Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

31 Af 19/2011 - 34Rozsudek KSHK ze dne 23.06.2011

Prejudikatura

11 Ca 7/2008 - 57

Oprav. prostředek / ústav. stíž.
1 Afs 61/2011 (zrušeno a vráceno)

přidejte vlastní popisek

31Af 19/2011-34

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Marie Kocourkové a soudkyň JUDr. Magdaleny Ježkové a Mgr. Heleny Konečné ve věci žalobce D. P., zast. společností UNTAX, s.r.o., se sídlem v Praze 10, U Továren 256/14, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové, Horova 17, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. prosince 2010, č.j. 6934/10-1300-608554, takto:

I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 7. prosince 2010, č.j. 6934/10-1300-

608554, se zrušuje a věc se žalovanému vrací k dalšímu

řízení.

II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci náklady řízení ve výši

11.127,- Kč do osmi dnů od právní moci tohoto rozsudku do rukou

zástupce žalobce, společnosti UNTAX, s.r.o., se sídlem v Praze 10,

U Továren 256/14.

Odůvodnění:

Rozhodnutím ze dne 7. prosince 2010, č.j. 6934/10-1300-608554, žalovaný zamítl odvolání žalobce do dodatečných platebních výměrů Finančního úřadu v Trutnově (dále jen „správce daně“) ze dne 8. března 2010, jimiž byla žalobci

dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za třetí a čtvrté čtvrtletí roku 2006, za první až čtvrté čtvrtletí roku 2007 a první až čtvrté čtvrtletí roku 2008 v celkové výši 482.012,- Kč a dále sděleno penále z dodatečně vyměřené daně ve výši 92.205,- Kč.

V jeho odůvodnění žalovaný v úvodu uvedl, že dle ust. § 32 odst. 3 daňového řádu rozhodnutí obsahuje odůvodnění, nestanoví-li daňový řád nebo zvláštní daňový zákon jinak, pokud nejde o případ, kdy správce daně reaguje na tvrzení daňového subjektu beze změny nebo je odůvodnění daňovému subjektu známé z jiného dokumentu. V takovém případě správce daně na tento dokument ve svém rozhodnutí odkáže, což dle žalovaného učinil správce daně v posuzovaném případě, kdy odkázal v dodatečných platebních výměrech na zprávu o daňové kontrole. Tato zpráva byla řádně se žalobcem projednána dne 18.2.2010.

Za stěžejní odvolací námitku žalovaný označil nesouhlas žalobce se stanovení daně podle pomůcek. Zjišťoval proto, zda v daném případě byl splněn první předpoklad stanovení daňové povinnosti podle pomůcek, totiž zda při dokazování uváděných skutečností žalobce nesplnil některou ze svých zákonných povinností. Konstatoval, že povinností žalobce bylo mimo jiné prokázat správnost údajů obsažených v daňových přiznáních k dani z přidané hodnoty, která podal. Dle § 31 odst. 9 zákona č 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků v platném znění (dále jen „daňový řád“) daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování, nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Tato povinnost vyplývá rovněž z § 16 odst. 2 písm. c) citovaného zákona.

Žalovaný tvrdil, že správce daně v předmětné věci v rámci daňové kontroly za zdaňovací období za 3. a 4. čtvrtletí roku 2006 zjistil nesrovnalosti mezi žalobcem vykazovanou výší tržeb z prodeje zboží a výší obchodní přirážky vyčíslenou z předložených dokladů. Proto ho vyzval k předložení evidencí pro daňové účely ve smyslu § 100 zákona č. 235/2004 Sb., v platném znění (dále jen „zákon o DPH“), zápisu o zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků k poslednímu dni kontrolovaného období, tj. k 31.12.2006, seznamu tzv. komisního zboží k začátku a konci kontrolovaného období, komisionářské smlouvy, dodacích listů. Této výzvě žalobce nevyhověl a při ústním jednání dne 12.10.2009 uvedl, že zápis nemá, neboť stav účetní vždy odpovídal stavu zásob v prodejně, za celé období podnikání si je vědom ztráty asi 20 kusů zboží (rukavic a čepic). V průběhu kontroly předložil pouze inventurní soupis zásob zboží ke konci kontrolovaného období tj. k 31.12.2006, k 1.1.2006 však inventurní soupis zásob zboží nepředložil s odůvodněním, že se mu data v počítači ztratila. Správci daně předložil „Směrnici pro poskytování slev pro rok 2006“, kde je uveden výčet poskytovaných slev a sdělil, že při opravách jízdních kol není účtována práce v případě zakoupení součástek v jeho prodejně. Žádnou evidenci, z níž by byly slevy patrné, však nedoložil. Pouze tvrdil, že ze sestavy „prodej dle položek k 31.12.2006“, jsou patrné ztráty, výprodeje a přehledy zboží, které se v roce 2006 vracelo. Dle tohoto soupisu činila celková prodejní hodnota zboží 95% jeho celkové pořizovací ceny. Sestava zahrnuje totiž položky zboží, u nichž je uvedena pořizovací cena (viz. nákupní doklady), ale

prodejní cena je buď nulová, nebo v haléřích či korunách. Přitom tyto položky tvoří přibližně 25% z celkového počtu v sestavě. Obchodní přirážka vyčíslená na základě této sestavy nemá tudíž dle žalovaného žádnou vypovídací hodnotu. Dne 3.12.2009 žalobce při ústním jednání uvedl, že se pokusí doplnit seznamy zboží prodaného pod cenou z důvodu poškození, ale žádné nové důkazy nepředložil a nepředložil ani žádnou evidenci zboží prodaného pod nákupní cenou z důvodu likvidace zásob. V zásobách žalobce evidoval zboží označené jako „komisní zboží“. Na výzvu správce daně uvedl, že v roce 2006 v zásobách evidoval komisní zboží od firmy SPORT KONCEPT, spol. s.r.o. (dále jen „SPORT KONCEPT „) a tvrdil, že část zboží vrátil za sníženou cenu, resp. pod nákupní cenou, svá tvrzení ničím nedoložil. Správce daně přitom dle žalovaného zjistil, že v roce 2006 mu tato společnost do komisního prodeje zboží nedodala. Velmi obdobné nesrovnalosti zjistil správce daně za všechna zdaňovací období roku 2007 a 2008. Žalobce nedoložil ani inventarizaci zásob, rozsah a výši poskytovaných slev, hodnotu komisního zboží evidovaného na skladě, nedokázal vysvětlit rozpor mezi vykázanou výší uskutečněných zdanitelných plnění a výší obchodní přirážky zjištěnou z nákupních dokladů, nevysvětlil nesrovnalosti v evidenci zásob.

Z takové situace žalovaný dovodil, že první podmínka aplikace § 31 odst. 5 daňového řádu, tj. nesplnění některé ze zákonných povinností při dokazování na straně žalobce, byla v posuzovaném případě splněna. Žalobci byly jeho zákonné povinnosti známy, byl správcem daně poučen, co je povinen prokázat, z jakých konkrétních zákonných předpisů jeho povinnost vyplývá, a jaké jsou možné důsledky nesplnění důkazní povinnosti. Ve zprávě o daňové kontrole pak správce daně dle žalovaného podrobně rozebral, jaké důkazní prostředky požadoval, co bylo smyslem jejich předložení, jak prokazoval či spíše neprokazoval svá tvrzení.

Žalovaný shledal i splnění druhého předpoklad pro aplikaci citovaného ustanovení, neboť nesplnění zákonné povinnosti při dokazování mělo za následek, že v dané věci nebylo možno daňovou povinnost žalobce stanovit dokazováním. Přitom vycházel ze zásady, že i v případě nesplnění zákonné povinnosti plátcem má dokazování své místo, resp. že se v takovém případě musí správce daně pokusit o stanovení daňové povinnosti dokazováním, tj. postupem podle § 31 odst. 1 a 4 daňového řádu, neboť nelze automaticky dovozovat závěr o nemožnosti provedení dokazování v případě, kdy daňový subjekt prokazatelně nesplnil své zákonné povinnosti.

Ze správního spisu dle žalovaného vyplynulo, že v posuzovaném případě nebylo možné z žádných evidencí zjistit množství prodaného zboží v jednotlivých zdaňovacích obdobích, prodejní ceny ani slevy, tedy jednoznačně okolnosti, které se týkají daně na výstupu. Evidenci pro daňové účely nemohl správce daně porovnat se skladovou evidencí, v níž byla řada nesrovnalostí, které jsou popsány podrobně ve zprávě o daňové kontrole. Bez předložení průkazných evidencí a bez provedení zjištění skutečného stavu zásob nelze dle žalovaného žádným způsobem ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti, ani ověřit, zda přijatá zdanitelná plnění, u nichž si žalobce uplatnil nárok na odpočet daně, byla použita

k ekonomické činnosti. Správce daně si po celou dobu kontroly opatřoval důkazy, to ovšem neznamená, že daň bylo možné stanovit dokazováním. Naopak, správce daně postupoval v souladu s ust. § 31 odst. 6 daňového řádu, když z důvodu dostatečné spolehlivosti stanovení daňové povinnosti využil jako pomůcky mj. listinné doklady, zejména doklady o nákupu zboží. Žalovaný uzavřel, že správce daně nemohl stanovit daňovou povinnost dokazováním.

V závěru odůvodnění svého rozhodnutí žalovaný konstatoval, že jeho povinností jako odvolacího orgánu bylo i přezkoumat, zda při vyměření daně pomůckami postupoval správce daně v souladu s § 46 odst. 3 daňového řádu, který ukládá přihlédnout ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt. V daném případě správce daně při stanovení výše uskutečněných zdanitelných plnění použil vždy nejnižší hodnotu obchodní přirážky z rozpětí zjištěného pro daný sortiment zboží. Jiné výhody ze spisového materiálu nevyplývají. Uzavřel, že jako odvolací orgán, který zkoumá ve smyslu ust. § 50 odst. 5 daňového řádu zda správce daně dodržel zákonné podmínky pro přechod na pomůcky, je shledal naplněny. Proto odvolání zamítl.

Vzhledem k tomu, že podle § 58 daňového řádu penále následuje osud daně a odvolání žalobce proti doměřené dani bylo zamítnuto, bylo současně zamítnuto i odvolání proti povinnosti uhradit předepsané penále.

Ve včas podané žalobě žalobce tvrdil, že napadeným rozhodnutím žalovaného a jemu předcházejícím rozhodnutím správce daně mu byly stanoveny daňové povinnosti v rozporu se zákonem, tedy nesprávně, v důsledku čehož se snížil jeho majetek. Těmito rozhodnutími byl zasažen na svých veřejných subjektivních právech, proto se domáhal jejich ochrany. Požadoval přezkoumání žalobou napadeného rozhodnutí, jeho zrušení i zrušení jemu předcházejícího rozhodnutí správce daně a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení.

Poukázal na znění ust. § 31 odst. 5 daňového řádu a konstantní judikaturu Nejvyššího správního soudu, z nichž vyplývá, že zákonodárcem je preferován způsob stanovení daňových povinností dokazováním. Jedině tam, kde objektivně není možné daň stanovit dokazováním, je na místě stanovovat daňové povinnosti pomůckami, tedy postupem podle ust. § 31 odst. 5 daňového řádu. V posuzovaném případě žalobce splnil své zákonem stanovené povinnosti při dokazování, pokud pochybil, jedná se o pochybení zcela marginální, umožňující vyčíslení daně dokazováním.

Žalobce namítal, že ho správce daně nebyl oprávněn vyzývat dle ust. § 31 odst. 9 daňového řádu k prokázání čehokoli ani mu ukládat úkoly ohledně analýzy dat. Nesouhlasil s výtkou správce daně, že neprokázal, které konkrétní položky a s jakou konkrétní slevou prodal. Taková povinnost ho nestíhá. Tvrdil, že za rok prodal tisíce položek zboží a nemusí zvlášť evidovat ty, které prodal se slevou. Kromě toho v souladu se zákonnou úpravou evidoval denně své tržby i jednotlivé prodané kusy nad rámec povinností stanovených zákonem. Tyto evidence zásob i denní tržby

(zpracované pokladním systémem) správci daně v průběhu daňového řízení poskytl a z nich je patrné, že řádně veškeré pořízené zboží zaevidoval v evidenci zásob, řádně ho prodal za ceny s obchodní přirážkou či za cenu se slevou, a toto prodané zboží řádně ze všech skladových karet v evidenci zásob odepsal. Vzhledem k tomu, že pokladním systémem vykázané tržby zcela korespondují s pořízeným a prodaným zbožím a zcela odpovídají tržbám vykázaným v daňové evidenci vedené podle § 7b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů v platném znění (dále jen „zákon o daních z příjmů“), lze uzavřít, že žalobce tržby rozhodně nekrátil a vykázal je ve správné výši. Opak se správci daně ani žalovanému nepodařilo prokázat jediným konkrétním důkazem. Odmítnutí správnosti vykázaných tržeb označil za typický projev úřednické zvůle. Závěry správce daně i žalovaného dle žalobce následně nekriticky vycházejí z premisy, že veškeré zboží musí být prodáno s průměrnou marží v oboru. Pronásobením pořízeného zboží průměrnou marží nutně musel správce daně dojít k jiné výši tržeb, než kterou žalobce vykázal ve své daňové evidenci. To však nemůže být považováno za důkaz krácení tržeb a už vůbec ne za rozpor v evidencích, jak se snaží podsunout žalovaný.

Podle žalobce se žalovaný i správce daně snaží navodit dojem, že existuje rozpor mezi vykazovanou výší tržeb z prodeje zboží a výší obchodní přirážky vyčíslené na jednotlivých předložených dokladech. Žalobce si totiž pečlivě na většinu dokladů o nákupech psal jím stanovené optimální prodejní ceny, ty však byly měněny podle vývoje na trhu. Veškeré tržby byly řádně zachyceny přes pokladní systém a veškeré prodeje jsou patrné z jednotlivých skladových karet, včetně cen, za které byly tyto prodeje realizovány.

Žalobce dále namítal, že ho nestíhá povinnost předložit inventurní soupisy zásob zboží k 1.1.2006. Odkázal na ust. § 7b odst. 4 zákona o daních z příjmů, podle něhož byl povinen zjistit skutečný stav zásob k poslednímu dni zdaňovacího období. To učinil v roce 2005 a na tento stav ve svých evidencích řádně navázal. To, že neměl k dispozici inventurní soupis k 31.12.2005 mu nemůže být přičítáno k tíži, neboť toto zdaňovací období již nebylo možné kontrolovat pro marné uplynutí prekluzivní lhůty. Proto ani nemusel takovou písemnost archivovat. Nadto inventurní stav zboží k 31.12.2005 nemá žádný přímý vliv na zkoumané daňové povinnosti žalobce v letech 2006, 2007 a 2008. Žalobce totiž eviduje své příjmy a výdaje v daňové evidenci, v níž se nakoupené zboží stává výdajem v okamžiku pořízení bez ohledu na to, kdy je fakticky prodáno. Za všechna zdaňovací období měl žalobce vždy přesný přehled o počátečním, průběžném i konečném stavu zásob. To správce daně věděl a tyto údaje měl k dispozici. Přepjatě formalisticky však trval na samostatné listině o počátečním a konečném stavu zásob. Žalobce zdůraznil, že provozoval krámek se sportovním zbožím o rozloze 30 m, kde sám prodával. Množství skladovaného zboží nevyžadovalo složité inventární soupisy a zjišťování skutečného stavu, který měl žalobce každý den na očích a žádné rozdíly mezi skutečným a evidenčním stavem zásob mu nevznikly. Výjimkou je řádově několik kusů zboží, které použil pro vlastní potřebu. K tomuto pochybení se v průběhu daňového řízení sám a dobrovolně přiznal a hodnota takto použitého zboží je zanedbatelná. O toto spotřebované zboží měl být žalobci základ daně upraven.

Slevy na zboží jsou dle žalobce doloženy evidencí zásob a jednotlivými skladovými kartami, na každé je uvedeno, kdy žalobce zboží nakoupil a kdy a za jakou cenu jej prodal. Podle žalobce v jeho případě, s ohledem na vedení daňové evidence, kdy veškeré nákupy zboží snižují jako náklad jeho základ, nemá ocenění zboží na jednotlivých skladových kartách žádný relevantní vliv na jeho daňové povinnosti.

Žalobce vyslovil přesvědčení, že neporušil žádný předpis, když evidoval na skladových kartách zároveň zboží vlastní i zboží svěřené do komisního prodeje. Realizoval jen svoji povinnost evidovat zásoby.

Tvrzení žalovaného, že nebylo možné z žádných evidencí zjistit množství prodaného zboží v jednotlivých zdaňovacích obdobích, prodejní ceny ani slevy, označil žalobce za nepravdivé. Uvedl, že poskytl správci daně svou evidenci zásob, skladové karty, výpisy denních tržeb z pokladního systému, kde jsou evidovány dokonce i jednotlivé konkrétní prodeje. Z těchto evidencí je vše potřebné zcela patrné. Ze záznamů, které žalobce poskytl při daňové kontrole je možné nade vší pochybnost přesně stanovit množství prodaného zboží v jednotlivých zdaňovacích obdobích, jeho prodejní ceny a tedy i slevy a jednoznačně tak kvantifikovat základ daně a daň na výstupu.

Dále se žalobce zaměřil na jednotlivá zdaňovací období. K třetímu a čtvrtému čtvrtletí roku 2006 uvedl, že správce daně posuzoval všechna zdaňovací období roku 2006 podle pomůcek, v důsledku čehož dospěl k nesprávným výsledkům. Předně nepřihlédl k faktu, že žalobce evidoval v rámci evidence zásob i zásoby, které měl v komisním prodeji a to v souladu s platnou právní úpravou. Ve světle toho, že žalobce v průběhu roku 2006 i let dalších neprodané zboží jeho vlastníkům vracel nebo mu bylo dobropisováno (to v případě, že na něj přešlo vlastnictví), velké množství ze zboží evidovaného v počátečních stavech zboží neprodal, ale vrátil. V důsledku toho ani nemohl ze změny stavu zásob realizovat příjmy, které správce daně ve svých tabulkách předpokládá. Ten totiž vzal počáteční stav zásob, ke kterému přičetl v průběhu roku pořízené zboží. Od tohoto čísla odečetl konečný stav zásob a nesprávně usoudil, že tento rozdíl je prodané zboží. Výsledná číslice je významně zkreslena o zboží, které sice bylo zahrnuto v počátečním stavu zboží, ale jako neprodané bylo vráceno dodavatelům. K této zásadní výhodě správce daně při stanovení daně podle pomůcek u žalobce nepřihlédl, byť mu byla známa a v řízení vyšla najevo, čímž žalobce významně poškodil.

Dále si dle žalobce správce daně zcela svévolně stanovil počáteční stav zásob v roce 2006 a jeho rozložení do druhů sortimentů. Žalobce vedl evidenci zásob a stav k 1.1.2006 je patrný z jednotlivých skladových karet, které správce daně v průběhu daňové kontroly měl k dispozici. Při svých úvahách měl počáteční stav zásob vzít z evidencí žalobce, neboť nebyl v řízení zjištěn jediný důkaz, který by nesprávnost údajů v evidenci zásob žalobce jakkoliv prokázal.

Dle žalobce správce daně nepřihlédl k výhodně svědčící pro něj, když mu nepřiznal slevy zboží na bicykly, na jejich součásti jako jsou kola, rámy a na ostatní zboží. Není totiž žádný důvod slevu na sezónní výprodeje v těchto druzích zboží nepřiznat, na rozdíl od oblečení, holí a brýlí, lyží a vázání.

Stejné výhrady jako uplatnil žalobce proti stanovení daně za třetí a čtvrté čtvrtletí roku 2006 uplatnil i ohledně postupu správce daně i žalovaného při stanovení daně za roky 2007 a 2008. Dále připustil, že v roce 2007 použil pro svoji potřebu dvoje lyže v ceně 2.251,- Kč bez DPH. V roce 2008 pro svoji osobní potřebu použil set blizard v ceně 4.028,11 Kč bez DPH, kolo v ceně 40.114,82 Kč bez DPH a bicykl v ceně 35.290,50 Kč bez DPH. Správce daně zdanil podle pomůcek veškeré nakoupené zásoby, tedy včetně zboží shora jmenovaného a toto zboží znovu zdanil. Žalobce tak při stanovení daně poškodil tím, že daň stanovil nesprávně vyšší za všechna uvedená zdaňovací období v důsledku toho, že nepřihlédl v řízení ke zjištěným výhodám pro žalobce.

Ve svém vyjádření k žalobě žalovaný navrhl zamítnutí žaloby a konstatoval, že lhůta pro dodatečné vyměření daně je zachována.

Při jednání před soudem setrvaly obě strany sporu na svých stanoviscích i procesních návrzích. Zástupce žalobce zdůraznil, že ve věci dani z příjmu fyzických osob za zdaňovací období 2006, 2007 a 2008, které vychází ze stejného skutkového i právního základu, zdejší soud již rozhodoval. Dle názoru žalobce nebyly splněny podmínky pro stanovení daně podle pomůcek, dané v ust. § 31 odst. 5 daňového řádu. Správce daně při použití pomůcek vykročil mimo meze stanovené zákonem. Konečně namítal, že žalobci nebyly v rozporu se zákonem a judikaturou NSS přiznány výhody.

Krajský soud přezkoumal napadená rozhodnutí v řízení podle části třetí hlavy druhé dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního v platném znění (dále jen “s.ř.s.“) a shledal žalobu částečně důvodnou.

Ze správního spisu vyplývá, že správce daně na základě zjištění učiněných při kontrole daně z příjmů zahájil u žalobce dne 24.9.2009 daňovou kontrolu daně z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 2006, 2007 a 2008. Zároveň vyzval žalobce k prokázaní, že veškeré příjmy byly evidovány úplným a správným způsobem a základ daně a daň byly v daňovém přiznání vykázány v úplné a správné výši. Dále žádal, aby předložil evidenci pro daňové účely dle § 100 zákona o DPH, zápis o ověření stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků k 31.12.2006 a předložil seznam komisního zboží. V odůvodnění výzvy podrobně popsal dosud učiněná zjištění a důvody, které ho vedly k vyžádání dalších podkladů. Reakci žalobce na uvedenou výzvu zapsal správce daně dne 12.10.2009 do protokolu. Ten uvedl, že není schopen předložit inventuru ke dni 31.12.2005, neboť mu na podzim roku 2005 vyhořel počítač a všechna data se mu ztratila. Tvrdil, že skutečně zjištěný stav zásob k poslednímu dni roku 2006 se shodoval se stavem účetním, zápis o tom však nevyhotovil. Dále připustil, že není schopen vyčíslit hodnotu zboží přijatého do komise, neboť skladovou evidenci o něm vedl chybně. Předložil správci daně soupis nazvaný „Evidence prodeje zboží“, kterým prokazoval ztráty, výprodeje a přehledy zboží, které se v roce 2006 vracelo a směrnici pro poskytování slev a výprodej zboží. V průběhu daňové kontroly žalobce správci daně sdělil, že v roce 2006 přijal do komise zboží od společnosti SPORT KONCEPT, spol. s.r.o., v roce 2007 od stejné společnosti a od společnosti SPORT KONCEPT, spol. s.r.o., a WARP, s.r.o., a v roce 2008 přijal do komise zboží od společností DELDEY SPORT, s.r.o., a WARP, s.r.o. Spolupráci se žalobcem potvrdil zástupce společnosti SPORT KONCEPT, Jiří Strejček a předložil soupis vydaných faktur a dobropisů. Správní spis dále obsahuje počítačové soubory označené jako „Daňová evidence za období od 1.1. do 31.12.2006“, „Závazky ke dni 31 12.2006“, „Zůstatková soupiska zásob ke dni 31.12.2006“ (přepsán původní datum 2005), „Nákup zboží - obchodní přirážka za rok 2006“ včetně dvou faktur od společnosti LOM TRADING, spol. s r.o., a jedné od společnosti Český ráj OUTDOOT SPORT s.r.o. a dále kopie dokladů za prodej zboží hrazený kreditními kartami. Stejné počítačové sestavy předložil žalobce i za roky 2007 a 2008.

Žalobce v žalobě především tvrdí, že splnil své zákonem stanovené povinnosti při dokazování, pokud pochybil, jedná se o pochybení zcela zanedbatelná, umožňující stanovení daně dokazováním.

Podle ust. § 31 odst. 5 daňového řádu nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností, takže zde není možno daňovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavců 1 až 4, je správce daně oprávněn stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez součinnosti s daňovým subjektem.

Jak stanoví § 31 odst. 9 daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.

Aby mohl správce daně v souladu s ust. § 16 daňového řádu prověřit, zda žalovaný v daňovém přiznání vykázal základ daně a daň v souladu se zákonem, musí mít kontrolované evidence dostatečnou vypovídací schopnost. Zákon o daních z příjmů v ust. § 7b stanoví, že daňová evidence zajišťuje zjištění základu daně z příjmů a obsahuje údaje o a) příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně, b) majetku a závazcích. Podle odst. 2 citovaného ustanovení pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí zvláštní právní předpisy o účetnictví, není-li dále stanoveno jinak. Zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků provede poplatník k poslednímu dni zdaňovacího období. O tomto zjištění provede zápis. O případné rozdíly upraví základ daně podle § 24 a 25 (odst. 4 citovaného ustanovení).

Mezi účastníky není sporu o tom, že žalobce v průběhu daňové kontroly předložil správci daně inventurní soupisy zásob ke dni 31.12.2006 a 31.12.2007, ty však neporovnal se stavem účetním. Pouhé tvrzení žalobce, že množství skladovaného zboží nevyžadovalo složité inventární soupisy a zjišťování skutečného stavu, neboť skutečný stav měl žalobce každý den na očích a žádné rozdíly mezi skutečným a evidenčním stavem zásob mu nevznikly, nemůže nahradit postupy, které mu ukládá ust. § 7b zákona o daních z příjmů. Žalobce citovaná ustanovení zákona porušil a znemožnil tak správci daně zjistit, zda vykázaný stav zásob odpovídal skutečnosti a shodoval se se stavem vykázaným v účetnictví. Se žalobcem proto nelze souhlasit pokud tvrdí, že požadavek správce daně a žalovaného na dodržení postupů uložených v ust. § 75b odst. 2 zákona o daních z příjmů je přepjatým formalizmem.

Žalobce v souvislosti s povinností provádět ve smyslu ust. § 7b odst. 2 zákona o daních z příjmů inventarizace majetku a závazků namítal, že ho povinnost předložit inventurní soupisy zásob zboží k 1.1.2006 nestíhá, neboť ve smyslu ust. § 7b odst. 4 citovaného zákona zdaňovací období roku 2005 již nebylo možné kontrolovat pro marné uplynutí prekluzivní lhůty, proto ani nemusel takovou písemnost archivovat. Skutečný stav zásob zjišťoval k 31.12.2005 a zjištěný stav zapsal do svých účetních knih a ve svých evidencích na takto zjištěný stav řádně navázal.

I když dle ust. § 7b odst. 5 zákona o daních z příjmů je poplatník povinen uschovávat daňovou evidenci za všechna zdaňovací období, pro která neskončila lhůta pro vyměření daně stanovená tímto zákonem nebo zvláštním právním předpisem, a pro rok 2005 ke dni zahájení daňové kontroly na rok 2006 již tato lhůta uplynula, a to dne 31.12.2008, žalobce byl povinen prokázat stav zásob a majetku ke dni 1.1.2006 a mohl tak učinit inventarizací k 31.12.2005, kterou, s ohledem na své důkazní povinnosti vztahující se k roku 2006, měl zachovat. Pokud takový doklad nepředložil, neunesl důkazní břemeno ohledně stav zásob k 1.1.2006 a tento nedostatek nelze nahradit pouhým tvrzením, že na stav zjištěný k 31.12.2005 ve svých evidencích navázal. Protože neměl k dispozici řádně provedené inventarizace k 1.1.2006 ani k 31.12.2006, nemohl správce daně zkontrolovat správnost žalobcem vykazovaného obratu.

Žalobce v žalobě opakovaně tvrdí, že vedl řádnou skladovou evidenci a ve správním spise jsou založeny počítačové sestavy, které obsahují evidenci zásob, stejně tak denní tržby (zpracované pokladním systémem). Z těchto podkladů lze dle žalobce zjistit, že veškeré zboží řádně prodal za ceny s obchodní přirážkou či za cenou se slevou a toto prodané zboží řádně ze všech skladových karet v evidenci zásob odepsal. Pokladním systémem vykázané tržby zcela korespondují s pořízeným a prodaným zbožím a zcela odpovídají tržbám vykázaným v daňové evidenci vedené podle § 7b zákona o daních z příjmů.

O těchto počítačových sestavách, které dle žalobce vykazují denní tržby v návaznosti na pokladní systém a korespondují se skladovou evidencí se žalovaný ve svém rozhodnutí nezmiňuje, nehodnotí je z pohledu jejich průkaznosti, ani neuvádí, v čem odporují ust. § 7b zákona o daních z příjmů a proč z údajů v nich uvedených nevycházel. V tomto směru je rozhodnutí žalovaného nepřezkoumatelné, krajský soud na žalobní námitku uplatněnou žalobcem nemohl reagovat a musel proto napadené rozhodnutí žalovaného zrušit. V dalším řízení bude na žalovaném, aby předložené evidence zhodnotil z hlediska jejich průkaznosti ve vztahu ke správnému stanovení základu daně a daně.

I když shora uvedenou žalobní námitku shledal krajský soud natolik závažnou, že byla důvodem pro zrušení napadeného rozhodnutí žalovaného, zabýval se i dalšími námitkami uplatněnými žalobcem a usoudil o nich následovně.

Žalobce nesouhlasil se závěry správce daně a žalovaného, že neprokázal, které konkrétní položky s jakou konkrétní slevou prodal. Tvrdí, že taková povinnost ho nestíhá a že v souladu se zákonnou úpravou evidoval denně své tržby a dokonce evidoval řádně jednotlivé prodané kusy nad rámec povinností stanovených zákonem. Opět se odkázal na pokladní systém propojený na evidenci zásob. Tvrdil, že pořízené zboží zaevidoval v evidenci zásob, veškeré zboží řádně prodal za ceny s obchodní přirážkou či za cenou se slevou, a toto prodané zboží řádně ze všech skladových karet v evidenci zásob odepsal. Pokladním systémem vykázané tržby zcela korespondují s pořízeným a prodaným zbožím.

Žalovaný, jak bylo uvedeno výše, žalobcem tvrzenou a správci daně předloženou evidenci ve formě tištěných počítačových přehledů nijak nehodnotil. Krajský soud však musí přisvědčit žalobci, že mu zákon přímo neukládá samostatně evidovat slevy poskytnuté na prodávaném zboží. Pokud by však vedl skladovou evidenci přehledným způsobem, který by jednoznačně vykazoval ke kterému datu a jaký počet konkrétního zboží podobil slevě, dostál by zákonným požadavků. Krajský soud se v tomto případě přiklonil k závěru, že žalobce nevedl daňovou evidenci tak, jak mu ukládá ust. § 7b zákona o daních z příjmů. Jak uvedl ve svém rozhodnutí ze dne 28.2.2011, čj. 31 Ca 74/2010-31, „Citované ustanovení sice formu daňové evidence nepředepisuje, existují však nepochybně základní pravidla, která je nutno dodržet při jejím vedení. Daňová evidence je založena, obdobně jako jednoduché účetnictví, na sledování příjmů a výdajů, a to v členění potřebném pro zjištění základu daně a pro průkazné doložení stavů majetku a závazků. V § 7b se dále stanoví povinnost ověření skutečného stavu zásob, hmotného majetku a pohledávek a závazků k poslednímu dni zdaňovacího období a povinnost archivace dokladů po dobu stanovenou zákonem o daních z příjmů, resp. zákonem o archivaci. Z uvedeného je zřejmé, že daňová evidence je obdobou jednoduchého účetnictví s tím rozdílem, že zákon vymezuje pouze její obsah, nikoliv způsob jejího vedení. Avšak i jednodušší vedení daňové evidence ve srovnání s jednoduchým účetnictvím má své hranice. Je nutno si uvědomit, že důkazní břemeno podle daňového řádu je stále na straně daňového poplatníka a že tudíž i daňová evidence (podobně jako jednoduché účetnictví) musí splňovat z hlediska členění údajů a průkaznosti zápisů požadavky daňových zákonů, případně jiných právních předpisů (např. zákonů o sociálním a zdravotním pojištění, zákona o archivaci, zákona o statistice apod.). Podle krajského soudu i při nejmenších požadavcích na rozsah jejího vedení z ní musí být seznatelné nejenom jaké výdaje ve sledovaném období žalobce vynaložil na dosažení, zajištění a udržení příjmů (viz § 24 zákona o daních z příjmů) a jaké příjmy vykázal, ale také jestli tyto příjmy byly vykázány ve správné výši.“ Žalobce na přijatých fakturách u jednotlivých druhů dodaného zboží uvedl obchodní přirážky.

Když správce daně přepočetl obrat skladovaného zboží na takto zjištěné prodejní ceny, žalobcem vykazovaná tržba této výše nedosahovala.

Dle názoru krajského soudu by daňová evidence - konkrétně pak skladová evidence u nákupu a prodeje zboží - vedená dle shora popsaných zásad, měla kromě označení zboží a jeho počtů, obsahovat i nákupní a prodejní ceny. V případě přecenění (ať směrem nahoru nebo dolu) proti původně stanovené prodejní ceně v době dodání zboží, by měla obsahovat nejen nově stanovenou cenu ale i údaje o počtu kusů zboží k okamžiku jeho přecenění. Způsob, jakým takovou evidenci žalobce povede je na něm. I když se žalobce dovolává zmíněných evidencí, které předložil správci daně, netvrdí, že by vedl skladovou evidenci shora naznačeným způsobem.

Žalobce v další žalobní námitce nesdílel názor žalovaného, že pochybil, když evidoval na skladových kartách zároveň zboží vlastní i zboží svěřené do komisního prodeje.

Pokud jde o rok 2006 krajský soud hodnotí tuto námitku jako nepatřičnou. Dle tvrzení žalobce mu v roce 2006 dodala zboží do komisního prodeje společnost SPORT KONCEPT, spol. s r.o. V odpovědi na výzvu správce daně k součinnosti zástupce této společnosti pan J. S. potvrdil obchodní styk se žalobcem a předložil soupis všech uskutečněných obchodů, předání zboží do komisního prodeje však výslovně nepotvrdil. Z podkladů, které se těchto obchodů týkaly a jsou založeny ve správním spise, nelze dovodit, že společnost SPORT KONCEPT, spol. s r.o. dodala žalobci uvedené zboží do komisního prodeje. Předání zboží do komisního prodeje potvrdila společnost WARP, s.r.o., jednalo se pouze o jeden převod zboží uskutečněný dne 28.12.2007. V roce 2008 přijal žalobce do komise zboží od společností DELDEY SPORT, s.r.o., a WARP, s.r.o., a samostatnou evidenci zboží převzatého do komisního prodeje vedl až od 30.4.2008. Zůstatková soupiska zásob komisního zboží neodpovídala údajům, vykázaným dodavateli komisního zboží. Pokud jde o evidenci zboží převzatého do komisního prodeje krajský soud se ztotožňuje se závěry žalovaného, že takové zboží nevlastní žalobce, jeho cenu proto nemůže zahrnout do nákladů ve smyslu ust. § 24 zákona o daních z příjmů. Do příjmů měl zahrnou pouze zisk z prodeje zboží svěřeného do komise, tedy rozdíl mezi cenou, za kterou bylo zboží poskytnuto a cenou za kterou zboží prodal. Jeho povinností bylo vést evidenci zboží svěřeného do komise odděleně od skladové evidence vlastního zboží. Pokud tak žalobce nepostupoval, porušil zákon. Ve svém důsledku pak tento chybný postup při evidenci zboží převzatého do komisního prodeje může ovlivnit i stav zásob. Na tuto skutečnost žalobce v žalobě sám poukazuje, nemůže však vytýkat správci daně, že k těmto okolnostem nepřihlédl, když chybným vedením daňové evidence správci daně znemožnil oddělit zboží v komisním prodeji od zboží ve vlastnictví žalobce.

Žalobce dále namítal, že správce daně zcela svévolně stanovil počáteční stav zásob v roce 2006 a jeho rozložení do druhů sortimentů. K této námitce se krajský soud nemůže vyjádřit a zkontrolovat její oprávněnost, když ji žalobce nepodložil žádným konkrétním údajem, z něhož by bylo možné usoudit, v čem shledal postup

žalovaného nesprávným. Zároveň nelze přehlédnout, že ani žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí neříká nic konkrétního o rozložení počátečního stavu zásob do druhů sortimentů.

Žalobce se cítil být poškozený tím, že správce daně nepřihlédl k výhodně svědčící pro něj, když mu nepřiznal slevy zboží na bicykly, na jejich součásti jako jsou kola, rámy a na ostatní zboží.

I tato žalobní námitka není důvodná. Především slevy na zboží, prokazování jejich rozsahu a výše bylo zhodnoceno shora. Bylo zcela na rozhodnutí a obchodní úvaze žalobce kdy a na jaké zboží poskytl slevy, nicméně bylo zároveň jeho povinností o takových slevách provést záznam v evidenci tak, aby bylo možné zkontrolovat správnost vykázaných příjmů a následně i přiznaného základu daně a daně. Takovou evidenci žalobce zjevně nevedl, a nakolik snad byly tyto skutečnosti patrné z předložených počítačových sestav nemůže krajský soud posoudit, když žalovaný, jak už bylo řečeno shora, tyto sestavy co do obsahu a průkaznosti výslovně nehodnotil.

Konečně žalobce namítal, že jeho daňová povinnost za roky 2006, 2007 a 2008 byla stanovena v nesprávně vyšší částce v důsledku toho, že správce daně nepřihlédl v řízení ke zjištěným výhodám.

Ani s touto námitkou se krajský soud neztotožňuje. Žalovaný v odůvodnění svého rozhodnutí uvedl k jakým výhodám přihlédl a poukázal na to, že žalobce sám v odvolání neuvedl žádnou výhodu, na jejíž uznání by měl nárok. V žalobě tvrdil, že takovou výhodou mělo být poskytnutí slevy při sezónním prodeji kol. Podle názoru krajského soudu se slevy na zboží promítají do základu daně a nejsou tedy výhodou ve smyslu ust. § 46 odst. 3 daňového řádu. Žalovaný pak správně uvedl, že dle ustálené judikatury není povinen výhody vyhledávat, pokud nevyplývají přímo ze zákona.

Proti penále, sdělenému dodatečným platebním výměrem a potvrzené napadeným rozhodnutím žalovaný nevznesl v žalobě žádné námitky.

Krajský soud z důvodů výše uvedených rozhodnutí žalovaného dle ust. § 78 odst. 1 a 3 s.ř.s. zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V něm bude reagovat nejen na odvolací námitky žalobce ale i na námitky uvedené v žalobě a především posoudí a zhodnotí žalobcem předložené počítačové sestavy z hlediska jejich průkaznosti, popíše a zdůvodní v čem nevyhovují požadavkům kladeným na daňovou evidenci a proč zjištěné nedostatky nedovolují stanovit daň dokazováním dle ust. § 31 odst. 1 až 4 daňového řádu.

Výrok o nákladech řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s.ř.s. Dle něj má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Žalobce byl ve věci úspěšný, krajský soud mu proto přiznal náhradu nákladů řízení spočívajících v náhradě zaplaceného soudního poplatku ve výši 2.000,- Kč a náhradě nákladů právní služby poskytnuté právnickou osobou poskytující daňové poradenství dle ust. § 3 odst. 6 a 7 zákona č. 532/1992 Sb., konkrétně za 3 úkony po 2.100,- Kč (převzetí zastoupení, sepsání žaloby a účast při jednání před soudem) včetně paušální náhrady hotových výdajů po 300,- Kč (§ 9 odst. 3 písm. f/, § 11 odst. 1 pím. a), d), g) a § 13 odst. 3 vyhl. č. 177/1996 Sb.). V souvislosti s účastí při jednání je dalším nákladem zastoupení náhrada za promeškaný čas dle § 14 odst. 3 advokátního tarifu v rozsahu šesti půlhodin po 100,- Kč a cestovní výlohy (automobil) z Prahy do Hradce Králové a zpět dle předloženého vyúčtování v částce 1.327,- Kč dle § 13 odst. 1 vyhlášky.

Náklady v celkové výši 11.127,- Kč uložil krajský soud poukázat do rukou zástupce žalobce, když toto právo vyplývá z udělené plné moci ze dne 30.11.2010.

Poučení:

Toto rozhodnutí nabývá právní moci dnem doručení účastníkům (§ 54 odst. 5 s.ř.s.)

Proti pravomocnému rozhodnutí je přípustná kasační stížnost, kterou lze podat z důvodů uvedených v § 102 a násl. s.ř.s. ve lhůtě dvou týdnů po doručení rozhodnutí. Kasační stížnost se podává ke Krajskému soudu v Hradci Králové.

O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem. To neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

V Hradci Králové dne 23. června 2011

Mgr. Marie Kocourková, v.r.

předsedkyně senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru