, není již dnes pro ně aktuální. Převzetí katalogu mělo vliv na obchodní vztahy. (Protokol o svědecké výpovědi ze dne 11. 4. 2007, čj. 148119/07/138934/2070,0599 ).

K podání svědecké výpovědi byl předvolán Martin Jansa, bývalý ředitel společnosti ACTION GROUP, s.r.o. k jednání dne 4.12.2006. Na adresách: Martin Jansa, jednatel Advertisement Production s.r.o., Anglická 3, Karlovy Vary, Martin Jansa, jednatel společnosti ACTION GROUP, s.r.o., Lazarská 6, Praha 2, Martin Jansa, jednatel společnosti ACTION light and sound service, s.r.o., Nádražní 271, Hostivice, Martin Jansa, Bezručova 23, Karlovy Vary, Martin Jansa, Zeyerova 3, Karlovy Vary, Martin Jansa, Jungmannova 467/2 3, Karlovy Vary, nebyl adresát zastižen a zásilku s předvoláním nepřevzal. Martin Jansa byl opakovaně předvolán k jednání u Finančního úřadu v Plzni na 4. ledna 2007 a toto předvolání na adrese Martin Jansa, Jungmannova 467/2 3, Karlovy Vary a Martin Jansa, Zeyerova 3, Karlovy Vary, rovněž nepřevzal. Žádost Finančního úřadu v Plzni Policii ČR, Obvodnímu oddělení Karlovy Vary-město o předvedení svědka Martina Jansy na 15. ledna 2007, nebyla úspěšná, neboť podle zjištění Policie ČR, na adrese Karlovy Vary, Jungmannova 2, se Martin Jansa nezdržuje 10 roků, na adrese Karlovy Vary, Zeyerova 3 se rovněž nezdržuje a jiné poznatky k jeho osobě zjištěny nebyly.

Žalobce předložil dne 25.10. 2006 správci daně výkazy zisků a ztrát k doložení zvyšujícího se obratu prodaného zboží firmy ŘEZPOF, spol. s r.o., který byl vykázán za rok 1997 ve výši 78 620 000,- Kč, za rok 1998 ve výši 122 274 000,- Kč, za rok 1999 ve výši 146 126 000,- Kč a za rok 2000 ve výši 176 160 000,- Kč.

Žalobou napadeným rozhodnutím ze dne 4.5.2007 čj. 4241/07-1300/403345 Finanční ředitelství v Plzni opakovaně zamítlo odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Plzni ze dne 9.4.2001 č.j. 99587/01/138511/1423 na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 1997. Druhým rozhodnutím ze dne 4.5.2007 čj. 4243/07-1300/403345 Finanční ředitelství v Plzni zamítlo odvolání žalobce, proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Plzni ze dne 9.4.2001 č.j. 9966/01/138511/1423 na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 1997.

Rozhodnutí žalovaného ze dne 4.5.2007 čj. 4241/07-1300/403345 a čj. 4243/07-1300/403345, ve věci daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 1997, napadl žalobce žalobou, která byla krajským soudem vedena pod sp.zn. 30 Ca 58/2007. O této žalobě rozhodl krajský soud rozsudkem ze dne 16.2. 2010, čj. 30 Ca 58/2007-78, kterým žalobu napadající rozhodnutí žalovaného ze dne 4.5.2007 čj. 4241/07-1300/403345 a č.j. 99587/01/138511/1423 ve věci daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 1997, zamítl. Toto rozhodnutí napadl žalobce, též ve vztahu k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 1997, kasační stížností, o které rozhodl Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 8. července 2010, čj. 1 Afs 39/2010-124, kterým uvedený rozsudek krajského soudu zrušil a věc vrátil tomuto soudu k dalšímu řízení. Nejvyšší správní soud dospěl na základě skutkových zjištění k právním názorům, na jejichž podkladě hodnotil, níže uvedeným způsobem, jednotlivé stížní výtky žalobce obsažené v projednávané kasační stížnosti.

Podle Nejvyššího správního soudu z prvého odstavce ustanovení § 19 zákona o DPH plyne, že pokud tento zákon nestanoví jinak, má plátce nárok na odpočet daně, pokud jím přijatá zdanitelná plnění, uskutečněná jiným plátcem nebo zboží z dovozu, použije při podnikání nebo při činnosti vykazující všechny znaky podnikání kromě toho, že je prováděna podnikatelem. Druhý odstavec daného ustanovení pak stanoví, že plátce prokazuje nárok na odpočet daně daňovým dokladem zaúčtovaným podle zvláštního právního předpisu, případně evidovaným podle § 11 u plátců, kteří nejsou účetní jednotkou, který má všechny tímto zákonem předepsané náležitosti a který byl vystaven plátcem. V případě, že doklad neobsahuje všechny náležitosti daňového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvláštního právního předpisu.Z citovaného ustanovení vyplývá, že „nárok na odpočet vzniká za současného splnění několika podmínek. První z nich je skutečnost, aby plátce daně přijal zdanitelné plnění uskutečněné jiným plátcem, druhou podmínkou pak je fakt, aby přijaté plnění bylo plátcem použito k dosazení obratu za vlastní zdanitelná plnění a že je zde zároveň věcná a časová souvislost přijatých zdanitelných plnění se zdanitelnými plněními vlastními, z nichž je dosahováno obratu" (srov. rozsudek zdejšího soudu ze dne 7. 4. 2005, č. j. 2 Afs 26/2004 - 67, dostupný na www.nssoud.cz).

Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval námitkou nesprávného právního posouzení rozložení důkazního břemene v daňovém řízení. K otázce rozložení důkazního břemene zdůraznil, že v prvé části daňového řízení leží důkazní břemeno na daňovém subjektu, který je povinen především svým účetnictvím a jinými povinnými záznamy prokázat skutečnosti uváděné v daňovém přiznání k příslušné dani (§ 31 odst. 9 daňového řádu). Doložením všech požadovaných dokladů daňový subjekt své důkazní břemeno unese. Pokud má správce daně o předložených účetních dokladech pochybnosti, je na něm [§ 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu], aby určeným způsobem takové pochybnosti o věrohodnosti, správnosti či průkaznosti účetnictví daňového subjektu vyjádřil. Tím by důkazní břemeno přešlo zpět na daňový subjekt, který by musel tvrzené skutečnosti prokázat zpravidla dalšími důkazními prostředky.Povinností daňového subjektu v daňovém řízení ve vztahu k dani z přidané hodnoty bylo tvrdit a prokázat skutečnosti relevantní pro jeho daňovou povinnost vyplývající z § 19 odst. l zákona o DPH, tj. konkrétně, že od jiné osoby, která v době transakce byla plátcem daně z přidané hodnoty, přijal věci zákonem charakterizované jako zdanitelná plnění (takovými nepochybně mohou být i reklamní katalogy) a že tyto věci použil při podnikání. V daňovém řízení bylo sporu o tom, zda vůbec byly daňovému subjektu reklamní katalogy dodány od jím označeného dodavatele (ACTION GROUP); naopak sporným v dané věci nebylo, že označený dodavatel byl v době uskutečnění transakce plátcem daně z přidané hodnoty.

Daňový subjekt je povinen na základě příslušných zákonných ustanovení vést účetnictví (§ l zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, dále jen „zákon o účetnictví") či jiné povinné záznamy a evidence (viz zejm. § 11 zákona o DPH). Smyslem a účelem účetnictví je poskytnout tomu, kdo jej vede, i oprávněné třetí osobě (ve věcech daní tedy správci daně) věrohodný, úplný, průkazný a správný přehled o jeho předmětu, kterým je - zjednodušeně řečeno - hospodaření daňového subjektu. Z hlediska metod zaznamenávání se u účetnictví jedná o standardizovaný, formalizovaný a značně detailní přehled o hospodaření, který by, je-li veden předepsaným způsobem, neměl umožnit, aby o hospodaření dotyčného daňového subjektu byl podán zkreslený obraz. Daňový subjekt proto splní svoji povinnost důkazní ve vztahu k tvrzením, která správci daně předestře, prokáže-li tato tvrzení svým účetnictvím, ledaže správce daně kvalifikovaným způsobem vyjádří pochyby [§31 odst. 8 písm. c) daňového řádu] o věrohodnosti, úplnosti, průkaznosti nebo správnosti účetnictví ve vztahu k těmto tvrzením. Jen takto totiž může unést své důkazní břemeno vyplývající z § 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. l. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007 - 119, publikovaný pod č. 1572/2008 Sb. NSS, dostupný na www.nssoud.cz).

Správce daně zahájil dne 27. 11." 2000, č. j. 252470/00/138934/2476, u daňového subjektu kontrolu daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 1997 - prosinec 1997. Na základě uvedené výzvy byl daňový subjekt vyzván, aby předložil úplnou účetní evidenci společnosti, prvotní doklady k účetní evidenci včetně výpisů z bankovních účtů, evidenci daně z přidané hodnoty vedenou v souladu s uloženou záznamní povinností a všechny uzavřené smlouvy mimo smluv pracovních. Ve zprávě o výsledku provedené kontroly ze dne 23.3.2001, č. j. 76496/01/138934/1683, se správce daně vyjádřil k nároku na odpočet daně z přidané hodnoty u předmětných faktur č, 00035 a č 00038, jejichž předmětem mělo být dodání 100 000 kusů reklamních katalogů od společnosti ACTION GROUP. Dospěl k závěru, že

„daňový subjekt věrohodné neprokázal, že k poskytnutí služeb ze strany společností ACTION GROUP s. r. o. skutečně došlo, že dodavatel skutečné zajistil 100.000 kusů firemních katalogů v hodnotě 35,- Kč za jeden kus, a proto FÚ doměří DPH uplatněnou na vstupu u výše uvedených faktur". Z dosud popsaného průběhu daňového řízení je patrné, že správce daně plně nerespektoval pravidla pro rozložení důkazního břemene v daňovém řízení. Daňový subjekt předložil k prokázání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty účetní doklady, jejichž věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost nebyla správcem daně v průběhu daňové kontroly dohledatelným způsobem zpochybněna. Správce daně se zaměřil na zkoumání skutečností, zda opravdu došlo k uskutečnění předmětné obchodní transakce, k čemuž využil zjištění učiněná správcem daně v průběhu daňové kontroly na daň z příjmů právnických osob. Daňový subjekt unesl své důkazní břemeno (§ 31 odst. 9 daňového řádu) předložením požadovaných dokladů o přijetí zdanitelného plnění (reklamních katalogů). Bylo pak na správci daně, aby v souladu s § 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu prokázal, že o souladu účetnictví daňového subjektu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby, jež je činí nevěrohodným ve vztahu k dodávkám reklamních katalogů, u nichž chtěl daňový subjekt uplatnit odpočet daně z přidané hodnoty.

Teprve v napadených rozhodnutích o odvolání č. j. 4241/07-1300-403345 a č. j. 4243/07-1300-403345 žalovaný na stranách 5 až 6 citovaných rozhodnutí shodně uvedl,že v odvolacím říjení bylo z jištěno, že faktury, na základě kterých si daňový subjekt uplatnil nárok na odpočet dané v listopadu 1997 ve výši 440 000 Kč a v prosinci 1997 ve výši 330 000 Ke, nemají formální náležitosti. (...) V obou těchto fakturách není specifikován předmět zdanitelného plněni, jak je stanoveno v § 12 odst. 2 písm. f) zákona č. 588/1992 Sb. Z výše uvedených faktur předložených daňovým subjektem jako důkaz oprávněně uplatněných odpočtů, není po formální stránce zcela zřejmé, zda dodavatel poskytl ve prospěch daňového subjektu služby, (tj. práce výrobní povahy v polygrafickém průmyslu (SKP 22.2), či reklamní služby spočívající ve výtvarném řešení a ztvárnění reklamy (SKP 744012), nebo zda dodal daňovému subjektu zboží reklamního charakteru (položka celního sazebníku 491110). Z dokladů není ani zřejmé, zda došlo k uskutečnění zdanitelného plnění podle § 9 odst. 1 písm. a) zákona č. 58811992 Sb., při prodeji zboží podle kupní smlouvy v listopadu 100 000 ks katalogů a v prosinci dalších 100 000 ks katalogů, nebo podle § 9 odst. 1 písm. a) zák. č. 588/1992 Sb., šlo o poskytnutí služby dnem jejich poskytnutí nebo zaplacení nebo vystavení daňového dokladu, a to tím dnem, který nastal dříve. Na daňovém dokladu č. 00038 ze dne 8. 12. 1997 není navíc specifikován předmět zdanitelného plnění. Jako předmět zdanitelného plnění je Zde uveden „doplatek". Takový doklad nelze považovat ani za daňový vrubopis vydaný podle § 13 odst. 3 zák.č. 588/1992 Sb., neboť nemá náležitosti stanovené v § 13 odst. 4 zák. č. 588/1992 Sb. Daňovým vrubopisem se opravuje výše daně při opravě základu daně podle § 15 odst. 2 zákona č. 588/1992 Sb. " Výše uvedenými tvrzeními žalovaný kvalifikovaně vyjádřil pochybnosti o věrohodnosti a správnosti daňových dokladů předložených daňovým subjektem [§31 odst. 8 písm. c) daňového řádu]. Mezi oprávnění odvolacího orgánu v daňovém řízení v souladu s ustanovením § 50 odst. 3 daňového řádu patří mimo jiné odstraňovat vady řízení. V této souvislosti Nejvyšší správní soud uvedl, že odvolací orgán má oprávnění odstraňovat vady řízení nebo výsledky daňového řízení doplňovat, ovšem „pouze v rozsahu skutečností významných pro správné stanovení daňové povinnosti, kterými se správce daně prvého stupně zabýval, s cílem, aby skutková zjištění, provedená v daňovém řízení byla úplná a procesně bezvadná" (srov. rozsudek ze dne 7.3.2005, č. j. 5 Afs 40/2004 - 59, publikovaný pod č. 1251/2007 Sb. NSS, dostupný na www.nssoud.cz). Zahrnutím výše citovaných pochybností do odůvodnění napadených rozhodnutí tak žalovaný odstranil vadu řízení, k níž došlo v řízení před správcem daně.

Z průběhu daňové kontroly je evidentní, že určité pochybnosti o věrohodnosti či správnosti účetních dokladů správce daně měl. O "tom svědčí zejména rozsáhlá aktivita správce daně v průběhu daňové kontroly na daň z příjmů právnických osob (např. rozsáhlá místní šetření u daňových subjektů zabývajících se kopírováním, dožádání ze dne 17.5.2000 Finančnímu úřadu pro Prahu 2 s cílem zjištění, zda faktury byly zahrnuty do účetnictví společnosti ACTION GROUP a zda byla odvedena DPH, další dožádání ze dne 18. 7. 2000 témuž finančnímu úřadu za účelem zjištění, kdo tisk katalogů pro ACTION GROUP zprostředkoval atd.), na což daňový subjekt reagoval předkládáním dalších důkazních prostředků. Proto skutečnost, že správce daně dohledatelným, či ověřitelným způsobem tyto své pochybnosti v průběhu daňové kontroly formálně nevyjádřil, nemůže mít vliv na zákonnost napadených rozhodnutí, učinil-li tak v odvolacím řízení žalovaný. V daňovém řízení se neuplatňuje zásada koncentrace řízení, naopak řízení před správcem daně tvoří společně s řízením odvolacím jeden celek. Pochybení, k nimž došlo v řízení před správcem daně, lze tudíž zpravidla napravit v řízení odvolacím (§ 50 odst. 3 daňového řádu).

Daňový subjekt v průběhu daňové kontroly předložil správci daně doklady o přijetí zdanitelného plnění (reklamních katalogů), jejichž správnost byla finančními orgány zpochybněna v souladu s § 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu. Důvodné pochybnosti o správnosti účetních dokladů jsou zřejmé z průběhu daňové kontroly a explicitně je formuloval žalovaný v napadených rozhodnutích, v nichž se podrobně zabýval tím, že předložené účetní doklady nemají požadované formální náležitosti. Uvedené nejasnosti zapříčinily pochyby finančních orgánů o tom, zda předmětné zdanitelné plnění vůbec fyzicky existovalo a bylo uskutečněno tak, jak daňový subjekt ve svých dokladech uváděl. Bylo tedy opět na daňovém subjektu, aby svá tvrzení předložením dalších důkazních prostředků prokázal.

Nejvyšší správní soud v této souvislosti konstatoval, že daň či nárok na odpočet daně nemají základ ve formálním dokladu, ale v existenci zdanitelného plnění (§ 1 zákona o DPH). Jestliže zdanitelné plnění nebylo uskutečněno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu. Daňový doklad, který jen simuluje uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho předložení může vést k formulaci požadavku směřujícího k dokázání hmotněprávního úkonu, tj. k důkazu existence zdanitelného plnění. Proto nemůže být jen samotné doložení po formální stránce bezvadného daňového dokladu dostatečným podkladem pro uznání nároku na odpočet dané, vždy musí být v prvé řadě fakticky podložen existujícím zdanitelným plněním. Stejné tak není dostatečným doložením existence zdanitelného plnění uzavřená smlouva, a to ani za předpokladu, že by o ní nebyla žádná pochybnost" (srov. rozsudek ze dne 25.10.2006, č. j. 2 Afs 7/2006 - 107, dostupné na www.nssoud.cz). Za popsané situace byl daňový subjekt povinen prokázat, že v předmětné době skutečně od společnosti ACTION GROUP obdržel 100 000 kusů reklamních katalogů na základě smlouvy o obstarání reklamy ze dne 27. 10. 2007.

V další části odůvodnění svého rozhodnutí Nejvyšší správní soud uváděl. že ze správního spisu zjistil, že v průběhu daňové kontroly na daň z příjmů právnických osob pan Šafařík (jednatel daňového subjektu) uvedl, že předmětné reklamní katalogy byly dopraveny společností ACTION GROUP dvěma nákladními vozidly typu Avia a přebíral je on se skladníkem. Za firmu ACTION GROUP jednala slečna Piskáčková. Na základě požadavku společnosti ACTION GROUP byla dohodnutá cena hrazena hotově. Následně provedl správce daně místní šetření u jiných daňových subjektů zabývajících se kopírovacími službami (TYPOS, a. s., Bílý slon-Kancelářská technika, s. r. o. Plzeň, Ex Produkt Plzeň a Copy General, s. r. o. - provozovna Plzeň) a zjistil, že cena reklamního katalogu daňového subjektu vyrobeného na barevném kopírovacím stroji by představovala částku ve výši cca 180 - 250 Kč za l kus (podle smlouvy o obstarání reklamy činila cena za reklamní katalog 35 Kč). Dožádáním od Finančního úřadu pro Prahu 2 bylo dále zjištěno, že tisk katalogů pro společnost ACTION GROUP měla zajišťovat společnost AEXO Co., s. r. o. (dále též „Aexo Co.").

Na ústním jednání konaném dne 22. 6. 2001 pan Šafařík uvedl, že část katalogů byla uložena na Slovanské 19 a část ve skladu v Ejpovicích (druhá dodávka). Katalogy byly určeny obchodním partnerům a převážně byly rozdávány na výstavách. Nebylo provedeno časové rozlišení nákladů, katalogy byly dány do nákladů v roce 1997 při dodání.

Na základě dožádání provedl Finanční úřad v Mariánských Lázních dne 16.7.2001 za přítomnosti zástupce daňového subjektu svědeckou výpověď paní Piskáčkové (jednatelky ACTION GROUP v době uzavření smlouvy o obstarání reklamy). Paní Piskáčková k předmětné smlouvě uvedla, že smlouvu podepisoval pan Jansa, který byl pověřen veškerými aktivitami týkajícími se uvedené zakázky. Potvrdila, že předmětné faktury č. 00035 a č, 00038 jsou podepsány panem Jansou, a dále podotkla, že jejich společnost měla pouze základní tiskařské stroje, ovšem ty nejkvalitnější nikoli. Název společnosti Aexo Co. svědkyni nic neříkal. Uvedla, že má povědomost o zakázce pro společnost REZPOF, spol. s r. o. na zhotovení 100 000 kusů reklamních katalogů, a že vše vyřizoval pan Jansa.

Následně provedl Finanční úřad v Karlových Varech dne 12. 9. 2001 za přítomnosti zástupce daňového subjektu svědeckou výpověď pana Jansy (stávajícího jednatele společnosti ACTION GROUP). Ten potvrdil, že uzavřel smlouvu o obstarání reklamy s panem Šafaříkem. Jeho společnost v roce 1997 nevlastnila žádné tiskařské stroje, proto vyhotovili grafické zpracování katalogů a po jeho schválení daňovým subjektem zadali vlastní tisk katalogů subdodavateli - společnosti Aexo Co. Společnost ACTION GROUP jednala s panem Šiplou. Dopravu katalogů daňovému subjektu zajišťoval subdodavatel.

Dne 9. 11. 2001 byla správcem daně za přítomnosti zástupce daňového subjektu provedena svědecká výpověď pana Šiply (jednatele společnosti Aexo Co.). Ten uvedl, že o společnosti ACTION GROUP v životě neslyšel a že pana Jansu nezná. Popřel, že by jeho společnost uzavřela smlouvu se společností ACTION GROUP, a dále poznamenal, že je to již třetí případ, kdy jeden jejich zaměstnanec používal razítka společnosti a vystavoval falešné doklady. K faktuře vystavené společností ACTION GROUP na jejich společnost konstatoval, že to není styl jejich faktur, že v uvedené době byla adresa společnosti odlišná. Nadto jeho společnost v uvedené době žádné faktury nevystavovala, neboť jí byla pozastavena činnost. Předmětné razítko společnosti v uvedené době neexistovalo, bylo vyhotoveno až v roce 1998. Obchodní aktivity byly zaměřeny pouze na prádelnictví.

Správce daně provedl také místní šetření u obchodních partnerů daňového subjektu za účelem zjištění, zda jim byly v roce 1997 předmětné katalogy distribuovány. Z odpovědí daňových subjektů převážně vyplynulo, že reklamní katalog možná obdrželi, nevzpomínají si přesně nebo si již nepamatují. Pouze zástupce společnosti Chebský masokombinát a. s. reklamní katalog předložil. Správce daně ovšem následně zjistil, že uvedená společnost je personálně propojená s daňovým subjektem, neboť pan Hájek (jeden z jednatelů daňového subjektu) byl v roce 2001 rovněž členem dozorčí rady Chebského masokombinátu a. s.

Dne 30.11.2006 provedl správce daně výslech pana Šůše, jenž působil jako skladník daňového subjektu. Jednání byl osobně přítomen zástupce daňového subjektu. Na dotaz správce daně, zda byly k předmětům uloženým ve skladu vystavovány výdejky a příjemky, svědek uvedl, že to přesně neví, ale příjemky asi byly vystavovány panem Šafaříkem, výdejky vystavovala kancelář nebo účetní. Potvrdil, že v roce 1997 přebíral firemní katalogy společně s panem Šafaříkem. Katalogy byly dodány nadvakrát v nákladních autech na paletách. Pan Šafařík si je pak podle potřeby bral na výstavy a rozdával zákazníkům. Svědek nevěděl, zda byly o katalozích vydaných ze skladu vystavovány výdejky. Katalogy byly dodány do skladu v Ejpovicích a ležely tam asi dva až tři roky.

Na žádost daňového subjektu byly dne 11.4. 2007 opakovaně provedeny svědecké výpovědi pana Pirníka, Kvardy a paní Špičkové. Pan Pirník a pan Kvarda jako obchodní partneři potvrdili, že v letech 1997-1999 obdrželi reklamní katalog společnosti REZPOF spol. s r. o., a uvedli, že měl vliv na jejich obchodní vztahy. Po předložení katalogu zástupcem daňového subjektu jej oba poznali. Paní Špičková uvedla, že pro daňovýsubjekt připravovala několik expozic ve spolupráci se společností EXPO PARTNERS spol. s r. o. Na reklamních akcích byly předmětné katalogy rozdávány. Svědkyně upozornila pana Šafaříka, že jsou k dispozici držáky, do kterých je možno reklamní katalogy uložit. Jak katalogy přesně vypadaly si svědkyně nevybavila, pouze uvedla, že tam byly barevné fotografie výrobků.

K otázce hodnocení důkazů, potažmo i k otázce rozložení důkazního břemene Nejvyšší správní soud uvedl, že „soud není oprávněn přezkoumávat postup správního orgánu při hodnocení důkazů podle úst. § 2 odst. 3 daňového řádu, neboť soud svou úvahou nemůže nahrazovat úvahu správního orgánu a z provedených důkazů vyvodit jiné závěry a jiná právní zjištění. Soud může pouze posoudit, zda při hodnocení důkazů správní orgán dostatečným a zákonným způsobem jistil skutkový stav věci, zda právní zjištění, které z takto zjištěného skutkového stavu dovodil, není s tímto skutkovým stavem v rozporu. Hodnocení důkazů je ve výlučné pravomoci správního orgánu, přičemž správní orgán hodnotí důkazy podle své úvahy, když meze uvážení jsou dány ust. § 2 odst, 3 daňového řádu" (srov. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 4. 2004, č. j. 3 Afs 12/2003 - 277, publikovaný pod č. 666/2005 Sb. NSS, www.nssoud.cz). Nejvyšší správní soud se tedy omezil na hodnocení, zda krajský soud v souladu se zákonem zhodnotil, že skutkový stav byl v daňovém řízení zjištěn dostatečně a že úvahy žalovaného ohledně skutkových zjištění a závěr o tom, že daňový subjekt neunesl důkazní břemeno, byly v souladu se zjištěným skutkovým stavem.

Důkazní břemeno stíhá daňový subjekt v případě, že „správce daně vyjádří relevantní pochybnosti o tvrzení daňového subjektu, ten je pak povinen tvrzené skutečnosti prokázat. Je proto nezbytné, aby daňový subjekt prokázal v daňovém říjení správci daně nejen to, zda došlo k faktickému uskutečnění zdanitelného plnění, ale i to, zda toto plnění uskutečnila právě ta osoba, jež je jako poskytovatel tohoto plnění uvedena v dokladu, jež daňový subjekt jako důkaz, k prokázání tvrzeného právního stavu předkládá" (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 4. 2006, č. j. 5 Afs 40/2005 - 72, www.nssoud.cz).

Jak již bylo shora uvedeno, vyjádřením důvodných pochybností o předložených daňových dokladech [§31 odst. 8 písm. c) daňového řádu] přešlo důkazní břemeno zpět na daňový subjekt a bylo na něm, aby prokázal faktické uskutečnění plnění na základě smlouvy o obstarání reklamy. Daňový subjekt v průběhu daňového řízení správci daně popsal, jak se předmětná obchodní transakce uskutečnila, k čemuž se vyjádřil pan Šafařík, pan Jansa a paní Piskáčková. V jejich tvrzeních se vyskytly drobné rozpory jednak v tom, že pan Šafařík tvrdil, že jeho společnost jednala s paní Piskáčkovou z ACTION GROUP, která uvedené tvrzení nepotvrdila, nýbrž uvedla, že předmětnou zakázku vyřizoval pan Jansa. Další pochybnosti pojal správce daně o ceně reklamního katalogu, neboť z místních šetření u různých daňových subjektů zabývajících se kopírováním vyplynulo, že by se cena jednoho katalogu pohybovala okolo 180 až 250 Kč. Následně byl vyslechnut pan Šipla, jednatel společnosti Aexo Co., která měla jako subdodavatel obstarat tisk reklamních katalogů na základě smlouvy s ACTION GROUP. Ten důsledně popřel, že by se společností ACTION GROUP někdy spolupracoval, a uvedl, že v předmětné době měla jeho společnost pozastavenou činnost.

Výpovědí pana Šiply správce daně zpochybnil věrohodnost důkazních prostředků předložených daňovým subjektem o tom, že se obchodní transakce udála tak, jak daňový subjekt zpočátku tvrdil. Správce daně proto vyzval daňový subjektu k doložení dalších důkazních prostředků, které by prokázaly faktické uskutečnění plnění na základě smlouvy o obstarání reklamy. Daňový subjektu navrhl provedení výslechu pana Šůse, paní Špičkové a svých obchodních partnerů - pana Pirníka a Kvardy. Pan Šus potvrdil, že zboží přebíral s panem Šafaříkem ve skladě v Ejpovicích, nicméně pan Šafařík na ústním jednání dne 22. 6. 2001 tvrdil, že katalogy byly dodány jednak do skladu na Slovanské ul. a jednak do skladu v Ejpovicích. Rozpory shledal žalovaný rovněž v termínu dodání, kdy pan Šůs uváděl, že katalogy byly dodány v listopadu 1997, a pan Šafařík uváděl, že v prosinci.

Nejvyšší správní soud nepřisuzoval velkou váhu drobným rozporům ve výpovědi pana Šafaříka a pana Šuse v termínu dodání reklamních katalogů, neboť s ohledem na velký časový odstup provedených výpovědí od uskutečněni obchodní transakce nelze po účastnících spravedlivě požadovat, aby si přesně pamatovali, ve kterém měsíci byly katalogy dodány. Nelze však přehlédnout odlišnosti v jejich výpovědích ohledně místa, kam měly být katalogy dodány. Tuto skutečnost by si podle názoru zdejšího soudu měli pan Šafařík i pan Šůs nepochybně pamatovat i přes delší časový odstup mezi dodáním katalogů a prováděnými výslechy. Žalovaný rovněž správně poukázal na to, že daňový subjekt nepředložil žádný doklad o tom, od jaké osoby byly katalogy převzaty (pan Jansa tvrdil, že zboží daňového subjektu dopravil její subdodavatel, ovšem současně pan Šafařik uváděl, že zboží bylo placeno v hotovosti při dodání katalogů a na příjmových pokladních dokladech byl podpis pana Jansy) a v jakém množství. Neměl k dispozici ani údaje o tom, kdy, komu a v jakém množství byly reklamní katalogy ze skladu vydávány.

Tvrzení obchodních partnerů a paní Špičkové, že měli k dispozici reklamní katalogy, resp. že předmětné katalogy byly rozdávány na výstavách, svědčí toliko o existenci reklamních katalogů a o tom, že daňový subjekt takové katalogy rozdal obchodním partnerům, případně je umístil na výstavních akcích. Z těchto tvrzení však nelze usuzovat, že uvedené reklamní katalogy byly zhotoveny právě společností ACTION GROUP na základě smlouvy o obstarání reklamy, že byly dodány v prosinci 1997 daňovému subjektu a následně uloženy ve skladu. Faktické uskutečnění plnění na základě předmětné smlouvy tak těmito důkazními prostředky nemohlo být prokázáno.

Na základě popsaných skutečností žalovaný uzavřel, že daňový subjekt dostatečně neprokázal, že by společnost ACTION GROUP zhotovila a dodala daňovému subjektu 100 000 kusů reklamních katalogů podle předložené smlouvy o obstarání reklamy ze dne 27. 10. 1997. Nárok na daňový odpočet byl tedy uplatněn neoprávněně.

Nejvyšší správní soud konstatoval, že z rozhodnutí správních orgánů založených v soudním spisu, jakož i ze žaloby, je zřejmé, že daňovému subjektu bylo v rámci daňového řízení umožněno bránit svá práva a předkládat důkazy k prokázání svých tvrzení. Stejně tak jsou zřejmé důkazy, které byly provedeny za účelem prokázání skutkového stavu, jejich hodnocení a právní závěry na jejich základě přijaté. Ve věci bylo provedeno rozsáhlé dokazování; způsob, jakým žalovaný a posléze krajský soud zhodnotily výsledky provedeného dokazování a jeho zákonnost, má oporu ve spisu a je výsledkem logického uvažovaní opřeného o řádně získané důkazy, jež byly hodnoceny jak jednotlivě, tak ve svém celku, a tvoří dostatečnou oporu skutkovému stavu, tak jak byl žalovaným a posléze krajským soudem zjištěn. Nejvyšší správní soud se proto ztotožnil se závěrem žalovaného i krajského soudu, že daňový subjekt v posuzovaném případě neunesl důkazní břemeno a neprokázal tak existenci zdanitelného plnění.

Nejvyšší správní soud se vyjádřil i k právu daňového subjektu seznámit se s podklady shromážděnými finančním ředitelstvím v odvolacím řízení a tomu odkázal na právní názor vyjádřený v rozsudku ze dne 20. 7. 2007, č. j. 8 Afs 59/2005 - 83, publikovaného pod č.. 1440/2008 Sb. NSS, dostupného na www.nssoud.cz. v němž uvedl, že „nelze ani ve správním řízení vedeném v procesním režimu daňového řádu rezignovat na základní procesní práva jeho účastníků, včetně práva na seznámení se se skutečnostmi, které mohou být vzaty za základ rozhodnutí. Pokud je daňovému subjektu umožněno seznámit se s obsahem správního spisu a rozhoduje-li správce dané pouze na základě listin v něm obsažených, lze takový postup povahovat za naplnění předmětného atributu práva na spravedlivý proces". Citovaný rozsudek je plně aplikovatelný i na posuzovaný případ, a proto daňový subjekt byl řádně seznámen s obsahem spisového materiálu týkajícího se doplnění dokazování po zrušení původních rozhodnutí žalovaného krajským soudem. Skutečnost, že se teprve v odůvodnění napadených rozhodnutí daňový subjekt dozvěděl o výsledném hodnocení důkazů žalovaným a jeho závěru o neunesení důkazního břemene, proto nepředstavuje porušení práva na spravedlivý proces. Nebylo povinností žalovaného daňový subjekt s hodnocením důkazních prostředků provedených po zrušujícím rozsudku krajského soudu seznamovat a umožnit mu tak případně předložit další důkazní prostředky k prokázání faktického uskutečnění plnění podle smlouvy o obstarání reklamy. Daňový subjekt byl dne 31.1.2007 na ústním jednání seznámen s výsledky místních šetření provedených v roce 2001 u jejích obchodních partnerů, z nichž správce daně dovozoval, že jednoznačně neprokazují zhotovení reklamních katalogů společností ACTION GROUP. Daňový subjekt nicméně znovu navrhl výslech pana Pirníka, Kvardy a pani Špičkové, kteří za přítomnosti zástupce daňového subjektu potvrdili tatáž tvrzení, jako uváděli v roce 2001. Daňový subjekt tak mohl očekávat, že nově provedené svědecké výpovědi vyhodnotí žalovaný obdobně, tj. že jednoznačně nepotvrzují zhotovení reklamních katalogů právě společností ACTION GROUP. Lze tak souhlasit se závěrem krajského soudu, že seznámení daňového subjektu s hodnocením jednotlivých důkazů až v odůvodnění rozhodnutí o odvolání nepředstavovalo porušení práva daňového subjektu na spravedlivý proces.

Podle Nejvyššího správního soudu nebylo ani v rozporu se zásadou součinnosti (§ 2 odst. 2 daňového řádu), že žalovaný před vydáním napadených rozhodnutí neseznámil daňový subjekt se svými vývody a závěry týkajícími se hodnocení důkazů, neboť to bylo obsahem vydaných rozhodnutí. V posuzovaném případě byl daňový subjekt seznámen s veškerým spisovým materiálem, který měl žalovaný k dispozici před vydáním napadených rozhodnutí, proto napadená rozhodnutí nemohla být v souladu s výše citovaným rozhodnutím č. j. 8 Afs 59/2005 - 83 pro stěžovatelku překvapivá. Na okraj lze podotknout, že pokud byl daňový subjekt nespokojen se závěry žalovaného, mohl v řízení o žalobě navrhnout další důkazy k prokázání svých tvrzení, což však neučinil. Tato námitka je proto nedůvodná.

Nejvyšší správní soud se vyjádřil i k námitce daňového subjektu, že finanční orgány neoprávněně požadovaly, aby vyvrátil pochybnosti o uskutečnění předmětné obchodní transakce, jež správci daně vznikly na základě svědecké výpovědi pana Šiply. Takový postup byl podle daňového subjektu v rozporu s judikaturou Ústavního soudu, podle níž správce daně nemůže po daňovém subjektu požadovat důkazy ohledně skutečností, na nichž se nepodílel. Uvedenou námitku neshledal Nejvyšší správní soud případnou z níže uvedených důvodů. V nálezu sp. zn. IV. US 402/99 ze dne 15. 5. 2001 (N 73/22 SbNU 131), dostupném na http://nalus.usoud.cz/, Ústavní soud potvrdil, že ,, není však přípustné, aby po daňovém poplatníkovi bylo požadováno provedení důkazu o skutečností, na které se nepodílel". Současně však Ústavní soud upozornil, že „jestliže zdanitelné plnění nebylo uskutečněno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu. Daňový doklad, který jen simuluje (bez rozdílu, zda jde o simulaci absolutní či relativní) uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho předložení může vést k formulací požadavku směřujícího k dokázání hmotně právního úkonu, tj. k důkazu existence zdanitelného plnění". V posuzovaném případě daňový subjekt prokazoval uskutečnění zdanitelného plnění nejprve účetními doklady a následně svědeckou výpovědí pana Šafaříka, jednatele daňového subjektu, pana Šůse, který jako skladník měl s panem Šafaříkem katalogy přebírat, a svědeckou výpovědí pana Jansy, jednatele společnosti ACTION GROUP, jenž potvrdil uskutečnění předmětné obchodní transakce. Současně však pan Jansa konstatoval, že reklamní katalogy pro ně vytiskla společnost Aexo Co., která rovněž zajistila dodání reklamních katalogů daňovému subjektu. Věrohodnost výše popsaných tvrzení zpochybnil správce daně zjištěním, že společnost Aexo Co. v roce 1997 žádnou činnost nevykonávala, neměla zaměstnance a ke dni 31.3.1997 jí byla zrušena registrace k dani z přidané hodnoty. Ze svědecké výpovědi jednatele společnosti Aexo Co. dále vyplynulo, že jeho společnost žádnou smlouvu se společností ACTION GROUP neuzavřela, že tuto společnost nezná, nikdy s žádným jejím zástupcem nejednal. Reklamní katalogy jeho společnost vyrábět nemohla, neboť se zabývá pouze prádelenskou a čistírenskou činností. Správce daně se několikrát pokusil konfrontovat pana Jansu s uvedenými tvrzeními, nicméně ten byl nekontaktní a na výzvy správce daně nereagoval.

Správci daně se tak podařilo zpochybnit důkazní prostředky předložené daňovým subjektem, proto bylo na ní, aby svoji původní verzi událostí (či verzi odlišnou) prokázala dalšími důkazními prostředky, z nichž by bylo především patrné, že reklamní katalogy jí byly v prosinci 1997 opravdu dodány na základě smlouvy se společností ACTION GROUP, že tyto katalogy byly uskladněny a následně použity k propagaci společnosti. Finanční orgány po daňovém subjektu nikdy nepožadovaly důkazy ohledně jiných daňových subjektů, nýbrž toliko ohledně skutečností, jež sama tvrdí. Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že správce daně v daňovém řízení nepřekročil hranice vymezené ve shora citovaném nálezu Ústavního soudu. Požadoval po daňovém subjektu pouze prokázání existence zdanitelného plnění, o němž on sám tvrdil, že se uskutečnilo, na němž se podílel a jehož byl příjemcem.

Krajský soud v Plzni při přezkoumání napadených rozhodnutích vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu a rozhodnutí přezkoumal v mezích žalobních bodů, které žalobce řádně uplatnil (§ 75 odst. 1,2 s.ř.s.). Současně vycházel z ust. § 110 odst. 3 s.ř.s., podle kterého zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu věc k dalšímu řízení, je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším správním soudem ve zrušovacím rozhodnutí.

Krajský soud při vlastním rozhodování o projednávané žalobě, vycházel ze skutečností zjištěných v řízení před správními orgány obou stupňů, přihlédl k vlastnímu předcházejícímu rozhodnutí vydanému v projednávané věci a akceptoval právní názory vyslovené v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 8.7. 2010, čj. 1 Afs 39/2010-124 a jednotlivé žalobní body tvrdící porušení procesních ustanovení § 31 odst. 2, § 2 odst. 3, § 58 odst. 3, § 31 odst. 8 písm. c) , § 2 odst. 1 a § 2 dost. 2 a odst. 9 daňového řádu, shledal nedůvodnými.

Vzhledem k tomu, že soud neshledal důvodnými žalobní body mířící na porušení specifikovaných procesních ustanovení, nemohlo ani dojít k porušení ustanovení zákona o dani z příjmů č. 586/1992 Sb. při stanovení základu této daně a nemohlo být ani porušeno ust. § 19 odst. 1, 2 zákona č. 588/1992 Sb. o dani z přidané hodnoty v platném znění.

V rámci přezkumu žalobou napadeného rozhodnutí soud vyhodnotil jednotlivé stížní body za nedůvodné a proto podle § 78 odst. 7 s.ř.s. soud žalobu zamítl.

Rozhodnutí o nákladech řízení je odůvodněno z ustanovením § 60 odst. 1 s.ř.s. a vychází ze skutečnosti, že žalobce, nedosáhl v řízení o žalobě a ani v řízení o kasační stížnosti, procesního úspěchu.

Poučení: Kasační stížnost je nepřípustná proti rozhodnutí, jímž soud rozhodl znovu poté, kdy jeho původní rozhodnutí bylo zrušeno Nejvyšším správním soudem; to neplatí, je-li jako důvod kasační stížnosti namítáno, že se soud neřídil závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu.

( § 104 odst.3, písm. a/ s.ř.s. )

V Plzni 25. února 2011

JUDr. Václav Roučka

předseda senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru