Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

31 Af 7/2011 - 34Rozsudek KSHK ze dne 23.06.2011

Prejudikatura

8 Afs 8/2006

9 Afs 30/2008 - 86

Oprav. prostředek / ústav. stíž.
2 Afs 72/2011 (zamítnuto)

přidejte vlastní popisek

31Af 7/2011-34

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr Marie Kocourkové a soudkyň JUDr. Magdaleny Ježkové a Mgr. Heleny Konečné ve věci žalobce J. S., zast. Mgr. Petrem Stejskalem LL.M., advokátem v Hradci Králové, Jeronýmova 814, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové 2, Horova 17, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaném ho ze dne 3.listopadu 2010, č.j.6971/10-1100-603393, takto:

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

Rozhodnutím ze dne 3.11.2010, č.j.6971/10-1100-603393, žalovaný zamítl odvolání žalobce do rozhodnutí Finančního úřadu ve Vrchlabí (dále jen „správce daně“) ze dne 24.3.2010, č.j. 14981/10/270972605265, kterým byl žalobci snížen dodatečně stanovený základ daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2005 z částky 7,767.001,- Kč na částku 6,948.303,- Kč a snížena dodatečně vyměřená daň z částky 1,242.720,- Kč na částku 1,111.712,- Kč.

Ve včas podané žalobě žalobce tvrdil, že shora uvedenými rozhodnutími žalovaného i správce daně byl zkrácen na svých právech a v důsledku toho je označil za nezákonná. Trval na tom, že nebyly splněny podmínky pro stanovení daně podle pomůcek.

K věci pak uvedl, že správci daně předložil evidenci tržeb prostřednictví pokladen, inventury zásob v ocenění dle § 7b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů v platném znění (dále jen „zákon o daních z příjmů“), evidenci zásob v nákupních cenách a prodejních cenách. Těmito doklady se správce daně nezabýval. Žalobce sice připustil, že evidenci nebyla bezchybná, přesto základní zákonné předpoklady splňovala a byla způsobilá posloužit jako důkazní prostředek v souladu s ust. § 31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků v platném znění (dále jen „daňový řád“).

Žalobce připustil, že nevedl evidence předepsané mu v záznamní povinnosti uložené mu správcem daně dle ust. § 39 daňového řádu, to však neshledal jako důvod pro doměření daně dle pomůcek ale jen pro případné uložení pokuty dle § 37 citovaného procesního předpisu.

Správce daně dle žalobce porušil zásadu součinnosti, spolupráce a přiměřenosti, když výzvy, které vydal, vyžadovaly opakované předkládání záznamů. Ve zprávě z kontroly pak neuvedl logické a souvislé úvahy o hodnocení důkazů a důvody pro vyloučení předložených důkazních prostředků. Nereagoval na výzvy a návrhy žalobce.

Dále žalobce tvrdil, že správce daně stanovil jeho daňovou povinnost především na základě existence dvou bankovních účtů vedených u pobočky České spořitelny, a.s., Vrchlabí. Důvodem markantního zvýšení základu daně za rok 2005 bylo neuvedení druhého účtu a skutečnost, že na tento účet byla v tomto roce uložena částka 11,226.540,- Kč. Žalovaný tvrdí, že se jednalo o denní hotovostní tržby, nebral v úvahu tvrzení žalobce, že šlo o dar jeho otce. Svá tvrzení doložil smlouvami o půjčce. Pokud žalovaný dospěl k závěru, že některá tvrzení nejsou pravdivá, měl splnit povinnosti dané ust. § 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu. Žalovaný nezdůvodnil, proč smlouvy nevzal v potaz. Skutečnost, že platby došly na stejný účet na který byly převáděny prostředky z tržeb, nemůže prokazovat, že je třeba je zařadit do základu daně.

Žalobce poukázal na str. 8 rozhodnutí žalovaného, kde je uvedeno, že „uložené vklady byly také tržbami. Správce daně neuzavřel, že se nemůže jednat o část vrácených půjček nebo dar od zemřelého otce“. Toto tvrzení žalobce je však v rozporu se skutečným postupem správce daně. Ten při dodatečném navýšení základu daně za rok 2005 bere jednoznačně za podklad celou částku uloženou na tento účet, tedy 11,226.540,- Kč. (str. 10 úředního záznamu). To, že celkové navýšení základu není shodné s touto částkou je důsledkem postupu dle ust. § 43 odst. 3 daňového řádu, dle kterého byly na účet převáděné „tržby“ poníženy o předpokládané výdaje. Do základu daně byla zmíněná částka započtena v celém rozsahu. Tvrzení žalovaného, že základ daně byl zvýšen jen o částku 3,474.151,50 Kč, která představuje jen polovinu částky, o kterou byl základ daně navýšen a není

v celém svém rozsahu vázána na tržby odváděné na účet žalobce, označil žalobce za zmatečné a nesrozumitelné.

Žalovaný v odůvodnění svého rozhodnutí hodnotil splnění podmínek pro stanovení daně podle pomůcek, ve smyslu ust. § 50 odst. 5 daňového řádu. Konstatoval, že dle ust. § 31 odst. 5 citovaného zákona správce daně může stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek v případě, jsou-li kumulativně splněny dvě podmínky. Prvním předpokladem je skutečnost, že daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností nesplnil některou ze svých zákonných povinností. Druhou podmínkou aplikace citovaného ustanovení je, že v důsledku této skutečnosti není možno daňovou povinnost stanovit dokazováním podle předchozích odstavců 1 až 4.

Zdůraznil, že žalobci byla rozhodnutím ze dne 6.6.1997, č.j. 21395/270983/4029, uložena záznamní povinnost podle § 39 daňového řádu, žalobce tam stanovené povinnosti, týkající se vedení evidencí podle jednotlivých provozoven, neplnil

Za další nesplněnou povinnost danou zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění platném pro rok 2005 (dále jen „zákon o daních z příjmů“) označil žalovaný vedení evidence zásob podle § 7b tohoto zákona. Poukázal na to, že v roce 2005 již neexistovalo jednoduché účetnictví, které bylo nahrazeno pro daňové účely daňovou evidencí definovanou v § 7b zákon o daních z příjmů. Ta je na rozdíl od jednoduchého účetnictví mnohem benevolentnější k tomu, jakou evidenci materiálu, zboží a dalších dodávek si podnikatel zvolí. Nejsou již zákonem exaktně předepsány knihy zásob a další přesně definované evidence. V tom dává odst. 4 paragrafu 7b zákona o daních z příjmů velkou volnost. Nicméně závazně stanoví povinnost zjistit skutečný stav veškerého majetku, zásob, pohledávek a závazků a porovnat ho se stavem evidenčním. V případě nesrovnalostí pak provést úpravu podle § 24 a § 25 zákon o daních z příjmů. Pokud daňový subjekt zjistí podle své evidence, že některé zboží, které uplatnil jako daňový výdaj, nesloužilo na dosažení příjmů, pak po provedení inventury a porovnání skutečného stavu se svým evidenčním stavem musí o tyto neoprávněně uplatněné výdaje zvýšit základ daně. Stejně tak byl daňový subjekt podle tohoto ustanovení zákona povinen vést evidenci takovou, aby byl schopen prokázat, že veškeré uplatněné výdaje sloužily na dosažení (případně zajištění a udržení) zdanitelných příjmů a že v daňovém přiznání uvedl všechny příjmy, které jsou předmětem daně. Zákonem jsou dány značně rozsáhlé možnosti, jak takovou evidenci vést, to ale neznamená, že ji daňový subjekt nemusí vést vůbec. Takovou situaci nelze akceptovat.

Protože žalobce dle žalovaného nevedl evidenci zásob, kterou by následně porovnal se skutečným stavem, nesplnil povinnost stanovenou zákonem a nebyl schopen základní položky ovlivňující základ daně, tj. oprávněnost výdajů a úplnost příjmů (tržeb), případně evidenci mank a škod prokázat.

Žalovaný konstatoval, že v průběhu kontroly žalobce připustil, že záznamy v rozsahu, jak mu je uložil správce daně, nevedl, ale prováděl tzv. „kontrolu korunou“, kterou ale neprováděl podle jednotlivých druhů zboží, ale v korunách celkem. Poprvé tento způsob evidence zmínil při ústním jednání dne 16.7.2007, při kterém uvedl, že inventury zásob se prováděly pravidelně jednou ročně a to vzhledem k objemu zásob a prodeje není možné dodržet termín 31.12. Inventury se prováděly během listopadu příslušného roku a v lednu následujícího roku. Byly vyčísleny v prodejních cenách a následně byly upraveny o nákupy a prodeje v měsíci listopadu a lednu a do přehledu v daňových přiznáních byly uvedeny tyto hodnoty. Porovnání skutečných a evidovaných stavů zásob zboží na jednotlivých prodejnách se provádí zjednodušeně pomocí kontroly korunou, kde bylo přihlíženo i k jednotlivým převodům v prodejnách. V roce 2005 nebyly zjištěny žádné rozdíly nad stanovené normy.

Žalovaný odkázal na právní názor Nejvyššího správní soudu v Brně, který judikoval v rozsudku ze dne 22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008 – 86, právní názor ke způsobu oceňování zásob nazvaném „kontrola korunou“ toto: „Při tomto způsobu evidence jsou zásoby na skladě evidovány v prodejních cenách. Součet tržeb, stavu zásob (evidovaných v prodejních cenách) a jiných úbytků zásob (např. manka, ztratné či soukromá nebo vnitřní spotřeba) musí odpovídat inventarizaci. Při tomto způsobu evidence je tak třeba mít vždy na paměti, co je cílem evidence zásob, tj. takové vedení evidence zásob, aby byl daňový subjekt schopen ověřit skutečný, faktický stav na stav účetní. Pro tyto účely je pak nezbytné zásoby evidované v prodejních cenách navázat na nákupy zboží evidované v nákupních cenách bez daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“). Důležitou součástí této návaznosti je proto přesná evidence slev, marží a jiných způsobů úbytků zásob, než je prodej (např. manka, ztratné, vnitřní či soukromá spotřeba). Úbytek zboží vedeného v prodejní ceně totiž představuje nejen dosaženou tržbu za prodané zboží, ale i poskytnuté slevy při prodeji zboží, či vnitřní spotřebu, manka a škody či ztratné. Aby byl daňový subjekt schopen ověřit skutečný faktický stav zásob, vedený v prodejních cenách na stav účetní, tedy na dosažené tržby (případně příjmy), musí být schopen pro účely inventury převést prodejní ceny na ceny nákupní, a proto musí znát jím používanou průměrnou obchodní přirážku (resp. přirážky, pokud používá pro různé druhy zboží odlišné marže - viz dále) a částku připadající na daň z přidané hodnoty, jinak není schopen provázat dosažené tržby a stav zásob evidovaný v prodejních cenách a jiné úbytky zásob se svými vstupy (nakoupené zásoby v pořizovacích cenách). Bez znalosti obchodní přirážky nelze ověřit tržby a zůstatky zásob (evidovaných v prodejních cenách) se vstupy a doložit pohyb zásob. Pokud i přes tyto znalosti vzniknou případné rozdíly, pak je nutno tyto rozdíly doložit přeceněním zboží, tedy promítnutím jak slev, tak zdražení, jakož i případné vnitřní spotřeby či vzniklé škody, protože tyto ovlivní celkovou cenu zboží na prodejně. V případě, že daňový subjekt prodává různé druhy zboží, u kterých uplatňuje také různou marži, musí znát průměrnou výši uplatňované obchodní přirážky u každé komodity a porovnávat každou komoditu zvlášť“.

Jak dle žalovaného vyplývá z výše uvedeného i z obecných účetních znalostí, je znalost obchodní přirážky (marže) pro ověření správnosti evidovaných tržeb a následně přiznané daně z příjmů a daně z přidané hodnoty na výstupu rozhodující. Pokud správce daně vypočítal z evidovaných přijatých zdanitelných plnění při nákupu zboží a evidovaných uskutečněných zdanitelných plnění při prodeji zboží průměrnou obchodní přirážku v záporné hodnotě, oprávněně ho to vedlo k pochybnostem o správnosti a úplnosti evidovaných tržeb a následně přiznané daně. Tuto pochybnost, která byla sdělena výzvou ke splnění povinností při daňové kontrole, žalobce neodstranil, protože nedoložil žádnou evidenci zásob, kterou by prokázal svoje tvrzení, že neprodané zboží zůstalo na skladě. Sice tvrdil, že byla prováděna kontrola korunou, ale tento způsob evidence zásob a kontroly tržeb nedoložil. Z vyjádření, že kontrola korunou nebyla prováděna podle jednotlivých druhů zboží, ale pouze celkem v korunách, je zřejmé, že o žádnou průkaznou evidenci zboží nemohlo jít. Správce daně také zjistil, že dopočet stavu zásob od provedení inventur v prodejních cenách k poslednímu dni roku byl prováděn chybně, protože nerespektoval skutečnost, že inventury byly provedeny na jednotlivých prodejnách v různých dnech, byl proveden v neporovnatelných cenách (prodejní ceny vč. DPH, prodejní ceny bez DPH, nákupní ceny bez DPH) a částky, které měly být přičteny, byly odečteny a naopak. Dle žalovaného je zřejmé, že správnost takto zjištěného stavu nelze ověřit žádnou evidencí ani výslechem svědků. Po celou dobu kontroly žalobce (resp. zástupce) tvrdil, že inventurní rozdíly nebyly zjištěny.

Žalovaný zdůraznil, že žalobce provozoval několik maloobchodních prodejen a poukázal na obsah daňového přiznání, kde uvedl příjmy ve výši 87,165.356 Kč. Nevedení žádné evidence zásob u takto rozsáhlého podnikání označil za hrubé porušení zákona. Pokud by žalobce nějakou evidenci zásob vedl, pak by musel dojít ke zjištění rozdílů mezi stavem evidenčním a stavem skutečně zjištěným, se kterým by musel naložit ve smyslu § 24 a § 25 zákona o daních z příjmům, jak mu ukládá ust. § 7b v odst. 4 tohoto zákona.

Žalovaný připustil, že při vedení povinných evidencí se mohou vyskytnout chyby. Pokud by však byly předepsané evidence vedeny, bylo by možno stanovit daň dokazováním. Žalobce však předepsané evidence nevedl, nevěděl kolik má mít zásob a neměl skutečný stav zjištěný při inventuře s čím porovnávat. Správce daně tedy nemohl stanovit daň dokazováním. Z žádné evidence nebylo možno stanovit výši skutečných příjmů ani množství skutečně prodaného zboží, případně prodejních cen.

Podle žalovaného je ze shora uvedených zjištění nepochybně prokázána existence skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost, správnost i úplnost daňové evidence. Jedná se o zásadní vady, pro které nemůže být považována daňová evidence jako celek za důkazní prostředek, který by se stal skutečným důkazem ve smyslu § 23 odst. 10 zákona o daních z příjmů. Tento závěr správce daně označil žalovaný za zcela logický a zákonný. Evidence zásob nebyla vedena, porovnání evidenčního stavu se stavem skutečným nebylo provedeno a proto nebylo možné žádným způsobem (žádným důkazem) ověřit, zda skutečně bylo evidováno veškeré nakoupené a prodané zboží a zejména veškeré tržby.

V důsledku nesprávné, neúplné a neprůkazné evidence se žalobce ocitl v důkazní nouzi a neunesl důkazní břemeno dané ustanovením § 31 odst. 9 daňového řádu. Správce daně nemohl s dostatečnou přesností stanovit daňovou povinnost dokazováním a proto přistoupil ke stanovení základu daně a daně za použití pomůcek.

Podle žalovaného obě podmínky pro stanovení daně podle pomůcek byly v tomto případě splněny a správce daně stanovil daňovou povinnost v souladu s daňovým řádem.

Žalovaný dále uvedl, že jako odvolací orgán přezkoumal, zda správce daně při dodatečném stanovení základu daně a daně podle pomůcek dbal na ustanovení § 46 odst. 3 daňového řádu. Dospěl k závěru, že správce daně jednak zvolil vhodný způsob stanovení základu daně na základě šetření provedeného u žalobce, jednak vzal v úvahu nezdanitelné části základu daně v takové výši, v jaké je žalobce uplatnil v daňovém přiznání.

K jednotlivým žalobním námitkám pak žalovaný dále uvedl, že správce daně zjistil vlastní vyhledávací činností, že v průběhu let 2004 až 2006 žalobce kromě podnikatelského účtu, který uváděl ve své daňové evidenci, vkládal finanční prostředky z tržeb také na jiný účet, který nikde neuvedl a to u stejné banky. Ukládal na něj peněžní prostředky ve stejné dny a čas jako odvody z tržeb z jeho prodejen. Žalovaný v rozhodnutí tyto případy popsal. Přesně specifikoval vklady na účty číslo 2021629608 a číslo 1301585369/0800 v letech 2004 a 2005 a uzavřel, že na nezaregistrovaný účet ve smyslu daňového řádu žalobce v období od září 2004 do srpna 2005 provedl nejméně 35 hotovostních vkladů v celkové výši 16,4 milionu Kč (z toho v roce 2005 více než 11 milionů Kč). Základ daně byl oproti v odvoláním napadeném platebním výměru zvýšen o částku 3,474.151,50 Kč podle pomůcek. V žádném případě nebyl základ daně zvýšen o 16,4 milionu Kč uložených na neregistrovaný účet. Dále žalovaný uvedl, že žalobce v průběhu probíhajícího daňového řízení svoje vysvětlení ohledně původu peněžních prostředků na neevidovaném účtu několikrát změnil. Ještě dne 23.4.2008 zástupce žalobce tvrdil, že vklady na soukromý účet jsou ze zdaněných tržeb a předkládal k tomu různé důkazní prostředky, kterými prokazoval, že vklady pochází z podnikání. Teprve poté, co správce daně zjistil, že vykázané tržby žalobce nepokryjí vklady vložené na soukromý účet, předložil žalobce nejprve elektronicky dne 17.7.2008 nečitelné smlouvy o půjčkách a upřesňuje tvrzení, že se jednalo částečně také o peněžní prostředky, které obdržel z vrácených půjček a daru od otce, který zemřel v červnu 2008. Následně pak dne 25.7.2008 uvádí, že k ukládání peněžních prostředků na soukromé účty došlo v roce 2004 a následujících letech z důvodu zavedení neúměrně vysokých bankovních poplatků za vklady hotovosti nad 500 tis. Kč. Dne 20.10.2008 doložil po výzvě správce daně žalobce originály smluv o půjčkách.

Žalovaný poukázal na skutečnost, že správce daně v součinnosti s Českou spořitelnou získal pokladní doklady z pobočky spořitelny, ze kterých je u jednotlivých vkladů zřejmá částka vložená na účet s rozpisem jednotlivých bankovek a dále datum a čas s přesností na vteřiny. Správce daně proto uzavřel důkazní řízení tak, že uložené vklady byly zčásti také tržbami, jak žalobce několikrát sám uváděl. Správce daně nevyloučil, že se může jednat o část vrácených půjček nebo o dar od zesnulého otce, přestože je žalobce vkládal po částech na soukromý účet 2 roky poté, co částku 5 milionů Kč obdržel. Zvýšení základu daně nebylo o celou částku vkladů na neregistrovaný účet ve výši 16,4 milionu Kč (v letech 2004 a 2005), ale celkem pouze v roce 2005 o částku 3,4 milionu Kč. Aby byla daň stanovena dostatečně spolehlivě a žalobce nebyl poškozen, bylo za zdaňovací období roku 2005 výhodnější stanovení daně za použití pomůcek. V roce 2005 nebyl základ daně zvýšen o celou částku peněžních prostředků ukládaných současně s tržbami na neregistrovaný účet v tomto roce ve výši 11,4 milionu Kč, ale o částku 3,4 milionu Kč, jak je uvedeno ve výroku rozhodnutí.

Žalovaný dále uvedl, že hodnocení všech předložených důkazních prostředků je uvedeno ve zprávě o kontrole. Správce daně zaslal v průběhu kontroly daňovému subjektu tři výzvy ke splnění povinnosti při kontrole, ve kterých podrobně daňový subjekt seznámil se svými pochybnostmi. Ve výzvě čj. 26870/07/270933/1275 požadoval po žalobci prokázání, že částka vložená na soukromý účet ve výši 11,226.540,--Kč pochází z již zdaněných nebo osvobozených příjmů nebo příjmů nepodléhajících dani. Bylo na daňovém subjektu, jaké důkazní prostředky zvolí. Daň byla dodatečně doměřena pouze pro neplnění povinností daných zákonem o daních z příjmů ve znění platném pro rok 2005.

Žalovaný konstatoval, že správce daně nemohl v daném případě při daňové kontrole postupovat dokazováním, a byl proto oprávněn stanovit daňovou povinnost postupem dle ustanovení § 31 odst. 5 daňového řádu. Splnil i další podmínku ve smyslu ust. § 46 odst. 3 téhož zákona, tj. že při stanovení daňové povinnosti přihlédl ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt. Správce daně při stanovení pomůcek vycházel z reálných hodnot, které v daném čase a místě jsou zárukou, že daň stanovená za použití pomůcek je stanovena dostatečně spolehlivě.

Ve vyjádření k žalobě žalovaný odkázal na obsah odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí a předložený správní spis. Navrhl zamítnutí žaloby.

Při jednání před soudem zástupkyně žalobce i pověřený pracovník žalovaného setrvali na svých závěrech i procesních návrzích.

Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v rozsahu žalobních námitek v řízení podle části třetí hlavy druhé dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen “s.ř.s.“). O věci usoudil následovně.

Základní námitka žalobce směřuje proti závěru správce daně a žalovaného, že daň nebylo možné stanovit dokazováním ve smyslu ust. § 31 odst. 1 až 4 daňového řádu a byly tak splněny podmínky pro stanovení daně podle pomůcek (§ 31 odst. 5 citovaného zákona).

Správce daně v průběhu daňové kontroly soustředil řadu podkladů, které jsou obsahem správního spisu. Z nich vyplývá, že při zahájení daňové kontroly dne 1.2.2007 bylo do protokolu zaznamenáno, že žalobce provozoval obchod s potravinami v provozovnách ve V., ul. V. a P., dále ve Š. m. a v J., dále občerstvení a parkoviště u k. K. ve V. Ve smyslu ust. § 7b zákona o daních z příjmů vedl žalobce daňovou evidenci.

Citované ustanovení stanoví, že daňová evidence zajišťuje zjištění základu daně z příjmů a obsahuje údaje o a) příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně, b) majetku a závazcích.

Podle odst. 2 citovaného ustanovení pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí zvláštní právní předpisy o účetnictví20h), není-li dále stanoveno jinak. Zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků provede poplatník k poslednímu dni zdaňovacího období. O tomto zjištění provede zápis. O případné rozdíly upraví základ daně podle § 24 a 25 (odst. 4 citovaného ustanovení).

Podle ust. § 31 odst. 9 daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.

Žalobce povinnostem uvedeným v § 7b zákona o daních z příjmů nedostál. Především nevedl evidenci zásob tak, jak mu ukládá odst. 3 citovaného zákona. Inventurní soupisy zásob zboží nebyl prováděny k poslednímu dni zdaňovacího období (2004 a 2005) ale na jednotlivých prodejnách v různých termínech. Namísto k 31.12.2004 byly inventurní soupisy pořízeny ve dne 20.11.2004, 30.11.2004 a 29.1.2005. Za rok 2005 pak namísto k 31.12.2005 byl stav zásob na jednotlivých prodejnách zjišťován 30.11.2005, 10.1.2006 a 21.1.2006. Stav zásob je na těchto soupisech vykázán v prodejních cenách včetně daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“). Žalobce nepředložil žádnou evidenci, se kterou by bylo možné takto zjištěné stavy zásob zboží porovnat a o případné rozdíly upravit základ daně ve smyslu ust. § 24 a 25 zákona o daních z příjmů. Nepochybně tak neučinil ani žalobce, i když mu to § 7b citovaného zákona, jak je shora uvedeno, ukládá. Žalobce neprovedl řádně ani dopočet stavu zásob k 31.12.2004 a 31.12.2005, když nerespektoval skutečnost, že na jednotlivých provozovnách byly inventury provedeny v různých dnech. Inventurní soupisy pořídil v neporovnatelných cenách (prodejní ceny byly vykazovány bez DPH, včetně DPH případně v nákupních cenách včetně DPH). I když žalobce tvrdil, že inventurní sestavy zásob ke dni 31.12.2004 a 31.12.2005, které předložil správci daně dne 18.7.2008, představují stav zásob v pořizovacích cenách, nelze jeho tvrzení pokládat za dostatečně věrohodné. Tyto inventurní soupisy nejsou rozděleny podle jednotlivých středisek a nejsou ani podepsané. O těchto nesrovnalostech informoval správce daně žalobce dne 16.7.2007 a požadoval předložit tyto zápisy v porovnatelných cenách, což zástupce žalobce přislíbil učinit do 23.7.2007. Protože nevyhověl tomuto požadavku, správce daně urgoval splnění svého požadavku opět dne 13.9.2007 (viz protokol č.j. 3837/07/270933/1275). Podklady pro ověření stavu majetku a zásob v ocenění dle § 7b zákona o daních z příjmů opakovaně požadoval správce daně ve výzvě ze dne 13.11.2007 (č.j. 48510/07/270933/1275). Skutečnost, že předložení zmíněných podkladů požadoval správce daně na žalobci opakovaně není v rozporu se zákonem. I kdyby byly některé požadavky správce daně opakovány i zcela nedůvodně, tato skutečnost by nečinila napadené rozhodnutí nezákonným.

Při ústním jednání dne 16.7.2007 zástupce žalobce výslovně uvedl, že porovnání skutečných a evidovaných stavů zásob zboží na jednotlivých prodejnách provádí žalobce zjednodušeně pomocí „kontroly korunou“, kterou ale prováděl celkem v korunách, nikoliv podle jednotlivých druhů zboží. Přitom přihlédl i k jednotlivým převodům v prodejnách a v roce 2005 nebyly zjištěny žádné rozdíly nad stanovené normy.

K tomuto způsobu oceňování žalovaný ve svém rozhodnutí citoval právní názor, který ve svém rozsudku ze dne 22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008 – 86, vyslovil Nejvyšší správní soud. Krajský soud tento odkaz, včetně citace uvedené na straně 3 a 4 shora, pokládá za příhodný. Způsob, jakým měla být dle žalobce tato kontrola provedena, není s citovaným závěrem Nejvyššího správního soudu v souladu, žalobce navíc tento způsob evidence zásob a kontroly tržeb nedoložil.

Krajský soud se ztotožnil se závěry správce daně, že žalobce nevedl daňovou evidenci tak, jak mu ukládá ust. § 7b zákona o daních z příjmů. Citované ustanovení sice formu daňové evidence nepředepisuje, existují však nepochybně základní pravidla, která je nutno při jejím vedení dodržet. Daňová evidence je založena, obdobně jako jednoduché účetnictví, na sledování příjmů a výdajů, a to v členění potřebném pro zjištění základu daně a pro průkazné doložení stavů majetku a závazků. V citovaném § 7b se dále stanoví povinnost ověření skutečného stavu zásob, hmotného majetku a pohledávek a závazků k poslednímu dni zdaňovacího období a povinnost archivace dokladů po dobu stanovenou zákonem o daních z příjmů, resp. zákonem o archivaci. Z uvedeného je zřejmé, že daňová evidence je obdobou jednoduchého účetnictví s tím rozdílem, že zákon vymezuje pouze její obsah, nikoliv způsob jejího vedení. Avšak i jednodušší vedení daňové evidence ve srovnání s jednoduchým účetnictvím má své hranice. Je nutno si uvědomit, že důkazní břemeno podle ust. § 31 odst. 9 daňového řádu je stále na straně žalobce jako daňového poplatníka, a že tudíž i daňová evidence (podobně jako jednoduché účetnictví) musí splňovat z hlediska členění údajů a průkaznosti zápisů požadavky daňových zákonů, případně jiných právních předpisů (např. zákonů o sociálním a zdravotním pojištění, zákona o archivaci, zákona o statistice apod.). Podle krajského soudu i při nejmenších požadavcích na rozsah jejího vedení z ní musí být seznatelné nejenom jaké výdaje ve sledovaném období žalobce vynaložil na dosažení, zajištění a udržení příjmů (viz § 24 zákona o daních z příjmů) a jaké příjmy vykázal, ale také jestli tyto příjmy byly vykázány ve správné výši. Skladová evidence, kromě označení zboží a počtu jeho kusů, by v případě nákupu a prodeje zboží měla obsahovat i nákupní a prodejní ceny. V případě přecenění (ať směrem nahoru nebo dolu) proti původně stanovené prodejní ceně v době dodání zboží, by měla obsahovat nejen nově stanovenou cenu, ale i údaje o počtu kusů zboží k okamžiku jeho přecenění. Způsob, jakým takovou evidenci žalobce povede je na něm. Žalobcem předložené podklady však neobsahovaly údaje, které by umožnily správci daně prověřit, zda vykázané příjmy odpovídají stavu zásob a stanoveným prodejním cenám.

Žalobce, pokud jde o vedení evidencí, poukazoval na nesprávné závěry žalovaného, který mu, stejně jako správce daně, vytýkal neplnění záznamní povinnosti. I když je krajský soud názoru, že neplněním záznamní povinnosti se žalobce dopustil porušení zákona, musí mu přisvědčit v tom, že pouhé nesplnění této povinnosti nemůže být důvodem pro stanovení daně podle pomůcek. Jak ale vyplývá ze shora uvedeného, žalovaný hodnotil průkaznost účetnictví žalobce i vytýkaná pochybení ve vztahu k ust. § 7b zákona o daních z příjmů. Pokud ve svém rozhodnutí zmiňoval i porušení záznamní povinností, neovlivnilo to zákonnost žalobou napadeného rozhodnutí.

Z obsahu správního spisu dále vyplývá, že správce daně zjistil vlastní vyhledávací činností, konkrétně od České spořitelny, a.s., centrály v Praze, že v průběhu let 2004 až 2006 vkládal žalobce finanční prostředky na dva účty, kromě podnikatelského účtu, který uváděl ve své daňové evidenci, ještě na další účet u stejné banky. Vklady se uskutečňovaly ve stejné dny a stejný čas jako odvody z tržeb z jeho prodejen. Na nezaregistrovaný účet žalobce v roce 2005 uložil více než 11 milionů Kč. Ohledně původu těchto prostředků dne 15.6.2007 zástupce žalobce uvedl, že jde o peníze z tržeb, tj. ze zdaněných peněz. Dne 3.3.2008 opět potvrdil, že jde o prostředky z denních hotovostních tržeb z jednotlivých prodejen. Poté co byl žalobce seznámen s hodnocením všech správcem daně získaných podkladů, předložil dne 17.7.2008 elektronicky smlouvy o půjčkách a svoje předchozí tvrzení změnil tak, že se jednalo částečně také o peněžní prostředky, které obdržel z vrácených půjček a daru od otce, který zemřel v červnu 2008. Z předložených smluv vyplývá, že žalobce dne 3.2.2000 zapůjčil J. K. 850.000,- Kč a dle doložených potvrzení přijal splátky této půjčky a to dne 10.6.2003 ve výši 500.000,- Kč a 28.11.2003 ve výši 350.000,- Kč. Žalobce měl dále na základě smlouvy o půjčce ze dne 10.2.2002 zapůjčit V. Č. 450.000,- Kč, ten mu je dle potvrzení ze dne 28.12.2003 v plné výši vrátil. Otec žalobce J. S. zapůjčil dle smlouvy ze dne 20.12.2003 5,000.000,- Kč aniž si stanovil termín vrácení a dne 25.2.2008 mu stejnou částku daroval. K těmto smlouvám krajský soud podotýká, že žádná z částek, ať zapůjčených nebo darovaných, se nijak nedotýká kontrolovaného roku 2005. Žalobce žádným přesvědčivým důkazem nepodpořil svoje tvrzení, že peníze půjčené otcem ukládal postupně, aby za vklady přesahující 500.000,- Kč nemusel platit neúměrně vysoké bankovní poplatky. Peněžní částky ze splacené půjčky od J. K. a V. Č. nepřesáhly zmíněných 500.000,- Kč. Smlouvu o půjčka uzavřel žalobce se svým otcem dne 20.12.200. I kdyby bylo možné odhlédnou od skutečnosti, že o této půjčce nebylo v účetnictví žalobce účtováno, žalobce by zapůjčené peníze mohl uložit v částkách nepřevyšujících zmíněných 50dle smlouvy ze dne 25.2.2008, žalobce neupřesnil ani jinak nedoložil, zda mu otec daroval původně půjčených 5,000.000,- Kč, nebo se jednalo o další stejně vysokou částku. Pro posouzen věci je tato otázka nerozhodná, neboť na hodnocení uvedeném výše se tím nic nemění. Krajský soud podotýká, že i ohledně tvrzení žalobce o ukládání části půjčených peněz v roce 2005 leží důkazní břemeno na něm. Předložené důkazní prostředky toto tvrzení jednoznačně neprokazují.

Poslední námitka žalobce poukazuje na závěry žalovaného, že „uložené vklady byly také tržbami. Správce daně neuzavřel, že se nemůže jednat o část vrácených půjček nebo dar od zemřelého otce“. Toto tvrzení označil žalobce jako rozporné se skutečným postupem správce daně, který při dodatečném navýšení základu daně za rok 2005 bere jednoznačně za podklad celou částku uloženou na tento účet, tedy 11,226.540,- Kč. Tvrzení žalovaného, že základ daně byl zvýšen jen o částku 3,474.151,50 Kč, označil žalobce za zmatečné a nesrozumitelné.

Krajský soud souhlasí se žalobcem, že zdůvodnění žalovaného, jak je uvedeno v odst. 1 na str. 8 žalobou napadeného rozhodnutí, je nepřesné a zavádějící. Nicméně postup při stanovení základu daně a daně je podrobně a zcela vyčerpávajícím způsobem popsáno v úředním záznamu č.j. 8272/10/270933601275. Nejasnosti argumentace žalovaného, jak jsou uvedeny v odůvodnění napadeného rozhodnutí, nemohly jeho zákonnost, a to zejména s ohledem na závěry týkající vkladů na shora specifikované účty žalobce u České spořitelny, a.s., nijak ovlivnit.

Podle ust. § 31 odst. 5 daňového řádu nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností, takže zde není možno daňovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavců 1 až 4, je správce daně oprávněn stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez součinnosti s daňovým subjektem.

Krajský soud, stejně jako žalovaný, dospěl k závěru, že žalobce v rozporu s ust. § 7b zákona o daních z příjmů nevedl daňovou evidenci v uloženém rozsahu. Citovaná pochybení shora podrobně popsaná neumožnila správci daně stanovit daň dokazováním. Byly proto splněny podmínky pro postup dle § 31 odst. 5 daňového řádu.

Žalovaný žádné další konkrétní výhrady proti použitým pomůckám, případně proti samotnému postupu správce daně při výpočtu základu daně a daně, nevznesl. Žalobce nezpochybnil ani postup správce daně při aplikaci ust. § 46 odst. 3 daňového řádu a netvrdil, že by existovaly nějaké okolnosti nebo výhody svědčí v jeho prospěch, které by správce daně nevzal v úvahu.

Krajský soud veden zásadami danými v ust. § 75 odst. 2 s.ř.s. přezkoumal napadené rozhodnutí v rozsahu uplatněných žalobních námitek a z důvodů výše uvedených neshledal žalobu důvodnou. Proto ji dle ust. § 78 odst. 7 s.ř.s. zamítl.

Výrok o nákladech řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s.ř.s. Podle něj má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. V řízení před krajským soudem žalobce úspěch neměl, žalovaný náhradu nákladů řízení nepožadoval a krajský soud ani nezjistil, že by mu nějaké takové náklady vznikly. Vzhledem k tomu bylo rozhodnuto o náhradě nákladů řízení tak, jak je uvedeno ve výroku II. tohoto rozsudku.

Poučení:

Toto rozhodnutí nabývá právní moci dnem doručení účastníkům (§ 54 odst. 5 s.ř.s.)

Proti pravomocnému rozhodnutí je přípustná kasační stížnost, kterou lze podat z důvodů uvedených v § 102 a násl. s.ř.s. ve lhůtě dvou týdnů po doručení rozhodnutí. Kasační stížnost se podává ke Krajskému soudu v Hradci Králové.

O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem. To neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

V Hradci Králové dne 23. června 2011

Mgr. Marie Kocourková, v.r.

předsedkyně senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru