Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

31 Af 73/2010 - 25Rozsudek KSHK ze dne 28.02.2011

Prejudikatura

7 Afs 104/2004


přidejte vlastní popisek

31Af 73/2010-25

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Marie Kocourkové a soudkyň JUDr. Magdaleny Ježkové a Mgr. Heleny Konečné ve věci žalobce R. K., zast. Mgr. Ondřejem Filipem, advokátem v Ústí nad Orlicí, Komenského 156, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové 2, Horova 17, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 1. dubna 2010, č.j. 1872/10-1100-603519, takto :

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

Rozhodnutím ze dne 1.4.2010, čj. 1872/10-110-603519, žalovaný zamítl odvolání žalobce do dodatečného platebního výměru Finančního úřadu v Ústí nad Orlicí (dále jen „správce daně“), ze dne 17.9.2009, čj. 79792/09/273910605280, kterým byla žalobci postupem podle ust. § 31 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků v platném znění (dále jen „daňový řád“) doměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2007 ve výši 50.720,- Kč.

V jeho odůvodnění žalovaný uvedl, že jako odvolací orgán přezkoumal odvoláním napadené rozhodnutí, a to v souladu s ustanovením § 50 odst. 5 daňového řádu. Zjistil, že žalobce podal daňové přiznání za zdaňovací období roku Pokračování 31Af 73/2010

2007, kde mimo jiné uvedl, že vykonával maloobchodní činnost ve spolupráci se svoji manželkou V. K., která na něho dělila příjmy a výdaje ve výši 40%. Z vykonávané činnosti dosáhl zdanitelné příjmy podle § 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů v platném znění (dále jen „zákon o daních z příjmů“) ve výši 1,914.128,- Kč a k nim uplatnil daňově uznatelné výdaje ve výši 1.795.502,- Kč.

Správce daně u žalobce zahájil daňovou kontrolu dne 13.5.2009 a u jeho manželky V. K. dne 27.3.2009. Ta předložila daňovou evidenci a k ní přijaté faktury, výdajové pokladní doklady, knihu tržeb a doklady o provedení inventury zboží za rok 2006 a 2007. Skladovou evidenci zásob zboží a přesnou evidenci denních tržeb předložila pouze za činnosti provozované na čerpací stanici OMV Česká Třebová (dále jen „čerpací stanice OMV“), kde činnost vykonávala od ledna do května roku 2007. Naopak pochybnosti pojal správce daně ohledně přiznaných tržeb za obchod provozovaný na adrese X (dále jen „obchod X“), když vyšlo najevo, že manželka žalobce nevedla skladovou evidenci zásob zboží, evidenci denních tržeb vedla souhrnně jednou částkou, nevedla evidenci používaných marží podle jednotlivých druhů zboží a časového období jejich použití, nevedla cenovou evidenci ani evidenci přirozených úbytků zboží, mank a škod na zboží. Předloženou daňovou evidenci tak správce daně shledal neprůkaznou zejména v oblasti tržeb z prodeje zboží v obchodě X. Vyzval proto žalobce i jeho manželku, aby náhradním způsobem prokázali, jakou výši tržeb z prodeje zboží v obchodě X skutečně realizovali, a ve výzvě podrobně popsal, co v průběhu daňové kontroly zjistil z předložené daňové evidence, označil všechny nesrovnalosti a nedostatky a naznačil, jak je má žalobce odstranit. Žalobce reagoval, avšak stejně jako jeho manželka předložil pouze vlastní odhad objemu prodávaného zboží podle druhů a k nim přiřadil používané marže tak, aby zachoval výši tržeb uvedených v daňovém přiznání. Správce daně následně popsal, proč neakceptuje toto tvrzení žalobce o používané marži a dosažených tržbách z prodeje zboží, a ten následně reagoval tvrzením, že podíl prodaných cigaret na celkových tržbách uvedl pouze orientačně, a předložil novou verzi. V ní již podíl prodaných cigaret nečiní 50% na celkových tržbách, ale pouze 31,15% a v důsledku toho opravil hodnotu používané marže z původně uváděných 6% až 8% na průměrnou hodnotu 6,4%. Následně k tomu také opravil objem prodaného ostatního zboží na podíl 68,85% a k tomu vyjádřil marži 10,62%, takže vyšlo manko ve výši 16.551, Kč, které odůvodnil tím, že bylo pravděpodobně způsobeno zkažením zboží (zejména zeleniny) a dodal, že evidence znehodnoceného zboží byla vedena pouze interně a momentálně není možné ji dohledat. Žalovaný hodnotil tuto novou verzi o objemech prodaného zboží a hodnotách používaných marží a uzavřel, že v inventurních soupisech ke dni 31.12.2006 a 31.12.2007 není žádná zelenina evidována. Vyjádřené manko na prodávaném zboží je tak pouze fiktivní údaj, nepodložený důkazními prostředky.

Žalovaný hodnotil i předloženou tabulku označenou jako „Skladová evidence v Kč“, která obsahuje pouze číselné údaje o úhrnu nakoupeného zboží a prodaného zboží v jednotlivých měsících, nijak však nevyjadřuje skladované zásoby zboží. Z toho dle žalovaného plyne, že správce daně neměl z předložené daňové evidence možnost dokazováním ověřit vykázaný základ daně a vypočtenou daň. Konstatoval, Pokračování 31Af 73/2010

že obecně platí zásada, že nestačí pouze tvrdit, ale je třeba tvrzení také prokázat předloženými důkazními prostředky. Ty, které byly předloženy, opakovaně účelově mění výpočty marže na prodávaném zboží ve snaze prokázat hodnotu tržeb uvedených v přiznání. Nelze je proto akceptovat jako důkazní prostředky prokazující skutečnost. Žalobce tak dle žalovaného neunesl důkazní břemeno ve věci svých tvrzení. Předložená daňová evidence není vedena v souladu s ustanovením § 7b zákona o daních z příjmů, je neprůkazná a nelze z ní vycházet pro stanovení daňové povinnosti dokazováním podle § 31 odst. 1 až 4 daňového řádu. Dle žalovaného žalobce porušil i ustanovení § 31 odst. 9 téhož zákona, svoji zákonnou povinnost ve věci prokazování požadovaných skutečností nesplnil. Základ daně a daň bylo možné stanovit dostatečně spolehlivě jen dle pomůcek (§ 31 odst. 5 daňového řádu).

Žalovaný následně hodnotil i použité pomůcky a konstatoval, že správce daně vycházel z údajů daňového přiznání, z podkladů předložených ke kontrole za zdaňovací období roku 2007 (tj. daňovou evidenci, faktury přijaté, výdajové pokladní doklady, doklady označené jako „Uzávěrka inventury 2006“ a „Inventura k 31.12.2007“, doklad označený jako „Kniha přijatých faktur k 31.12.2006, nezaplacené faktury“, „Kniha přijatých faktur k 31.12.2007, nezaplacené faktury“ a „Sumární prodeje setříděné podle typu platby“). Dále správce daně vycházel z údajů, které manželka žalobce uvedla v průběhu daňové kontroly do protokolů a z jí předkládaných písemností. Správce daně z předložené daňové evidence vyjádřil objem nakoupených cigaret a objem nakoupeného ostatního zboží. Poté stanovil pomůckou průměrnou marži u cigaret ve výši 8,7% a u ostatního zboží 17%. Výdaje za nakoupené a prodané zboží celkem snížil o průměrné ztratné ve výši 2% a k takto sníženým výdajům pak v závislosti na druhu zboží (cigarety, ostatní zboží) přiřadil stanovenou průměrnou marži a vypočetl tržby, kterých mělo být ve skutečnosti dosaženo. Žalovaný konstatoval, že tento výpočet správce daně podrobně popsal a provedl v úředním záznamu ze dne 17.9.2009. Stanovením hodnoty průměrné marže u cigaret ve výši 8,7% se správce daně odklonil jen velmi nepatrně od žalobcem a jeho manželkou udávané marže původně 4%, poté ve změněném tvrzení 7% a následně změněné na 6,4% a stejně tak i v případě ostatního zboží, když použil průměrnou hodnotu marže 17% a žalobce udával původně marži 10% až 20%, poté ve změněném tvrzení 17% a následně změněné na 10,62%. V odvolání žalobce k cigaretám přiřadil průměrnou marži ve výši 7% až 8% a k ostatnímu zboží 20% až 35%, tím se rovněž nijak významně nelišila od hodnot marže použitých správcem daně.

V reakci na odvolací námitku, v níž žalobce vyslovil své přesvědčení, že pouhý odhad marže, který uváděl, nezpůsobuje neprůkaznost údajů v daňové evidenci, žalovaný konstatoval, že odhad marže, který mimochodem v průběhu daňové kontroly žalobce i jeho manželka několikrát změnili, není důkazní prostředek a nelze jej osvědčit jako důkaz, který by dále sloužil ke stanovení daňové povinnosti metodou dokazování podle § 31 odst. 1 až 4 daňového řádu. Správce daně stanovil a poté též použil k výpočtu tržeb za zboží hodnoty průměrné marže podle objemu a druhu prodaného zboží tak, aby se nejvíce výpočtem přiblížil tržbám, kterých bylo ve skutečnosti dosaženo. Tím, že správce daně uplatnil hodnotu průměrného ztratného Pokračování 31Af 73/2010

při prodeji zboží z objemu prodaného zboží před výpočtem tržeb za prodané zboží, dosáhl hodnoty zdanitelných příjmů spíše nižší, než jak mohlo být ve skutečnosti dosaženo, zohlednil však tím také možné úbytky zboží z důvodu likvidace zkaženého zboží či z důvodu poškození obalů zboží, ke kterým běžně v obchodní praxi dochází, které však žalobce ani jeho manželka vůbec nedoložili. Dle žalovaného správce daně použil pro stanovení tržeb z prodeje zboží pomůcky, které umožňují stanovit výši tržeb za prodané zboží dostatečně spolehlivě. Pomůcky, které se staly nástrojem kvalifikovaného odhadu daňové povinnosti žalobce, mají racionální povahu a v maximální reálně dostupné míře usilují o přesnost jimi určovaných skutečností.

Žalovaný nesouhlasil ani s další námitkou žalobce, že správce daně měl provést místní šetření v obchodě X a ověřit si prodejní ceny zboží a porovnat je z cenami nákupními. Uvedl, že daňový řád neurčuje a neukládá správci daně, kdy má institut místního šetření podle § 15 citovaného zákona použít. Poukázal na ust. § 39 odst. 3 daňového řádu s tím, že manželka žalobce evidovala denní tržbu jednou úhrnnou částkou, nikoliv jednotlivé platby, jak požaduje citované ustanovení. V jiné evidenci denní tržby rovněž nezaznamenávala. Vzhledem k tomu, že prodávala spotřební zboží konečnému spotřebiteli bylo její povinností postupovat v souladu se zákonem č. 526/1990 Sb., o cenách, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o cenách“) a vést cenovou evidenci podle jeho § 11, kterou rovněž bylo možné použít pro prokázání výdajů spojených s pořízením zásob zboží a návazně k prokázání příjmů z prodeje tohoto zboží. Cenovou evidenci však nevedla. Tím přivodila sobě a následně i žalobci stav důkazní nouze, neboť důkazní břemeno leží v souladu s ust. § 31 odst. 9 daňového řádu na žalobci.

Dále se žalovaný zabýval uplatněním ust. § 46 odst. 3 daňového řádu. Konstatoval, že správce daně použil jako pomůcku průměrnou hodnotu ztratného ve výši 2% z objemu nakoupeného a poté prodaného zboží, když žalobce ani jeho manželka ani na výzvu správce daně skutečnou výši neprokázali. V obchodní činnosti ke ztrátám dochází, ať už jsou způsobeny vyřazením zboží z důvodu jeho prošlé doby upotřebitelnosti či poškozením obalu nebo drobnými krádežemi. Ztratné ve výši 39.060,- Kč, které správce daně jako jednu z použitých pomůcek zohlednil, je dle žalovaného třeba chápat jako okolnost z níž pro žalobce plyne výhoda.

Žalovaný vyslovil nesouhlas s tvrzením manželky žalobce, že v obchodě X začala vykonávat svoji činnost teprve v roce 2007. Poukázal na to, že v tomto obchodě svoji činnost vykonávala již v roce 2006, a to od měsíce září, tedy ihned poté, co ukončila nájemní smlouvu s nájemcem v prostorách tohoto obchodu. Plynule tedy pokračovala v zavedeném obchodě. Žádná další okolnost, z níž by pro žalobce plynula výhoda, nebyla správcem daně ani žalovaným zjištěna. S okolnostmi, které správce daně považoval za výhodu (§ 46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků) žalobce seznámil a umožnil mu nahlížet do vyměřovacího spisu též v části použitých pomůcek. Dne 24.9.2009 správce daně žalobci zaslal k seznámení úřední záznam, v němž je výpočet daňové povinnosti stanovené za použití pomůcek podle § 31 odst. 5 daňového řádu. Žalovaný konstatoval, že žalobci bylo zachováno právo být o obsahu pomůcek informován a vyjadřovat se k nim.

Pokračování 31A010f 73 /2

Ve včas podané žalobě žalobce namítal, že shora uvedené rozhodnutí žalovaného i jemu předcházející rozhodnutí správce daně vycházejí z nesprávného hodnocení důkazů a nesprávného právního posouzení. Tvrdil, že zmíněnými rozhodnutími byl zkrácen na svých právech.

Především namítal, že nebylo důvodné stanovit daň podle pomůcek. Uvedl, že důvod pro postup dle ust. § 31 odst. 5 daňového řádu spatřoval správce daně i žalovaný v porušení postupu vést přesnou evidenci zásob, dokladující denní pohyb zboží. Dle žalobce nemá podoba a kvalita skladové evidence v podstatě žádný vliv na prokazování výše zisku z maloobchodního prodeje. Ve skladové evidenci by nebyly evidovány prodejní ceny jednotlivých položek zboží, které jsou podstatou sporu. Problém skladové evidence je pouze záminkou k potvrzení domněnky správce daně, že žalobce nepřiznal v rozhodném období plnou výši příjmů z prodeje.

Žalobce dále konstatoval, že žalovaný obsáhle rozebírá neschopnost manželky jako provozovatelky sdělit procentní výši marže z prodeje zboží. Tento údaj však není údajem sledovaným v účetnictví a průměrná výše marže není snadno zjistitelným údajem. To by bylo možné jen za předpokladu, že by po celé sledované období byl provozován systém sledování marží u jednotlivých položek s výpočtem průměrné marže dle prodaných kusů. Takový systém bez kompletního elektronického sledování pohybu zboží a cen není realizovatelný. V podstatě každá položka v prodejně má jinou marži a ta se neustále mění dle cen dodavatelů a prodejních cen. Pokud žalovaný zmiňuje marži na čerpací stanici, je třeba si uvědomit, že se jedná o zásadně odlišný typ prodejny a je všeobecně známo, že potravinářské a jiné doplňkové zboží je v prodeji u čerpací stanice dražší, než v běžných maloobchodních prodejnách.

Žalobce dále poukázal na skutečnost, že nákup zboží nebyl zpochybněn a lze ho ověřit u dodavatelů. Jeho manželka jako provozovatelka obchodu doložila i údaje o tržbách a proto lze určit i zisk z prodeje. Neexistuje povinnost evidovat tržby pomocí registračních pokladen, nelze proto k tíži žalobce posuzovat skutečnost, že není objektivní důkaz o tržbách za prodané zboží. Žalobce tvrdil, že jeho manželka jako provozovatelka evidovala denní příjmy pokladny, žalovaný jí to však vytýká jako nedostatečné. Podle žalobce teprve v případě důvodných pochybností o příjmech měl žalovaný zahajovat dokazování v této věci. Pokud měl pochybnosti o výši příjmů, není namístě konstatovat závadu v účetnictví a následně namísto existujících účetních údajů použít výpočty podle pomůcek. Správce daně dle žalobce může ke zjištění výše marže provést místní šetření, musí však být dostatečně rozsáhlé a spojené s posouzením objemu prodeje jednotlivých druhů nebo alespoň dostatečného množství kategorií zboží, aby výsledek byl skutečně reprezentativní. Žalovaný neuvádí, z jakých důvodů považoval marže za neúměrně nízké a ani je nesrovnává s odpovídajícími prodejnami obdobného typu, velikosti a umístění.

V závěru navrhl zrušení rozhodnutí žalovaného i správce daně a vrácení věci k dalšímu řízení. Pokračování 31Af 73 /2010

Žalovaný ve vyjádření k žalobě označil svůj postup i postup správce daně jako souladný s ust. § 47 daňového řádu. V plném rozsahu pak odkázal na odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí.

Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v rozsahu žalobních námitek v řízení podle části třetí hlavy druhé dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen “s.ř.s.“). Učinil tak bez nařízení jednání dle § 51 odst. 1 s.ř.s., když souhlas žalobce i žalovaného s takovým postupem byl dán za dodržení podmínek stanovených ve větě druhé zmíněného zákonného ustanovení. O věci usoudil následovně.

Základní námitka žalobce směřuje proti závěru správce daně a žalovaného, že daň nebylo možné stanovit dokazováním ve smyslu ust. § 31 odst. 1 až 4 daňového řádu a byly tak splněny podmínky pro stanovení daně podle pomůcek (§ 31 odst. 5 citovaného zákona).

Správce daně v průběhu daňové kontroly soustředil řadu podkladů, které jsou obsahem správního spisu. Z nich vyplývá, že při zahájení daňové kontroly u manželky žalobce dne 27.3.2009 správce daně do protokolu zaznamenal, že měla v roce 2007 v nájmu čerpací stanici OMV, a to do 31.5.2007, a dále provozovala maloobchod ve vlastních prostorách na adrese X.

Na čerpací stanici OMV byly platby v hotovosti evidovány pomocí pokladny (čárový kód) a vedena skladová evidence zásob zboží včetně prodejních cen.

V obchodě X vedla manželka žalobce knihu tržeb, kde denní tržby vedla pod jednou částkou a v daňové evidenci tržbu zaevidovala jednou souhrnnou částkou za měsíc. Skladovou evidenci zásob zboží nevedla. Manželka žalobce sice tvrdila, že o poskytnutých slevách na cenách zboží vedla evidenci, žádnou však nepředložila a dle vlastního prohlášení (viz zápis z jednání dne 24.4.2009) v roce 2007 slevy neposkytovala. Pokud šlo o prodejní ceny zboží, některé z předložených faktur obsahovaly u dodaného zboží ručně připsané ceny. Dle manželky žalobce se jednalo o ceny prodejní včetně daně z přidané hodnoty. Ty však nebyly uvedeny u všech položek, viz faktury vystavené společností MAKRO Cash & Carry ČR, s.r.o., dne 3.3., 16.4.,14.8.2007, společností Novaco Czech Republic, s.r.o, dne 10.8.2007 a společností P.U.P, s.r.o., dne 12.9.2007. K výši marže, kterou uplatnili v obchodě X, se žalobce i jeho manželka vyjádřili opakovaně. Dne 27.3.2009 jeho manželka do protokolu uvedla, že činila u cigaret 4%, alkoholu 20%, potravin 10% až 15% a drogerie 10%. Protože na přijatých fakturách nebyly uvedeny prodejní ceny u všech dodaných položek, a s ohledem na další rozporná sdělení žalobce i jeho manželky ohledně výše uplatněné marže, správce daně dne 18.5.2009 (čj. 54954/09/273930607123) vyzval žalobce, a samostatnou výzvou i jeho manželku podle § 16 odst. 2 a § 31 odst. 9 daňového řádu, aby předložili důkazní prostředky prokazující údaje uvedené v přiznání, a to, že zdanitelné příjmy odpovídají výdajům, které k nim byly daňově uplatněny. I když tato formulace uvedená ve výroku výzvy je značně neurčitá, v odůvodnění správce daně uvedl, že vycházel z údajů zjištěných z citovaných protokolů, vytkl žalobci nedostatky

Pokračování 31Af 73 /2010

evidence vedené jeho manželkou, podrobně popsal důvod pochybností o výši

žalobcem přiznaných zdanitelných příjmech provedl rekapitulaci všech jejich tvrzení. Zejména upozornil, že zjištěná marže na prodávaném zboží, vyplývající z předložených podkladů, je vyšší než marže, kterou uvedla jeho manželka do protokolu ze dne 27.3.2009 a konstatoval, že jeho pochybnosti o správnosti přiznaných zdanitelných příjmech zvýšila změna výpovědi ve věci poskytovaných slev na prodávaném zboží – viz protokoly ze dne 27.3.2009 a 24.4.2009. Krajský soud posoudil tuto výzvu jako celek a dospěl k závěru, že z ní je nepochybné, jaké nedostatky správce daně zjistil. Ponechal zcela na žalobci, jaké důkazní prostředky k prokázání skutečností, které uvedl v daňovém přiznání, předloží. Žalobce i jeho manželka reagovali podáním ze dne 20.5.2009 (doručeným správci daně dne 26.5.2009), kde tvrdili, že minimálně 50% celkových tržeb tvoří tabákové výrobky, u nichž je pevně daná marže v rozmezí 6%-8%. Polovina tržeb po odečtu tabákových výrobků byla prodána s marží 7% a druhá polovina s marží 17%.

Správce daně provedl dne 17.6.2009 v obchodě X místní šetření za účelem ověření aktuálně používané marže a zjistil, že u piva činí 10% a u ostatního zboží v průměru 41%, když nejvyšší byla vykázána u dobré vody neperlivé (74,41%), druhá nejvyšší u chlebíčků (52,94%), nejnižší u vánočky (10,32%)a druhá nejnižší u chleba (21,08%).

S výsledky daňové kontroly seznámil správce daně žalobce dne 17.8.2009 a vyhověl jeho žádosti o poskytnutí lhůty k vyjádření do 31.8.2009. Dne 21.8.2009 (doručeno správci daně Dne 27.8.2009) se žalobce znovu písemně vyjádřil k výše uvedeným údajům ohledně marže a uvedl, že zmíněný 50% podíl tabákových výrobků na tržbách byl jen orientační, souhlasil s podílem, který vypočetl správce daně v konceptu zprávy z kontroly, tedy 31,15% s průměrným rabatem 6,4%. Na ostatní zboží pak zbývá podíl 68,85% s průměrným rabatem 10,62%. Upozornil, že plocha prodejny činí 15ma sklad o zhruba stejné velikosti je využíván převážně na nápojové přepravky a tabákové výrobky v přepravních kartonech. Proto v těchto podmínkách, kdy je téměř veškeré zboží „na pultě“, je vedení klasické skladové evidence téměř nemožné a je nutné ji simulovat uvedenými výpočty.

Dne 16.9.2009 byla zpráva o kontrole projednána se zástupcem žalobce V. S. a dne 17.9.2009 správce daně zaslal žalobci na vědomí kopii spolupodepsané zprávy o daňové kontrole č.j. 72268/09/273930607123 a kopii protokolu ze dne 16.9.2009, č.j. 78983/09/273930607123. Zásilku žalobce osobně převzal dne 21.9.2009 a následně dne 24.9.2009 obdržel úřední záznam ze dne 17.9.2009, č.j. 80698/09/273930607123, jehož obsahem je výpočet daňové povinnosti za použití pomůcek podle § 31 odst. 5 daňového řádu.

Ze shora popsaného skutkového stavu vyplývá, že manželka žalobce v obchodě X vedla knihu tržeb, přičemž denní tržby evidovala jednou částkou a v daňové evidenci tržbu evidovala v souhrnné částce za celý měsíc. Nevedla skladovou evidenci zásob zboží ani evidenci prodejní ceny zboží.

Pokračování 31Af 73 /2010

Podle ust. § 7b zákona o daních z příjmů daňová evidence zajišťuje zjištění základu daně z příjmů a obsahuje údaje o a) příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně, b) majetku a závazcích.

Podle odst. 2 citovaného ustanovení pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí zvláštní právní předpisy o účetnictví 20h), není-li dále stanoveno jinak. Zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků provede poplatník k poslednímu dni zdaňovacího období. O tomto zjištění provede zápis. O případné rozdíly upraví základ daně podle § 24 a 25 (odst. 4 citovaného ustanovení).

Podle ust. § 31 odst. 9 daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.

Podle ust. § 31 odst. 5 daňového řádu nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností, takže zde není možno daňovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavců 1 až 4, je správce daně oprávněn stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez součinnosti s daňovým subjektem.

Podle ust. § 11 odst. 1 písm. d) zákona o cenách jsou prodávající povinni vést evidenci o cenách uplatňovaných při prodeji, pokud jde o ceny spotřebního zboží prodávaného konečnému spotřebiteli. Prodávající jsou povinni uchovávat evidenci o cenách podle odstavce 1 a kalkulace cen uvedených v odstavci 1 písm. b) a c) tři roky po skončení platnosti ceny zboží (odst. 2 citovaného ustanovení).

Krajský soud se ztotožnil se závěry správce daně, že manželka žalobce jako provozovatelka obchodu nevedla daňovou evidenci tak, jak ji ukládá ust. § 7b zákona o daních z příjmů. Citované ustanovení sice formu daňové evidence nepředepisuje, existují však nepochybně základní pravidla, která je nutno dodržet při jejím vedení. Daňová evidence je založena, obdobně jako jednoduché účetnictví, na sledování příjmů a výdajů, a to v členění potřebném pro zjištění základu daně a pro průkazné doložení stavů majetku a závazků. V citovaném § 7b se dále stanoví povinnost ověření skutečného stavu zásob, hmotného majetku a pohledávek a závazků k poslednímu dni zdaňovacího období a povinnost archivace dokladů po dobu stanovenou zákonem o daních z příjmů, resp. zákonem o archivaci. Z uvedeného je zřejmé, že daňová evidence je obdobou jednoduchého účetnictví s tím rozdílem, že zákon vymezuje pouze její obsah, nikoliv způsob jejího vedení. Avšak i jednodušší vedení daňové evidence ve srovnání s jednoduchým účetnictvím má své hranice. Je nutno si uvědomit, že důkazní břemeno podle ust. § 31 odst. 9 daňového řádu je stále na straně žalobce jako daňového poplatníka, a že tudíž i daňová evidence (podobně jako jednoduché účetnictví) musí splňovat z hlediska členění údajů a průkaznosti zápisů požadavky daňových zákonů, případně jiných právních předpisů (např. zákonů o sociálním a zdravotním pojištění, zákona o archivaci, zákona o statistice apod.). Podle krajského soudu i při nejmenších požadavcích na rozsah jejího vedení z ní musí být seznatelné nejenom jaké výdaje ve sledovaném období

Pokračování 31Af 73 /2010

žalobce vynaložil na dosažení, zajištění a udržení příjmů (viz § 24 zákona o daních

z příjmů) a jaké příjmy vykázal, ale také jestli tyto příjmy byly vykázány ve správné výši. To platí v případě žalobce o to více, když ve zmíněném obchodě nebyla instalována registrační pokladna. Nelze přisvědčit žalobci, že podoba a kvalita skladové evidence nemá žádný vliv na prokazování výše zisku z maloobchodního prodeje, neboť ve skladové evidenci by nebyly evidovány prodejní ceny jednotlivých položek zboží. Pokud tím žalobce myslel, že by jeho manželka ve skladové evidenci cenu zboží nevedla, nemění to nic na skutečnosti, že právě skladová evidence, kromě označení zboží a počtu jeho kusů, by v případě nákupu a prodeje zboží měla obsahovat i nákupní a prodejní ceny. V případě přecenění (ať směrem nahoru nebo dolu) proti původně stanovené prodejní ceně v době dodání zboží, by měla obsahovat nejen nově stanovenou cenu ale i údaje o počtu kusů zboží k okamžiku jeho přecenění. Způsob, jakým takovou evidenci daňový subjekt povede jen na něm. Manželku žalobce by rozhodně vedení takové evidence nemohlo zásadně zatěžovat. Jak vyplývá z učiněných zjištění, manželka žalobce v roce 2007 neposkytla žádné slevy, tedy zboží, u něhož již byla stanovena prodejní cena, později nepřecenila. Jak sama uvedla, zboží, které nakoupila bylo ihned umístěno do prodejního prostoru, což svědčí o tom, že žalobkyně nakupovala v menších množstvích. To jí vedení evidencí, které ust. § 7b zákona o daních z příjmů předpokládá, nepochybně usnadnilo. Přesto předložené podklady neobsahovaly údaje, které by umožnily správci daně prověřit, zda vykázané příjmy odpovídají stavu zásob a stanoveným prodejním cenám.

Krajský soud souhlasí se žalobcem, že vést evidenci průměrné marže z prodeje zboží zákon neukládá, a tento údaj rozhodně není údajem snadno zjistitelným. Žalobce však zcela přehlíží, že správce daně zjišťoval průměrné marže až tehdy, kdy ve vedených a předložených evidencích zcela absentovaly údaje o prodejních cenách nakoupeného zboží. Pokud by manželka žalobce vedla přesvědčivé evidence prodejních cen, správce daně nemusel zjišťovat, a také by nepochybně nezjišťoval, průměrnou marži jednotlivých druhů zboží. O tom konečně svědčí postup správce daně při kontrole činnosti provozované na čerpací stanici OMV. Shora naznačené zásady správně vedené daňové evidence by nepochybně zachycovaly i skutečnost, které se žalobce dovolává, tedy že každá položka v prodejně má jinou marži, která se může neustále měnit dle cen dodavatelů a prodejních cen.

Pokud žalobce namítá, že marži na čerpací stanici nelze porovnávat s marží na běžných maloobchodních prodejnách krajský soud neshledal, že by správce daně nebo žalovaný takový postup použili. V průběhu daňové kontroly požadoval správce daně po žalobci pouze důkazy o stavu zásob a prodejních cenách na prodejně X a tam také provedl místní šetření.

Z důvodů výše uvedených krajský soud nemůže souhlasit s názorem žalobce, že pokud nákup zboží nebyl zpochybněn, a byly doloženy i údaje o tržbách, a není-li uložena povinnost evidovat tržby pomocí registračních pokladen, je prokázán i zisk z prodeje. V posuzovaném případě správce daně ve výzvě ze dne 18.5.2009 popsal a zdůvodnil svoje pochybnosti ohledně správnosti vedené daňové evidence a z nich i vyplývající pochybnosti o správnosti výše vykázaných příjmů. Tyto pochybnosti a Pokračování 31Af 73 /2010

jejich zdůvodnění hodnotí krajský soud jako dostačující pro procesní postup, který

správce daně zvolil.

Krajský soud dále nesouhlasil ani s další námitkou žalobce, v níž vyslovil názor, že ke zjištění výše marže mohl správce daně provést místní šetření, které by bylo dostatečně rozsáhlé a spojené s posouzením objemu prodeje jednotlivých druhů nebo alespoň dostatečného množství kategorií zboží, aby výsledek byl skutečně reprezentativní. Správce daně provedl dne 17.6.2009 v obchodě X místní šetření za účelem zjištění aktuálně používané marže. Chtěl-li žalobce svojí námitkou naznačit, že pokud by správce daně provedl toto šetření v naznačeném rozsahu, bylo možné stanovit za kontrolované období roku 2007 výši marže dokazováním, nelze mu přisvědčit. Nákupní a prodejní ceny, a tedy i marže, zjištěné v obchodě X v době kontroly nemusely být, a zřejmě ani nebyly, shodné s nákupními a prodejními cenami, a tudíž ani s marží, kterou manželka žalobce uplatnila u prodávaného zboží v roce 2007. Prodejní ceny zjištěné při místním šetření dne 17.6.2009 mohly správci daně při stanovení základu daně a daně za rok 2007 sloužit pouze jako pomůcka.

Krajský soud, stejně jako žalovaný, dospěl k závěru, že manželka žalobce v rozporu s ust. § 7b zákona o daních z příjmů nevedla daňovou evidenci v uloženém rozsahu. Tím, že nevedla evidenci prodejních cen porušila i ust. § 11 zákona o cenách. Pochybení shora podrobně popsaná neumožnila správci daně stanovit daň dokazováním. Byly proto splněny podmínky pro postup dle § 31 odst. 5 daňového řádu.

Jaké pomůcky při stanovení základu daně správce daně použil vyplývá z úředního záznamu ze dne 17.9.2009, čj. 80698/09/273930607123, který byl žalobci doručen dne 24.9.2009. V žalobě k postupu správce daně neměl žádné výhrady, pouze uvedl, že výši jím stanovené marže nesrovnal s odpovídajícími prodejnami obdobného typu, velikosti a umístění. K tomu krajský soud uvádí, že takové srovnání je sice možné, rozhodně však zákon takový postup správci daně výslovně neukládá. V posuzované věci se správce daně přidržel údajů, které mu poskytl sám žalobce i jeho manželka, dále z prodejních cen, které sama manželka žalobce u některých druhů zboží vyznačila na přijatých fakturách jako ceny prodejní. U cigaret stanovil marži 8,7% (tvrzení žalobce a jeho manželky 4% a posléze 7% a konečně 6,4%), u ostatního zboží použil marži 17%( žalobce a jeho manželka udávali 10%-20%, později 17% a konečně 10,62%). V této souvislosti je možné zmínit i výši marže zjištěnou u některých druhů zboží při místním šetření v obchodě X dne 17.6.2009, která vysoko přesahovala průměr použitý správcem daně při stanovení základu daně za rok 2007.

Žalobce žádné další konkrétní výhrady proti použitým pomůckám případně proti samotnému postupu správce daně při výpočtu základu daně a daně nevznesl. Žalobce nezpochybnil ani postup správce daně při aplikaci ust. § 46 odst. 3 daňového řádu a netvrdil, že by existovaly nějaké okolnosti nebo výhody svědčí v jeho prospěch, které by správce daně nevzal v úvahu.

Pokračování 31Af 73/2010

Krajský soud veden zásadami danými v ust. § 75 odst. 2 s.ř.s. přezkoumal napadené rozhodnutí v rozsahu uplatněných žalobních námitek a z důvodů výše uvedených neshledal žalobu důvodnou. Proto ji dle ust. § 78 odst. 7 s.ř.s. zamítl.

Výrok o nákladech řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s.ř.s. Podle něj má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. V řízení před krajským soudem žalobce úspěch neměl, žalovaný náhradu nákladů řízení nepožadoval a krajský soud ani nezjistil, že by mu nějaké takové náklady vznikly. Vzhledem k tomu bylo rozhodnuto o náhradě nákladů řízení tak, jak je uvedeno ve výroku II. tohoto rozsudku.

Poučení:

Toto rozhodnutí nabývá právní moci dnem doručení účastníkům (§ 54 odst. 5 s.ř.s.)

Proti pravomocnému rozhodnutí je přípustná kasační stížnost, kterou lze podat z důvodů uvedených v § 102 a násl. s.ř.s. ve lhůtě dvou týdnů po doručení rozhodnutí. Kasační stížnost se podává ke Krajskému soudu v Hradci Králové.

O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem. To neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

V Hradci Králové dne 28. února 2011 Mgr. Marie Kocourková, v. r.

předsedkyně senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru