Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

31 Af 76/2010 - 45Rozsudek KSHK ze dne 29.07.2011

Prejudikatura

2 Afs 4/2005

6 Afs 9/2003

7 Afs 120/2005

5 Afs 122/2005

2 Afs 24/2007 - 119

2 Afs 24/2010 - 96


přidejte vlastní popisek

31 Af 76/2010-45

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Marie Kocourkové a soudkyň JUDr. Magdaleny Ježkové a Mgr. Heleny Konečné ve věci žalobkyně obchodní společnosti PREFA PRODUKT s. r. o. se sídlem v Předměřicích nad Labem, U panelárny, zast. Ing. Mojmírem Malým, bytem v Hradci Králové, Pražská třída 773/9b, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové, Horova 17, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 4. 2010, čj. 1957/09-1100-604124, takto:

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

Napadeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobkyně do rozhodnutí Finančního úřadu v Hradci Králové (dále také jen "správce daně") ze dne 23. 2. 2009, čj. 53993/09/228914606832, kterým jí byla předepsána k přímému placení daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za zdaňovací období roku 2004 ve výši 356.274,- Kč.

V jeho odůvodnění žalovaný uvedl, že správce daně na podkladě kontrolního zjištění popsaného ve zprávě č. 780 o výsledku daňové kontroly předepsal žalobkyni podle ustanovení § 6 odst. 3 a § 69 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád"), k přímému placení daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků.

Pokračování 31Af 76/2010

V reakci na odvolací námitky dále uvedl: K námitce, že se správce daně nevypořádal při projednávání zprávy s námitkami uvedenými v podání ze dne 3. 7. 2008 konstatoval, že o všech námitkách (včetně i dalších - uplatněných při jednání dne 3. 9. 2008) bylo rozhodnuto v souladu se zákonem, a to rozhodnutím č. 78/08, kterým bylo námitkám částečně vyhověno. Dne 3. 7. 2008 byla rovněž vznesena námitka proti postupu správce daně a o ní bylo rozhodnuto dne 11. 7. 2008 rozhodnutím č. 65/08.

Žalovaný uvedl, že správce daně při formulaci kontrolních závěrů vycházel z dokladů předložených účetní žalobkyně paní B.. Při projednávání zprávy dne 3. 9. 2008 však žalobkyně namítla, že při převzetí těchto dokladů nebyl sepsán protokol o jednání. Této námitce správce daně vyhověl a vyžádal si předmětné doklady od žalobkyně prostřednictvím výzev k součinnosti při daňové kontrole, čímž znovu získal fotokopie stejných dokladů. Teprve poté, co byly závěry správce daně podloženy důkazními prostředky získanými v souladu se zákonem, přistoupil správce daně k projednání zprávy, která zůstala oproti její předchozí verzi nezměněna, neboť prostřednictvím výzev k součinnosti při daňové kontrole nebyly zjištěny žádné nové skutečnosti. Údaje o skutečnostech uvedených na originálech těchto dokladů byly správcem daně v sídle žalobkyně na místě odkontrolovány. Správce daně ověřil, že částky na dokladech uvedené byly proúčtovány do daňově uznatelných nákladů, přičemž zůstatky nákladových účtů byly převedeny za jednotlivé roky do výkazů zisků a ztrát, které byly jedním z podkladů pro zpracování daňových přiznání oficiálně podaných žalobkyní správci daně.

K žádosti žalobkyně na zohlednění závěrů z rozsudku zdejšího krajského soudu sp. zn. 30 Ca 12/2008 žalovaný uvedl, že zmíněný rozsudek řešil žalobou napadené rozhodnutí vztahující se k dani z přidané hodnoty za rok 2003. Ze zprávy o výsledku daňové kontroly na dani z příjmů fyzických osob je dle jeho názoru patrné, že se správce daně kritérii vymezenými Ústavním soudem, na které krajský soud ve zmíněném rozsudku upozornil, v této věci již zabýval a činnost pana Jetonického posuzoval z širšího hlediska. Správce daně tak nepředepsal daň pouze na základě zobecňujícího závěru, že jakákoliv činnost společníka pro vlastní společnost podléhá zdanění dle § 6 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o daních z příjmů"), ale učinil tak na základě zjištěného skutkového stavu. Správce daně provedl výslechy svědka F. J., ze kterých vyplynulo, že na základě živnostenského oprávnění vypracovával pro žalobkyni cenové nabídky zakázkové výroby a technická řešení týkající se výroby prefabrikovaných dílů, která konzultoval s projekční kanceláří. Poskytoval technickou pomoc při vypracování kupních smluv, příkazů k výrobě, prováděl ekonomické vyhodnocování zadaných zakázek, navrhoval technické řešení výroby formy na zadané prefabrikáty v množství, kvalitě a čase. Při technické pomoci při výrobě forem navrhoval postup a systém výroby formovací techniky materiálu. Dále poskytoval technickou pomoc při výrobě formovací techniky, při vypracování technických reglementů, kontrolně zkušebního plánu a výkresové dokumentace vyráběné produkce a vyhledával nové zákazníky. Navrhoval také nové výrobky, které nebyly na trhu, a to rozměrově i tvarově.

Pokračování 31Af 76/2010

Dále žalovaný poukázal na smlouvy o dílo, a to na smlouvu ze dne 1. 6. 2001, další smlouvu ze dne 1. 6. 2001, č. 201/2001 a ze dne 10. 3. 2003, č. 201/2003. Z těchto smluv, z materiálů doložených k vyjádření ke zprávě a z odpovědí svědka J. dle žalovaného vyplývá, že činnost F. J. jednoznačně souvisela s předmětem podnikání žalobkyně, neboť vypracovával technická řešení týkající se výroby, navrhoval postup a systém výroby a vykonával další činnosti výše uvedené. Všechny tyto jím prováděné činnosti byly úzce spjaty s výrobou a navazovaly na další části výrobního procesu. Navrhoval nové výrobky a vyhledával nové zákazníky, čímž spolu s ostatními vykonávanými činnostmi významnou měrou příznivě ovlivňoval ziskovost společnosti. Tato jeho činnost vykazovala znaky závislé činnosti, neboť jednoznačně dominuje postavení této osoby jako společníka společnosti s ručením omezeným. F. J. vypověděl, že obdobné služby na základě živnostenského oprávnění poskytuje i jiným osobám, tyto však vykonává pouze v objemu cca 10%. Sdělil, že práci pro žalobkyni vykonává na zařízeních v jeho vlastnictví, která se nacházejí v jeho kanceláři v Horních Libchavách v místě jeho bydliště. Navrhovaná prohlídka těchto prostor by však dle žalovaného neprokázala, že je tam veškerá činnost pro společnost skutečně vykonávána. Dále F. J. na dotaz správce daně uvedl, že nadřízeného nemá. Žalovaný však poukázal na to, že F. J. je odborník ve výrobě stavebních výrobků (tak jej označila žalobkyně ve vyjádření ke zprávě dne 14. 9. 2007) a zároveň bývalý ředitel žalobkyně (dle vyjádření ze dne 14. 9. 2007 byl ředitelem od 1. 6. 2001 do 9. 3. 2003, poté byla funkce zrušena a povinnosti přešly na jednatele společnosti), proto jistě nepotřeboval dostávat přesné příkazy, co a jak má udělat. To však dle žalovaného potvrzuje úzké sepjetí osoby F. J. se žalobkyní. Z jeho popisu činnosti je rovněž patrné, že činnosti prováděné na základě živnostenského oprávnění a činnosti, které vykonával jako zaměstnanec, se značně prolínají a nelze určit přesnou hranici. Ze výpovědi F. J. zároveň vyplývá, že byl povinen dbát při své práci pokynů svého nadřízeného, který mu dával i konkrétní příkazy (nadřízeným byl jednatel žalobkyně I. K.).

Žalovaný uvedl, že veškeré činnosti, které F. J. pro žalobkyni prováděl, nelze vymezit z komplexu činností tvořících její podnikatelskou činnost a kvalifikovat je jako činnost prováděnou samostatně, soustavně, na vlastní odpovědnost, vlastním jménem a za účelem dosažení zisku jiným subjektem. Proto příjem vyplácený F. J. nemohl být příjem za podnikání, protože se nejednalo ve smyslu výše uvedeného ustanovení o činnost vykonávanou samostatně, na vlastní odpovědnost. V tomto případě tak nebyly naplněny základní znaky podnikatelské činnosti. Skutečnost, že pan Jetonický má ke své činnosti živnostenské oprávnění, ještě neznamená, že tuto činnost vykonával podnikatelským způsobem. Musí se jednat s soustavnou činnost prováděnou samostatně podnikatelem, vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku. Samostatností se podnikatelská činnost nejvíce odlišuje od pracovněprávního vztahu. Závislá činnost je pak činností, jejímž základním a podstatným rysem je skutečnost, že není vykonávána zcela nezávisle, tzn. pod vlastním jménem, na vlastní účet a s vlastní odpovědností poplatníka, ale naopak podle pokynů toho, kdo odměnu za vykonanou práci vyplácí. To znamená, že by pan J. musel rozhodovat o své činnosti samostatně a nikoliv v závislosti na pokynech a příkazech

Pokračování 31Af 76/2010

nadřízených. Pan J. ale do protokolu o jednání sám vypověděl, že příkazy mu dává I. K., že pracuje podle jeho přesných a konkrétních pokynů. F. J. musel činit jednotlivé úkony svým jménem. Do protokolu však sám vypověděl, že jedná za žalobkyni. Na otázku správce daně - na jakých zařízeních je práce vykonávána František Jetonický sdělil, že zařízení jsou v jeho vlastnictví. Správce daně však zjistil, že prostory, kde se nachází kancelář, jsou prostory firemní, přičemž F. J. nemá se žalobkyní uzavřenu žádnou smlouvu na pronájem těchto nebytových prostor. Mobilní telefon a osobní automobil je sice v jeho vlastnictví, ale ze smlouvy o dílo vyplývá, že žalobkyně poskytne F. J. mobilní telefon GSM, bude poskytovat osobní automobil a potřebné kancelářské vybavení v prostorách společnosti. Z toho žalovaný dovodil, že F. J. mohl mít k dispozici firemní mobilní telefon i zařízení, avšak nikdo mu nemohl bránit v tom, aby používal zařízení ve svém vlastnictví.

Žalovaný dále uvedl, že správce daně na základě vyjádření žalobkyně ze dne 14. 9. 2006 znovu položil F. J. otázky týkající se jeho spolupráce se žalobkyní v letech 2001, 2002 a 2004. Z jeho výslechu nevyplynuly skutečnosti odlišné od již zjištěných a správce daně proto předmětné příjmy F. J. posoudil jako příjmy ze závislé činnosti, které musí být zdaňovány podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. Proto měl plátce daně z těchto příjmů podle § 38h citovaného zákona srazit zálohu na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků. Protože ji nesrazil, předepsal mu podle ustanovení § 69 daňového řádu příslušnou částku k přímému placení. Žalovaný setrval na tomto závěru i po doplnění odvolacího řízení o opětovný výslech F. J..

K námitce, že správce daně nesplnil povinnost vyplývající z ustanovení § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu žalovaný uvedl, že v průběhu jednání dne 23. 2. 2009 zástupce žalobkyně správci daně sice sdělil, že nepovažuje zprávu za projednanou, protože správce daně nesplnil povinnost seznámit jej se způsobem zjištění výsledku uvedeného ve zprávě. Na to však správce daně reagoval odpovědí, že se způsobem zjištění výsledku byla žalobkyně již seznámena, neboť zpráva byla přílohou oznámení správce daně ze dne 6. 5. 2008, proto dne 23. 2. 2009 došlo ke konečnému projednání zprávy. Dle žalovaného tak měla žalobkyně možnost vyjádřit se k výsledkům ve zprávě uvedeným, tudíž bylo možné přistoupit k jejímu uzavření.

K činnosti M. K. žalovaný uvedl, že předmětem tohoto řízení není posuzování činnosti jiných osob, na které žalobkyně poukazuje. M. K. vyplacená odměna za administrativní práce musela být zdaněna podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, dle kterého příjmy ze závislé činnosti jsou příjmy ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž je poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu povinen dbát příkazů plátce. M. K. správci daně sdělila, že si již nepamatuje, proč se částky na jednotlivých fakturách liší, k podkladům pro fakturaci vycházela ze smlouvy a nevedla si žádnou evidenci o práci pro žalobkyni. Dále sdělila, že její činnost pro společnost v letech 2001, 2002 a 2004 byla stejná jako v roce 2003, tzn. že dbala při své práci pokynů nadřízených a nečinila

Pokračování 31Af 76/2010

samostatná rozhodnutí. Uvedla, že administrativní práce vykonávané pro společnost Prefa Pardubice, a. s., byly stejné jako pro žalobkyni, lišily se jen tím, že v prvně zmíněné společnosti byla zaměstnankyní a pro žalobkyni práce vykonávala na živnostenský list. Navíc vždy jednala jménem žalobkyně, všechny pracovní pomůcky kromě mobilního telefonu byly ve vlastnictví žalobkyně, veškeré práce byly prováděny v kanceláři žalobkyně, přičemž na pronájem této kanceláře nebyla uzavřena žádná smlouva. Paní K. nepožádala žalobkyni o poskytnutí stravování, ale kdyby tak učinila, stravování by jí bylo poskytnuto. Vypověděla, že obdobné služby na základě živnostenského oprávnění jiným osobám neposkytuje. Žalovaný tak potvrdil závěr správce daně, že vyplacená odměna za administrativní práce dodávané M. K. měla být zdaněna podle § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů jako příjem ze závislé činnosti. Správce daně proto žalobkyni oprávněně předepsal podle ustanovení § 69 daňového řádu částku k přímému placení. K námitce, že služby dodané M. K. již byly z její strany zdaněny a daň byla řádně odvedena, takže tímto postupem došlo ke dvojímu zdanění příjmů, žalovaný uvedl, že správce daně dbal na to, aby byla daňová povinnost správně odvedena. Jestliže měl být příjem M. K. zdaněn podle § 6 odst. 1 písm. a zákona o daních z příjmů, neměl již být zdaněn podle § 7 tohoto zákona. Pokud tedy M. K. odvedla daň nesprávně, mohla si podat dodatečné daňové přiznání.

K odkazu žalobkyně na rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 666/02, sp. zn. III. ÚS 667/02 a sp. zn. I. ÚS 621/02 žalovaný uvedl, že správce daně v daňovém řízení jednal v souladu se zákonnými předpisy, jeho jednání nevybočovalo z mezí zákona a při daňové kontrole postupoval v souladu s daňovým řádem. Snahou správce daně nebylo docílit dvojí zdanění příjmů, pouze dbal na to, aby daňová povinnost byla odvedena správně, včas a v souladu s platnými právními předpisy, tj. plátce daně měl z příjmů ze závislé činnosti srazit zálohu na daň.

K odvolací námitce, že žádný úkon správce daně v rámci deklarované daňové kontroly daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků za období 2001 - 2004 nebyl učiněn a že pak nemohlo dojít ke kontrole provedené výběrovým způsobem, žalovaný poukázal na ustanovení § 16 odst. 1 daňového řádu. Dle tohoto ustanovení daňovou kontrolou pracovník správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení tohoto účelu. V tomto smyslu může dojít i ke kontrole provedené výběrovým způsobem a je na správci daně jakou cestu si k prověření základu daně zvolí. Dle žalovaného byly v daném případě veškeré podklady nutné k formulaci kontrolních závěrů získávány během celého kontrolního řízení.

Včas podanou žalobou se žalobkyně domáhala přezkoumání zákonnosti shora uvedeného rozhodnutí a navrhla jeho zrušení a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení.

Předně namítla, že správce daně i žalovaný se nedostatečně vypořádali s jejím tvrzením v odvolání pod bodem 2, a sice, že nebyly vzaty v úvahu její námitky Pokračování 31Af 76/2010

uplatněné ve vyjádření ze dne 3. 7. 2008, které zaslala ke sdělení správce daně ze dne 6. 5. 2008. Konkrétně šlo zejména o bod 1 vyjádření, a to, že správce daně nepostupuje v souladu s čl. 2 Ústavy České republiky, dle kterého lze státní moc uplatňovat jen v mezích a způsoby, které stanoví zákon. Dle jejího názoru správce daně nepostupuje v souladu s daňovým řádem, když po celý průběh dnové kontroly nakládá a odkazuje na nikým neautorizované kopie, o jejichž získání není v protokolech o ústním jednání žádná zmínka a na jejichž základě byly provedeny výslechy předvolaných osob, když na těchto výpovědích jsou postaveny závěry správce daně i žalovaného. Namítala, že se správce daně i žalovaný ve svých vyjádřeních odvolávají na protokoly o ústních jednáních, které ve skutečnosti nikdy neproběhly.

Dle žalobkyně se správce daně ani žalovaný nevypořádali ve svých postojích se závěry rozsudku zdejšího krajského soudu ze dne 29. 1. 2009, sp. zn. 30 Ca 12/2008, konkrétně se s odkazem na usnesení Ústavního soudu ze dne 20. 1. 2005, sp. zn. IV. ÚS 385/04, když v daňové kontrole nebylo správcem daně prokázáno, že panu J. byly hrazeny jeho výdaje spojené s poskytováním služeb žalobkyni a že si je nehradil ze svých prostředků, že ke svému výkonu nepoužívá svůj obchodní majetek a že mu žalobce určoval způsob provedení jeho služby.

Žalobkyně vylovila názor, že správce daně ani žalovaný ve svém rozhodnutí nesplnili povinnosti vyplývající z práva kontrolovaného subjektu podle ustanovení § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu, tj. seznámit jej v souladu se zákonem se způsobem zjištění výsledku uvedeného ve zprávě.

Žalobkyně shledala za nedostatečné a v rozporu s právem vyjádření žalovaného v napadeném rozhodnutí k bodu 12, kdy žalovaný "postihuje sankcí žalobkyni za způsob realizace výkladu zákonů, když tento výklad je shodný s výkladem zákonodárců".

Žalobkyně označila stanovisko žalovaného pod bodem 14 napadeného rozhodnutí za nerespektování principu zákazu dvojího zdanění, neboť plnění vyúčtované dodavateli služeb panem J. a paní K. bylo v roce 2004 řádně uhrazeno a jimi následně zdaněno daní z příjmů fyzických osob. Nedošlo tak k porušení základního cíle daňového řízení, tj. stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy.

Dle žalobkyně se žalovaný nevypořádal dostatečně ani s jejím tvrzením uvedeným pod bodem 15 napadeného rozhodnutí, že žádný úkon správce daně v rámci daňové kontroly daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků za období 2001 až 2004 nebyl učiněn, když se správce daně i žalovaný ve všech svých závěrech odkazovali na důkazy opatřené v rozporu se zákonem.

Závěrem žalobkyně namítla, že správce daně i žalovaný pochybili i při doručování písemností žalobkyni, když nepostupovali v souladu s ustanovení § 17 odst. 7 daňového řádu. Žalobkyni zastupoval Ing. M. na základě omezené plné

Pokračování 31Af 76/2010

moci ze dne 19. 12. 2008, proto měly být veškeré písemnosti vztahující se ke kontrole daně z příjmů doručovány jí i tomuto zástupci, což správce daně neučinil.

V písemném vyjádření k žalobě žalovaný odkázal na odůvodnění napadeného rozhodnutí a navrhl zamítnutí žaloby.

Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v řízení podle části třetí hlavy druhé dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), bez nařízení jednání, když žalovaný s tímto postupem souhlasil výslovně a žalobkyně svůj souhlas udělila způsobem předvídaným v § 51 odst. 1 větě druhé s. ř. s. Po prostudování předloženého správního spisu krajský soud dospěl k následujícím skutkovým zjištěním a právním závěrům, přičemž žalobu důvodnou neshledal.

Ze správního spisu vyplynulo, že žalobkyně je obchodní společností zabývající se výrobou a prodejem stavebních prefabrikátů pro pozemní stavitelství. Jedním ze společníků byl v posuzovanou dobu F. J., jednatelem společnosti byl I. K.. Ve správním spise jsou mimo jiné založeny smlouvy o dílo uzavřené mezi žalobkyní jako objednatelem a F. J. jako zhotovitelem, a to dvě smlouvy o dílo ze dne 1. 6. 2001, a zejména pak smlouva o dílo č. 201/2003 ze dne 10. 3. 2003, která byla platná v roce 2004. V ní se zhotovitel F. J. zavázal vypracovávat cenové nabídky pro výrobu a dodávku prefabrikovaných dílů vyráběných na zakázku tuzemským zákazníkům, poskytovat technickou pomoc při výrobě formovací techniky, při vypracování technických reglementů, kontrolně zkušebního plánu a výkresové dokumentace vyráběné produkce a od 15. 3. 2003 (dodatkem č. 1) se zavázal vytvářet i nové výrobky do výrobního procesu. Odměňování bylo sjednáno hodinovou sazbou ve výši 280,- Kč, přičemž zhotovitel měl fakturaci provádět fakturou k poslednímu dni v jednotlivém měsíci se splatností 15 dnů.

Správní spis dále obsahuje smlouvu o dodávání administrativních prací, kterou uzavřela žalobkyně jako objednatel a M. K. jako zhotovitel. V ní se M. K. zavázala provádět administrativní a administrativně organizační práce podle pokynů a předaných podkladů objednatele, a to zejména: archivovat veškeré dokumenty, zajišťovat agendu žalobkyně, vést korespondenci, organizovat styk se třetími osobami, organizačně zabezpečovat činnost žalobkyně, organizačně zabezpečovat prodej hotových výrobků, přičemž byla sjednána dostupnost plnění ve všední dny v době od 7 do 15,30 hodin, příp. i mimo tyto termíny. Odměna za provedené práce byla dohodnuta měsíčním paušálem ve výši 9.000,- Kč, která je splatná na základě faktury vystavené M. K., a to do 15. následujícího kalendářního měsíce.

Žalobkyně předně vznesla námitky proti postupu správce daně, který příjmy, jež od žalobkyně obdrželi F. J. a M. K. dle zmíněných smluv, posoudil jako příjmy ze závislé činnosti a nikoliv jako příjmy ze živnosti.

Příjmy ze závislé činnosti upravuje ustanovení § 6 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Pod písm. a) za příjmy ze závislé činnosti označuje všechny příjmy ze Pokračování 31Af 76/2010

současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů plátce. Ze znění citovaného ustanovení vyplývá, že pro posouzení charakteru příjmu podle § 6 odst. 1 písm. a) cit. zákona není rozhodující, z jakého soukromoprávního vztahu poplatníkovi příjem plyne. Právně relevantním je vztah mezi plátcem a poplatníkem, který především vykonává činnost podle pokynů plátce, tedy činnost skutečně na plátci závislou. Podstatným rysem závislé činnosti je tedy skutečnost, že není vykonávána zcela nezávisle (tzn. pod vlastním jménem, na vlastní účet a s vlastní odpovědností poplatníka), ale naopak podle pokynů toho, kdo odměnu za vykonanou práci vyplácí (plátce). Podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů jsou příjmy ze závislé činnosti dále i příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů společností s ručením omezeným a komanditistů komanditních společností, a to i když nejsou povinni při výkonu práce pro družstvo nebo společnost dbát příkazů plátce. Za příjmy ze závislé činnosti tak ustanovení § 6 odst. 1 cit. zákona označuje jednak takové příjmy, které splňují pojmové znaky závislé činnosti dle písm. a) a jednak příjmy z činnosti, která určité pojmové znaky závislé činnosti může postrádat, příp. jejich absenci výslovně předpokládá (právě jako v ustanovení § 6 odst. 1 písm. b), avšak zákonodárce je za příjmy ze závislé činnosti explicitně prohlašuje. Pro určení, zda příjmy zařadit do ustanovení § 6 cit. zákona tak není podstatné, zda plynou na základě smluv uzavřených či označených podle zákoníku práce, obchodního nebo občanského zákoníku, ale skutečný obsah právního vztahu.

Podnikáním podle § 2 odst. 1 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů, se rozumí soustavná činnost prováděná samostatně podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku, přičemž podnikatelem podle tohoto zákona je mimo jiné osoba, která podniká na základě živnostenského oprávnění. Rovněž § 2 zák. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání (živnostenský zákon), ve znění pozdějších předpisů definuje živnost jako soustavnou činnost provozovanou samostatně, vlastním jménem, na vlastní odpovědnost, za účelem dosažení zisku a za podmínek stanovených tímto zákonem. Upravuje-li § 7 odst. 1 zákona o daních z příjmů zdaňování příjmů z podnikání, pak charakteristické pro činnost, z níž plynou, je, že poplatník tuto činnost vykonává zcela nezávisle, pod vlastním jménem, na vlastní účet a s vlastní odpovědností.

Příjmy, které na základě smlouvy o dodávání administrativních prací obdržela M. K., správce daně a žalovaný podřadili pod příjem ze závislé činnosti dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů a krajský soud se s tímto jejich závěrem ztotožnil. Z její svědecké výpovědi ze dne 22. 11. 2006, při které popsala činnost, kterou pro žalobkyni v rozhodném období vykonávala a kterou žalovaný zrekapituloval v odůvodnění napadeného rozhodnutí, vyplynulo, že byla povinna dbát příkazů žalobkyně, nenesla žádné materiálové náklady spojené s výkonem činnosti, nejednala vlastním jménem a na vlastní účet, smluvní vztah byl uzavřen de facto na dobu neurčitou s pevně sjednanou odměnou v pravidelné měsíční částce a byla povinna poskytovat plnění, resp. zavázala se k dostupnosti plnění, ve všední dny v obvyklou pracovní dobu od 7 do 15,30 hodin. Je tedy zcela zřejmé, že činnost M. K. pro žalobkyni na základě smlouvy o dodávání

Pokračování 31Af 76/2010

administrativních prací nesla znaky závislé činnosti podle zákona o daních z příjmů, když se jednalo o činnost skutečně závislou na žalobkyni, tj. na osobě toho, kdo odměnu za vykonanou práci vyplácel.

Krajský soud přisvědčil i závěru, že příjem vyplácený F. J. na základě smlouvy o dílo odpovídal svým charakterem příjmům ze závislé činnosti definované ustanovením § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. I on jako svědek podrobně popsal svoji činnost vykonávanou pro žalobkyni (výslech dne 22. 11. 2006, dne 29. 11. 2006 a doplnění dne 10. 9. 2009), kterou žalovaný zrekapituloval v odůvodnění napadeného rozhodnutí. Předmětem podnikatelské činnosti žalobkyně byla dle obchodního rejstříku výroba stavebních hmot a stavebních výrobků a velkoobchod, F. J. měl dle živnostenského listu oprávnění k "poradenské činnosti obchodně ekonomické".

Jedním z předpokladů pro aplikaci ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů je vyhodnocení činnosti jednatele či společníka společnosti jako činnosti pro tuto společnost, a to na základě porovnání předmětu podnikání společnosti s předmětem posuzované činnosti dotčené osoby. V souladu s ustálenou a jednotnou rozhodovací praxí Nejvyššího správního soudu (např. rozhodnutí ze dne 31. 3. 2004, čj. 5 Afs 22/2003-55, ze dne 12. 7. 2006, čj. 7 Afs 120/2005-56 a ze dne 26. 10. 2006, čj. 5 Afs 122/2005-70, vše dostupné na www.nssoud.cz) a Ústavního soudu (usnesení ze dne 20. 1. 2005, sp. zn. IV. ÚS 385/04, kterým byl do určité míry korigován názor Nejvyššího správního soudu uvedený v rozsudku sp. zn. 5 Afs 22/2003, http://nalus.usoud.cz) je nutno vycházet z materiálního posouzení závislé činnosti dle § 6 zákona o daních z příjmů, podle kterého není pro stanovení veřejnoprávní daňové povinnosti významné, jaký postup a jaké prostředky obligačního práva zvolili účastníci smlouvy pro vznik soukromoprávního vztahu, ale to, jak je obsah takového úkonu definován pro účely zdanění v právu veřejném. Zatímco předpisy soukromého práva umožňují subjektům určit si, jakým právním úkonem zamýšlený právní vztah založí, veřejnoprávní předpisy nedávají již subjektům volbu v tom, jakým způsobem příjem z uzavřeného právního vztahu zdanit.

Ze znění ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů (příjmy ze závislé činnosti jsou příjmy společníků a jednatelů společností … a to i když nejsou povinni při výkonu práce pro společnost dbát příkazů plátce) plyne, že není rozhodné, jakým způsobem byla společníkem (jednatelem) práce vykonávána, tj. zda připomínala činnost závislou či nikoli, zejména zda byla vykonávána podle pokynů společnosti či samostatně. Ani skutečnost, že společník F. J. uzavřel se žalobkyní smlouvu o dílo, nebrání podřazení příjmů na jejím základě vyplacených pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, jelikož se jedná o příjmy za činnosti vykonané pro žalobkyni. Koná-li společník (jednatel) pro společnost činnost na základě živnostenského oprávnění, může dojít ke zdánlivému střetu ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) a ustanovení § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, neboť na tyto činnosti lze obecně aplikovat obě ustanovení. Jak je již shora uvedeno, ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů jednoznačně stanoví, že dani z příjmů ze závislé činnosti jsou podrobeny příjmy za

Pokračování 31Af 76/2010

práci společníků a jednatelů společností s ručením omezeným, a to i když nejsou povinni při výkonu práce pro tuto společnost dbát příkazů plátce, tj. společnosti. Příjem z činnosti vykonané jednatelem či společníkem pro společnost je příjmem, ohledně něhož je pro daňové účely ustanovením § 6 odst. 1 písm. b) zákona zavedena legální fikce, podle níž se na takový příjem hledí jako na příjem ze závislé činnosti, byť by šlo obecně za jiných skutkových okolností o příjem z činnosti, která má charakter samostatné výdělečné činnosti podléhající zdanění dle § 7 odst. 1 písm. b) nebo písm. c) téhož zákona (k tomu srov. např. rozhodnutí ze dne 28. 7. 2004, čj. 6 Afs 9/2003-59 nebo ze dne 5. 10. 2006, čj. 7 Afs 164/2005-60, dostupné na www.nssoud.cz).

Z předložených smluv o dílo a z odpovědí svědka F. J. je zřejmé, že jeho činnost souvisela s předmětem podnikání žalobkyně (vypracovával technická řešení týkající se výroby, navrhoval systém výroby a vykonával další činnosti obchodního charakteru). F. J. výkonem dohodnutých činností pro žalobkyni tak, jak je i sám podrobně popsal, nevyvíjel vlastní podnikatelskou činnost na základě živnostenského oprávnění, ale fakticky se podílel na fungování společnosti (žalobkyně), jejímž byl společníkem. Jednalo se o jeho osobní výkon práce pro "jeho" společnost, jeho činnost měla přímou souvislost s činností této společnosti, výraznou měrou se tak podílel na chodu společnosti. Dominantní ve vztahu společníka s jeho společností proto bylo jeho postavení ve společnosti, jejíž činnost zčásti naplňoval svou vlastní činností, ať už byl její formální právní rámec jakýkoliv, přičemž není rozhodné ani to, že byl držitel živnostenského oprávnění.

Není pravdou, že by žalovaný nezohlednil ve svých postojích závěry zdejšího soudu ve věci sp. zn. 30 Ca 12/2008, resp. stanovisko Ústavního soudu v usnesení sp. zn. IV. ÚS 385/04, na které zmíněný rozsudek poukazoval. Správce daně ani žalovaný totiž neposuzovali činnost společníka F. J. tak, že by paušálně podřadili jeho činnost pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, aniž by se zabývali tím, o jakou konkrétní činnost šlo. Ústavní soud ve zmíněném usnesení uvedl příkladmo, které znaky by mohly svědčit pro ten či onen vztah, zdůraznil však, že je třeba pečlivě vážit, co je obsahem konkrétního vztahu. Pokud žalobkyně poukazovala na to, že F. J. "někdy od roku 1998 dodával služby i zcela jiným subjektům", pak je nutno připomenout, že předmětem posouzení je zdaňovací období roku 2004. Přestože při své výpovědi F. J. dne 29. 11. 2006 uvedl, že pro jiné subjekty poskytoval služby asi v objemu 10%, při výpovědi tři dny předtím dne 22. 11. 2006 uvedl, že pokud žalobkyně sežene na činnosti, které vykonává on, nějakého pracovníka, tak mu svou práci rád přenechá a bude se věnovat činnostem na živnostenské oprávnění pro jiné společnosti, neboť z časových důvodů je schopen vykonávat služby pouze pro žalobkyni. Jestliže tedy poskytoval v roce 2004 služby na základě živnostenského oprávnění (a pokud vůbec) i jinému subjektu, pak je zřejmé, že to bylo ve zcela zanedbatelné míře. Ani námitku týkající se otázky nákladů spojených s činností F. J. nepovažuje za dané situace krajský soud za významnou. Jak bylo zjištěno, kancelář, kterou používal v Horních Libchavách, se nacházela v prostorách patřících žalobkyni, přičemž nájemní smlouva uzavřena nebyla, samotné používání vlastního PC a mobilního telefonu pak s ohledem na shora uvedené úvahy Pokračování 31Af 76/2010

v kontextu s ostatními zjištěnými skutečnostmi nemůže způsobit změnu učiněného závěru. Lze i podotknout, že v předchozí smlouvě o dílo uzavřené v roce 2001 (tj. v období předcházejícím zdaňovacímu období roku 2004) bylo mezi účastníky ujednáno, že F. J. žalobkyně poskytne mobilní telefon, osobní automobil a potřebné kancelářské vybavení, ve smlouvě uzavřené v roce 2003 již toto výslovně uvedeno nebylo.

Krajský soud se neztotožnil s námitkami žalobkyně, že postup správce daně byl nezákonný proto, že v daňovém řízení odkazoval na důkazy opatřené v rozporu se zákonem, že žádný úkon správce daně v rámci kontroly daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti neučinil a že odkazoval na "jakési nikým neautorizované kopie". Ve správním spise je zdokumentován postup správce daně v posuzované věci. Je tak zřejmé, že krátce po zahájení daňové kontroly na dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2001 až 2004 vydal správce daně dne 2. 10. 2007 výzvu k součinnosti při daňové kontrole, ve které popsal svá zjištění učiněná "v průběhu již dříve zahájených daňových kontrol" a vyzval žalobkyni k předložení veškerých důkazních prostředků, které má k popsané problematice k dispozici. K námitce žalobkyně správce daně v rozhodnutí ze dne 17. 12. 2007, č. 86/07, specifikoval, že ve výzvě popsané skutečnosti byly zjištěny v rámci daňové kontroly, jejíž výsledky byly se žalobkyní projednány dne 31. 8. 2007 (protokol čj. 155729/07228934/7224). Lze podotknout, že krajskému soudu je z vlastní činnosti známo, že proběhla mimo jiné kontrola daně z přidané hodnoty za zdaňovací období květen a červenec až prosinec 2003, která se týkala rovněž otázky poskytování služeb F. J. žalobkyni a na základě níž vydané rozhodnutí bylo k žalobě přezkoumáno soudem pod sp. zn. 30 Ca 12/2008. Dne 28. 3. 2008 byla žalobkyni před nařízením projednání výsledků kontroly zaslána zpráva z kontroly č. 780. Dne 3. 9. 2008 proběhlo jednání, při kterém byly projednávány výsledky kontroly a v průběhu jednání žalobkyně vznesla námitky, kterým správce daně rozhodnutím ze dne 5. 9. 2008, č. 78/08, částečně vyhověl, když připustil nesprávný postup při převzetí kopií dokladů od účetní žalobkyně. Výslovně uvedl, že z tohoto důvodu považuje zprávu za neprojednanou a následně začal činit kroky k nápravě tohoto stavu. Následovalo několik výzev k součinnosti, kterými od žalobkyně vyžádal veškeré přijaté faktury (specifikoval které) od M. K. a F. J. za kontrolovaná období. K přípisu ze dne 3. 12. 2008 přiložila žalobkyně prostřednictvím svého zástupce správcem daně požadované doklady za roky 2003 a 2004, dne 19. 1. 2009 předložila doklady za rok 2002 a 6. 2. 2009 za rok 2001. Na výzvu k součinnosti předložila předmětné faktury za rok 2004 i M. K.. V průběhu odvolacího řízení pak byly vyžádány doklady o úhradě těchto faktur (výzvy bankám a M. K. a F. J.). K projednání zprávy pak byla žalobkyně předvolána rozhodnutím ze dne 10. 2. 2009 a dne 23. 2. 2009 byla zpráva z kontroly projednána.

Je tedy zřejmé, že správce daně v průběhu daňového řízení činil příslušné úkony, kterými shromažďoval potřebné důkazy pro posouzení věci a k dispozici měl řádné důkazní prostředky. K tomu je nutno zároveň uvést, že i listiny získané, příp. pořízené, v jiných řízeních mohou být za splnění určitých podmínek podkladem pro rozhodnutí správce daně. Pokud byly získány v jiném daňovém řízení, musí jít o

Pokračování 31Af 76/2010

listiny pořízené v souladu se zákonem, do sféry správce daně se musí dostat zákonným způsobem a tyto listiny musí být daňovému subjektu zpřístupněny, aby se mohl seznámit s jejich obsahem a případně navrhnout další důkazy, které by zjištění z nich vyplývající korigovaly či vyvrátily. V posuzovaném případě tak šlo zejména o protokoly o výslechu svědků, které správce daně získal již v rámci předtím vedeného daňového řízení týkajícího se jiné daňové povinnosti stejného daňového subjektu (žalobkyně). Že šlo o listiny, které žalobkyně znala, je zřejmé z protokolů o výslechu svědků, neboť se jich účastnila prostřednictvím svého zástupce, který svědkům i kladl otázky.

Krajský soud nezjistil ani to, že by správce daně nebo žalovaný odkazovali na protokoly o ústním jednání, které by ve skutečnosti neproběhly. Všechny pro věc relevantní protokoly o ústních jednáních založené ve správním spise jsou řádně podepsány všemi osobami, které se předmětných jednání zúčastnily, tedy nejen pracovníky správce daně. Žalobkyně současně odkazovala na rozhodnutí správce daně č. 33/06 ze dne 25. 9. 2006, avšak toto rozhodnutí bylo vydáno před zahájením kontroly daně z příjmů ze závislé činnosti (pravděpodobně v řízení vedeném se žalobkyní týkajícím se jiné daňové povinnosti) a není tedy obsahem předloženého správního spisu.

Dle žalobkyně správce daně nesplnil ani povinnost seznámit ji se způsobem zjištění výsledku uvedeného ve zprávě ve smyslu ustanovení § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu.

Dle ustanovení § 16 odst. 8 daňového řádu sepíše pracovník správce daně o výsledku zjištění zprávu o daňové kontrole. Je-li výsledkem kontrolního zjištění skutečnost, odůvodňující dodatečné stanovení daně, může být součástí zprávy o daňové kontrole i dodatečný platební výměr. Podle ustanovení § 16 odst. 4 písm. f) téhož zákona daňový subjekt, u něhož je prováděna daňová kontrola, má ve vztahu k pracovníku správce daně právo vyjádřit se před ukončením daňové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě, ke způsobu jeho zjištění, případně navrhnout jeho doplnění.

Z citovaných ustanovení vyplývá, že daňová kontrola je ukončena projednáním a podepsáním zprávy o daňové kontrole. Projednání přitom musí zahrnovat jak vyjádření daňového subjektu ke kontrolním zjištěním, tak reakci správce daně na toto vyjádření. Platební výměr (příp. dodatečný platební výměr) pak může být vydán až po projednání zprávy o daňové kontrole s daňovým subjektem. Od obsahu případného vyjádření daňového subjektu ke zprávě o kontrole se přitom odvíjí další aktivita správce daně. Pokud vyjádření daňového subjektu obsahuje relevantní skutečnosti, důkazní prostředky či návrhy na provedení dalších důkazů, které mohou zpochybnit, změnit nebo doplnit kontrolní zjištění, je správce daně povinen zohlednit je ve zprávě o kontrole nebo navržené důkazy provést a případně doplnit zprávu o kontrole. Pokud je správce daně za významné nepovažuje, sdělí proč a další dokazování neprovede. V případě opakovaných nesouhlasných vyjádření daňového subjektu může správce daně ve svém stanovisku odkázat i na svá předchozí vyjádření týkající se daného problému. Daňový řád za takovéto situace dokonce

Pokračování 31Af 76/2010

umožňuje, aby správce daně společně se svým stanoviskem k vyjádření daňového subjektu předal či zaslal daňovému subjektu i platební výměr. I v takovém případě jsou totiž dodržena veškerá práva daňového subjektu zakotvená daňovým řádem a jsou naplněny všechny zákonné podmínky pro vydání platebního výměru.

V projednávané věci je ze správního spisu zřejmé, že k prvému seznámení s výsledky kontroly a projednávání zprávy došlo dne 3. 9. 2008. Před tímto projednáváním byl žalobkyni zaslán stejnopis zprávy již v dubnu 2008 a žalobkyně na něj reagovala vyjádřením ze dne 20. 4. 2008, ve kterém vyslovila nesouhlas s kontrolními závěry. Dne 6. 5. 2008 zaslal správce daně žalobkyni přepracovaný stejnopis zprávy k seznámení a žalobkyně vyslovila opět svůj nesouhlas ve vyjádření ze dne 2. 7. 2008 (správci daně došlé dne 3. 7. 2008). Při prvním projednávání zprávy dne 3. 9. 2008 správce daně uvedl své stanovisko k námitkám uvedeným žalobkyní v podání ze dne 2. 7. 2008. Jak je již shora uvedeno, jedné z námitek vznesených žalobkyní při tomto prvním projednávání zprávy (proti neoficiálnímu způsobu pořízení dokladů správcem daně od účetní žalobkyně) správce daně vyhověl a řízení doplnil novým vyžádáním dokladů. Až dne 23. 2. 2009 se konalo další projednání zprávy. Při něm správce daně zrekapituloval úkony, které v mezidobí učinil a uvedl, že kontrolní závěry, se kterými již žalobkyně byla předtím seznámena, zůstaly beze změny. Ve zprávě došlo pouze k drobné úpravě na straně 39 (bod 15) týkající se dodatečných daňových přiznání M. K. a F. J.. Zástupce žalobkyně při tomto jednání odkázal na své námitky vyslovené při projednávání zprávy dne 3. 9. 2008 a žádal, aby je správce daně zohlednil. Vznesl i výhradu k dokladům, které jako zástupce žalobkyně předal správci daně v roce 2009, tj. že nemůže potvrdit, že se jedná o skutečné doklady žalobkyně, neboť je při jejich hledání nalezl pouze v kopiích, a současně uvedl, že zprávu nepovažuje za projednanou. K tomu správce daně uvedl, že při porovnání dokladů předložených v roce 2009 s doklady předtím získaných od účetní žalobkyně nevznikly žádné pochybnosti o tom, že by částky uvedené na dokladech předaných zástupcem žalobkyně neodpovídaly položkám zaúčtovaným žalobkyní na účtu 518 a uplatněným v daňově uznatelných nákladech.

Ze shora uvedeného je zřejmé, že při projednání zprávy dne 23. 2. 2009 šlo již jen o nesouhlas zástupce žalobkyně s kontrolním nálezem. Takové vyjádření zástupce žalobkyně nepřineslo již nic nového (neuváděl nové skutečnosti, nenavrhl nové relevantní důkazy), tudíž ani nemohlo nic změnit na závěrech správce daně. Jestliže žalobkyně namítá, že správce daně nesplnil svou povinnost seznámit ji se způsobem zjištění výsledku uvedeného ve zprávě, pak zejména právě z protokolu o jednání ze dne 23. 2. 2009 a samotné zprávy z kontroly je způsob zjištění výsledku uvedeného ve zprávě zcela evidentní (tj. jakým způsobem získal správce daně potřebné důkazy a které a následně jaké závěry a proč na základě nich učinil). Ke způsobu zjištění ostatně žalobkyně vznášela výhrady, když namítala nezákonnost získání předmětných faktur od její účetní (správce daně uvedl, jakým způsobem učinil nápravu) a když zpochybnila kopie dokumentů, které předala na výzvu správci daně v roce 2009. K tomu je však nutno uvést, že v nyní projednávané věci jde pouze o posouzení kontrolního závěru vztahujícímu se ke zdaňovacímu období roku 2004 a k tomuto období zaslala žalobkyně, resp. její zástupce, příslušné doklady již Pokračování 31Af 76/2010

v roce 2008 (konkrétně 3. 12. 2008). V roce 2009 byly zaslány doklady ke zdaňovacím obdobím roku 2001 a 2002.

Krajský soud proto uzavírá, že námitku žalobkyně, že byla zkrácena na svém právu vyplývajícím jí z ustanovení § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu (tj. právo vyjádřit se před ukončením daňové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě, ke způsobu jeho zjištění, případně navrhnout jeho doplnění), za důvodnou neshledal. Za popsané situace krajský soud považuje předmětnou zprávu z kontroly za projednanou ve smyslu ustanovení § 16 odst. 8 daňového řádu a daňovou kontrolu proto za řádně ukončenou.

Krajský soud se neztotožnil ani s námitkou, že veškeré písemnosti vztahující se k předmětné kontrole včetně rozhodnutí žalovaného o odvolání měly být doručovány žalobkyni i jejímu zástupci. Žalobkyně přitom odkázala na plnou moc ze dne 19. 12. 2008, má tedy výhrady k doručování písemností po tomto datu. Ve správním spise je založena plná moc ze dne 17. 12. 2008, která správci daně došla dne 19. 12. 2008 (vzhledem k jejímu znění jde bezpochyby o plnou moc, kterou má žalobkyně na mysli a kterou označila jako plnou moc ze dne 19. 12. 2008). V ní jednatel žalobkyně upravil předtím udělenou generální plnou moc Ing. M. M. tak, že ji omezil „k zastupování společnosti u Finančního úřadu v Hradci Králové pouze pro daňovou kontrolu, jejíž zahájení bylo deklarováno protokolem o ústním jednání ze dne 6. 9. 2007“.

Doručování je upraveno v ustanovení § 17 daňového řádu. Z jeho odstavce 7 vyplývá, že má-li příjemce zástupce s neomezenou plnou mocí pro celé daňové řízení, doručuje se písemnost pouze tomuto zástupci. Pokud má zástupce příjemce plnou moc omezenou na určité úkony, doručuje se písemnost vztahující se k takovým úkonům příjemci i jeho zástupci. Má-li příjemce osobně v daňovém řízení něco vykonat, doručuje se písemnost jemu i jeho zástupci.

Ze znění udělené plné moci ze dne 17. 12. 2008 je zřejmé, že rozsah udělené plné moci byl omezen, šlo o plnou moc speciální omezenou pouze pro daňovou kontrolu. Daňovou kontrolu přitom nelze považovat za celé daňové řízení, není ani samostatným řízením, ale představuje procesní úkon či procesní postup, který je před správcem daně zahájen (zpravidla sepsáním protokolu o zahájení daňové kontroly) a před správcem daně také ukončen, a to projednáním kontrolních výsledků a podepsáním zprávy o kontrole (k tomu srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 5 Afs 16/2004-60, www.nssoud.cz). Od doručení zmíněné plné moci správci daně do ukončení daňové kontroly tedy bylo na místě doručovat písemnosti jak žalobkyni, tak jejímu zástupci. Je sice pravdou, že výzvu k součinnosti ze dne 22. 1. 2009 převzal osobně pouze zástupce žalobkyně. Jednalo se však o výzvu k předložení dokladů přijatých v roce 2001 (tj. pro kontrolované zdaňovací období roku 2001), nikoliv tedy o doklady pro nyní projednávané zdaňovací období roku 2004 a žalobkyně na výzvu reagovala předložením dokladů dne 6. 2. 2009. Pro dobu po ukončení daňové kontroly (tj. po projednání a podepsání zprávy o kontrole, ke kterému došlo dne 23. 2. 2009) však již plná moc Ing. M. udělena nebyla a správce daně byl povinen doručovat písemnosti pouze žalobkyni. Jak krajský soud

Pokračování 31Af 76/2010

ověřil ve správním spise, platební výměr vydaný po ukončení kontroly téhož dne byl žalobkyni doručen dne 24. 2. 2009, proti němu podala odvolání sama žalobkyně (nikoliv prostřednictvím zástupce), z čehož je zřejmé, že i sama považovala zmocnění udělené dne 17. 12. 2008 pouze pro dobu do projednání a podepsání zprávy z kontroly, tj. do ukončení kontroly. Písemnosti v průběhu odvolacího řízení byly doručovány pouze žalobkyni a rozhodnutí žalovaného o zamítnutí odvolání pak bylo doručeno rovněž žalobkyni, a to dne 1. 4. 2010. Z uvedeného je zřejmé, že ani pokud jde o doručování písemností, nedošlo k žádnému pochybení, které by mělo mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí.

V předmětné věci nemohla žalobkyně úspěšně namítat, že došlo ke dvojímu zdanění. V případě daňové povinnosti, která je doměřena plátci (daňovému subjektu, který je za její splnění odpovědný, tj. žalobkyni) a nikoli poplatníkovi (v daném případě F. J. a M. K.) se nejedná o dvojí zdanění, neboť zde vystupují dva samostatné (rozdílné) daňové subjekty. Pokud oba poplatníci podali daňové přiznání, v němž uvedli předmětné příjmy a tyto zdanili (což nebylo předmětem daňového ani následně soudního řízení), bylo věcí těchto poplatníků, nikoli však žalobkyně, aby v daňovém řízení uplatnili příslušný postup dle daňového řádu a požádali o vrácení přeplatku. Skutečnost, že daňovou povinnost kterou zákon ukládá plátci (srazit a odvést daň z příjmů vyplacených poplatníkovi podle § 38h a násl. zákona o daních z příjmů), splní sám poplatník, nezakládá zánik takové povinnosti u plátce, tj. žalobkyně. Ze žádného ustanovení daňového řádu nelze dovodit zánik povinnosti plátce srazit a odvést daň v případě, zdaní-li příjmy, které podléhají srážkové dani u plátce sám poplatník. Navíc nelze přehlédnout, že plátce neodvádí pouze daň, ale také příjmu odpovídající částku sociálního a zdravotního pojištění.

Je nutno souhlasit s názorem žalovaného, že otázka zdanění osob, které zmiňuje žalobkyně v odvolání (asistenti senátorů a poslanců) nebyla předmětem daňového řízení se žalobkyní. Ani krajskému soudu nejsou známy žádné bližší okolnosti žalobkyní zmiňovaných případů, ani to, jak je ten či onen případ zdaněn, případně po kontrole jim příslušného správce daně hodnocen. I sama žalobkyně ostatně odkazuje pouze na názor vyslovený dřívějším ministrem práce a sociálních věcí, která uvedl v rozhlase dne 11. 2. 2009 a která se týkala existence tzv. Schwarzsystému v ekonomice, nikoliv na konkrétní hodnocení konkrétní situace správcem daně.

Závěrem nutno dodat, že krajský soud má zato, že se žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí v zásadě se všemi odvolacími námitkami vypořádal. Z jeho odůvodnění jsou patrné jeho úvahy o tom, jakými úsudky byl veden a k jakým závěrům dospěl a proč. Žalobkyně s jeho závěry nesouhlasila, avšak pouhá subjektivní nespokojenost s odůvodněním žalovaného, které by si představovala podrobnější, není důvodem, pro který by jako takové nemělo obstát. Není totiž nutno každé rozhodnutí odůvodňovat natolik obsáhle, že by bylo třeba vyžadovat podrobnou odpověď na každý jednotlivý argument účastníka řízení.

Pokračování 31Af 76/2010

S ohledem na shora uvedené krajský soud žalobu jako nedůvodnou zamítl v souladu s ustanovením § 78 odst. 7 s. ř. s.

Výrok o nákladech řízení se opírá o ustanovení § 60 s. ř. s. Žalobkyně neměla ve věci úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů řízení. Žalovaný náhradu nákladů nenárokoval a z obsahu správního spisu nevyplývá, že by mu v průběhu řízení před krajským soudem nějaké náklady vznikly.

Poučení :

Toto rozhodnutí nabývá právní moci dnem doručení účastníkům (§ 54 odst. 5 s. ř. s.). Proti pravomocnému rozhodnutí je přípustná kasační stížnost, kterou lze podat z důvodů uvedených v § 102 a násl. s. ř. s. ve lhůtě dvou týdnů po doručení rozhodnutí. Kasační stížnost se podává ke Krajskému soudu v Hradci Králové. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem. To neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

V Hradci Králové dne 29. července 2011 Mgr. Marie Kocourková, v. r.

předsedkyně senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru