Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

10 Af 70/2011 - 38Rozsudek KSCB ze dne 28.11.2011

Prejudikatura

2 Afs 1/2006


přidejte vlastní popisek

10Af 70/2011 – 38

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Věry Balejové a soudkyň JUDr. Marie Krybusové a Mgr. Heleny Nutilové v právní věci žalobce CONEY CZ s.r.o. se sídlem České Budějovice, Rudolfovská tř. 1/2010, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích, Mánesova 3a, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 28.6.2011, č.j. 2866/11-1300, takto:

Žaloba se zamítá.

Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení nepřiznává.

Odůvodnění:

Žalobce se žalobou domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného, jímž bylo rozhodnuto o jeho odvolání proti rozhodnutím Finančního úřadu v Českých Budějovicích o dodatečně vyměřené dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden 2008, únor 2008, březen 2008, duben 2008, květen 2008, červen 2008, červenec 2008, srpen 2008, září 2008, říjen 2008, listopad 2008 a prosinec 2008 tak, že odvolání žalobce bylo zamítnuto a napadená rozhodnutí byla potvrzena s odůvodněním, že byl shledán důvod pro doměření daně dle pomůcek.

Žalobce namítá nesprávnost aplikace ohledně požadovaných náležitostí odvolání správcem daně stanovených v § 112 daňového řádu na odvolání, jež bylo jím podáno dne 27.12.2010. Jedná se o nepřípustnou retroaktivitou zákona, neboť nelze po žalobci požadovat doplnění odvolání podaného za účinnosti zákona č. 337/1992 Sb. o náležitosti stanovené daňovým řádem, který nabyl účinnosti dne 1.1.2011, neboť formální i věcná stránka podaného odvolání musí být posuzována pouze v rámci předpisů platných k datu podání Pokračování
- 2 -
10Af 70/2011

takového odvolání. Žalovaný proto postupoval nezákonně a žalobce tak neměl právní jistotu, který právní předpis je pro odvolací řízení platný a jakým způsobem se má bránit. Dle žalobce rovněž správce daně nezkoumal splnění podmínky pro vyměření daně podle pomůcek, to je znemožnění daně dokazováním. Správce daně přistoupil ke stanovení daně za použití pomůcek, aniž by předem vyloučil a zdůvodnil znemožnění stanovení daně dokazováním, jestliže mu byla známa skutečnost existence skladové evidence. Tím byly porušeny zákonné podmínky pro použití pomůcek při stanovení daňové povinnosti. Správce daně měl vědomost o existenci skladové evidence, kterou se však řádně nezabýval ani ji nezkoumal. Žalovaný měl v době kontroly kompletní analytickou evidenci skladových zásob, ze které lze dokázat, kdy, v jakém množství a jakým způsobem žalobce realizoval v kontrolovaném období své tržby. Analytická evidence zásob, skladová evidence, ve které jsou výdejky zboží přímo přiřazeny daňovým dokladům vystaveným plavcem na uskutečněná zdanitelná plnění, je dle žalobce relevantním důkazem pro prokázání výše tržeb v kontrolovaném období. Takováto evidence poskytuje vazbu na jednotlivé daňové doklady jak na výstupu, tak i na vstupu a je z této evidence možno zjistit, kdy a jak bylo nakoupené zboží realizováno. Správce daně však tento navržený důkazní prostředek skladové evidence nehodnotil a ani ho určitě a srozumitelně jako důkaz neodmítl. Finančními orgány tedy nebylo prokázáno, že by tímto důkazním prostředkem nebylo možné stanovit daň dokazováním. Správce daně i žalovaný neprokázali, že by tím, že daňový subjekt neúplně nebo vůbec nereagoval na výzvy správce daně, došlo k situaci, že by nebylo možno stanovit daň dokazováním. Nedošlo tedy ke splnění podmínek zakotvených v § 31 odst. 5 daňového řádu za užití pomůcek. Správce dně přistoupil ke stanovení daně za použití pomůcek, aniž by předem vyloučil a zdůvodnil znemožnění použití dokazování. Žalovaný nesprávně souhlasil s postupem správce daně, který odmítl návrh na provedení místního šetření, neboť jednotlivé daňové doklady a evidence měl již k dispozici ve fyzické podobě. Správní spis však dokazuje, že správce daně i žalovaný měli k dispozici pouze daňovou evidenci pro účely DPH, nikoli evidenci skladovou. Nemohl tedy být schopen určit obchodní marži. Žalovaný tedy dostatečně nestudoval daňový spis a nemohl ani hodnotit řádně odvolání žalobce. Tím že se finanční orgány odmítly zabývat skladovou evidencí, byly odkázány při způsobu použití pomůcek na analytické postupy výpočtu marže, které si samy stanovily a které nemají oporu v žádných statistických metodách. Žalobce namítá, že správce daně nelogicky určoval v obchodní marži z obratů nákladů zdanitelných plnění vykázaných na přiznáních žalobce. Proto napadá samotný úřední záznam o stanovení daně podle pomůcek, kdy dle jeho názoru je výčet použitých pomůcek nekonkrétní a nelze stanovení pomůcek přezkoumat. Žalovaný se s námitkou žalobce ohledně chybně zvolené metodiky v žádném případě nevypořádal, proto je namítána nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí. Dle žalobce z přiznání k DPH nelze vypočítat obchodní marži. Takovou skutečnost není třeba ani dokazovat, neboť přiznání k DPH neobsahuje pouze položky nákupu a prodeje, tudíž vzorek dat v tomto obsažení není koherentní a nelze z něj bez jeho třídění získat informace pouze o jeho části. Žalovaný rovněž rozporuje správnost a úplnost účetnictví, a proto byl povinen postupovat dle § 31 odst. 8 daňového řádu. Toto však žalovaný nijak neprokázal a postupoval v rozporu se zákonem. Žalovaný se tak nevypořádal s námitkami žalobce a dostatečně nezdůvodnil své rozhodnutí, proto je žalobcem navrhováno jeho zrušení a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení.

Žalovaný navrhoval zamítnutí žaloby. Považuje za nedůvodnou námitku ohledně aplikace daňového řádu účinného po datu 1.1.2011 v případě, že žalobce podal odvolání dne 27.12.2010, a to s odkazem na § 264 odst. 1 daňového řádu. Žalovaný zkoumal splnění podmínek pro vyměření daně podle pomůcek, kdy se řádně zabýval i postupem správce daně v rámci hodnocení důkazů a dospěl k závěru, že k použití pomůcek bylo přistoupeno správcem daně oprávněně. Žalobce nesl důkazní břemeno v daňovém řízení, přičemž Pokračování
- 3 -
10Af 70/2011

neodstranil pochybnosti o správnosti přiznané daně z přidané hodnoty za uskutečněná zdanitelná plnění. Žalobce vycházel z jiných údajů, než které správce daně zjistil z jím předložených dokladů a evidencí. Na opakované výzvy k podání vysvětlení k rozdílnosti údajů žalobce neodpověděl. Z jeho účetnictví vyplynulo, že neúčtoval o všech nákupech zboží na účet 504 a zaúčtované výnosy za prodej zboží jsou odlišné od přiznaných uskutečněných zdanitelných plnění za dodání zboží. Nebylo možné z důvodu neexistence důkazních prostředků o skutečně dosažených tržbách za prodej zboží v základní sazbě daně stanovit daňovou povinnost dokazováním, proto správce daně stanovil daňovou povinnost podle pomůcek, které měl k dispozici, nebo které si obstaral bez součinnosti s daňovým subjektem. Správce daně i řádně zdůvodnil přechod na stanovení daňové povinnosti podle pomůcek, při prověřování správnosti údajů o zdanitelných plněních zkoumal údaje o celkových nákupech zboží a celkovém prodeji zboží včetně obchodní marže. Správce daně nikdy pohyb zboží na skladových kartách nezjišťoval a ani ho nepožadoval předložit ve vydaných výzvách. Pohyb zboží byl doložen daňovými doklady o nákupu a prodeji zboží a tyto daňové doklady byly žalobcem předloženy. Z tohoto důvodu bylo nadbytečné, aby se správce daně skladovou evidencí, kterou neměl k dispozici, zabýval, respektive ji sám vyhledával. Napadené rozhodnutí je přezkoumatelné, správce daně se zabýval úředním záznamem, při stanovení základu daně a daně použil svá zjištění z průběhu daňové kontroly. Takový postup je v souladu s § 31 odst. 6 daňového řádu. Z tohoto ustanovení vyplývá, že pomůckami jsou i skutková zjištění správce daně v průběhu daňového řízení u daňového subjektu, neboť stanovení daně podle pomůcek je postup, který vyplývá z chování daňového subjektu v konkrétním daňovém řízení. Povaha pomůcek není dána jejich odlišným vymezením oproti dokazování, ale procesním způsobem jejich použití v daňovém řízení. Správce daně se v úředním záznamu vypořádal i s ustanovením § 46 odst. 3 daňového řádu. Žalobce v odpovědích na výzvu pochybnosti neodstranil, neprokázal svá tvrzení, neunesl tedy důkazní břemeno, které jej ve smyslu § 31 odst. 9 daňového řádu stíhá. Správce daně tak neměl dostatek důkazních prostředků pro stanovení daňové povinnosti dokazováním, a proto stanovil daňovou povinnost za použití pomůcek.

Ze správního spisu byly zjištěny tyto rozhodné skutečnosti:

Správce daně zahájil u žalobce dne 8.6.2009 kontrolu daně z přidané hodnoty za zdaňovací období červen 2006 až prosinec 2008 a únor a březen 2009. V průběhu daňové kontroly na základě předložených dokladů vznikly u správce daně pochybnosti o správném a přesném vykázání uskutečněných zdanitelných plnění se základní sazbou daně 19 % k dani z přidané hodnoty za rok 2008, neboť žalobce vykázal vyšší základ daně na vstupu za nakoupené zboží v základní sazbě 19 %, než vykázal na výstupu z prodeje zboží v této sazbě daně. U správce daně vznikly rovněž pochybnosti ohledně uplatnění nároku na odpočet daně u některých přijatých daňových dokladů.

Žalobce byl seznámen s uvedenými pochybnostmi a současně s tím byl vyzván k prokázání průměrné marže u zboží se základní sazbou daně 19 % a se sníženou sazbou daně 9 % za zdaňovací období leden až prosinec 2008, a to u zboží dodávaného odběratelům ve velkoobchodě a u zboží prodávaného v maloobchodě a rovněž i k prokázání oprávněnosti nároku na odpočet daně u přesně vyjmenovaných přijatých daňových dokladů a k prokázání, že byla správně přiznána daň na výstupu u vyjmenovaných uskutečněných zdanitelných plnění. Žalobce byl rovněž vyzván k předložení konečného stavu zásob.

Žalobce dne 8.2.2010 reagoval na výzvu, přičemž vyčíslil obchodní marži u zboží v základní sazbě 19 % ve výši 3,5, % a u zboží ve snížené sazbě 9 % ve výši 1,9 % a Pokračování
- 4 -
10Af 70/2011

celkovou průměrnou obchodní marži ve výši 4,16 %. Celkovou hodnotu nákupu zboží uvedl ve výši 145.963.079,22 Kč a celkové tržby za zboží ve výši 152.041.765,70 Kč. Žalobce uvedl, že vyčíslit průměrnou marži zvlášť ve velkoobchodě a zvlášť v provozovnách nelze, neboť nemá oddělené nákupy zboží pro velkoobchod a maloobchod, stejně tak jako tržby. Oprávněnost nároku na odpočet daně není schopen bez dokladů předložených správci daně zdůvodnit. K ostatním bodům výzvy se žalobce nevyjádřil, požadované doklady, evidence a konečné stavy zásob nedoložil. Přestože žalobce v odpovědi na výzvu uvedl, že nemá rozdělené tržby na velkoobchod a maloobchod, předložil za každý měsíc rozpis tržeb z velkoobchodu a rozpis tržeb na jednotlivých provozovnách.

Na základě těchto informací správce daně měl nadále pochybnosti ohledně vykázané výše daně z přidané hodnoty, proto dne 29.3.2010 vydal rozhodnutí, ve kterém žalobce seznámil s nově vzniklými pochybnosti a vyzval jej k jejich odstranění a prokázání správnosti vykázaných uskutečněných zdanitelných plnění. Vyzval jej i k předložení inventurních soupisů zásob zboží a k prokázání skutečností, ke kterým byl vyzván rozhodnutím ze dne 20.11.2009, které neprokázal a nedoložil.

Žalobce na tuto výzvu, přestože mu byla prodloužena lhůta pro odpověď, nereagoval a neodstranil tak pochybnosti správce daně vyjádřené ve výzvách ze dne 20.11.2009 a ze dne 29.3.2010. Žalobce byl dne 9.8.2010 seznámen s kontrolním zjištěním, a požádal o lhůtu do 23.8.2010 k vyjádření se k závěrům kontrolního zjištění za zdaňovací období leden 2008 až prosinec 2008.

Dne 24.8.2010 žalobce zaslal vyjádření ke kontrolnímu zjištění za předmětné zdaňovací období, ve kterém zpochybnil marži vyčíslenou správcem daně a jeho tvrzení ohledně výše průměrné marže. Obraty za přijatá uskutečněná zdanitelná plnění vykázané v daňových přiznáních obsahují veškerá zdanitelná plnění, tedy nejen nákupy zboží k prodeji, ale i nákupy spotřebního materiálu, pohonných hmot apod. Nelze proto pro určení marže vycházet z obratů uvedených v daňových přiznáních. Dle žalobce jsou relevantním důkazem pro prokázání skutečné obchodní přirážky nákupní a prodejní ceny fakticky prodejem realizovaného jednotlivého zboží a pro stanovení průměrné obchodní marže obraty za jednotlivé druhy zboží stanovující váhu průměrů zjištěných u jednotlivých druhů zboží pro výpočet váženého aritmetického průměru.

Žalobce ve vyjádření odkázal na skladovou evidenci, kterou je schopen u každého nároku na odpočet daně z nakoupeného zboží určeného k dalšímu prodeji prokázat jeho oprávněnost pro uskutečňování zdanitelných plnění. Za tím účelem navrhoval provedení místního šetření, kde mu bude umožněno pracovat se systémem CEZAR. Správce daně dospěl k závěru, že ani na základě těchto informací žalobce neodstranil pochybnosti o správnosti vykázaných tržeb za prodej zboží v základní sazbě 19 %. Dle správce daně žalobce odpovědí na výzvu neodstranil pochybnosti správce daně, ale naopak je prohloubil. Dle správce daně, pokud měl žalobce k dispozici program či systém, ze kterého bylo možné požadované údaje získat, mohl sumarizující údaje doložit, jak to částečně učinil ve vyjádření ke kontrolnímu zjištění. Správce daně proto uzavřel, že žalobce nevyvrátil pochybnosti, že jím přiznaná uskutečněná zdanitelná plnění a daň z přidané hodnoty z prodeje zboží v základní sazbě 19 % byly přiznány ve správné výši. Žalobce v předložených výpočtech vycházel z jiných údajů, než jaké správce daně zjistil z předložených dokladů a evidencí, rozdíly vyčíslené ve výzvě nevysvětlil. Žalobce neúčtoval o všech nákupech zboží na účet 504 a zaúčtované výnosy za prodej zboží jsou odlišné od přiznaných uskutečněných zdanitelných plnění za dodání zboží. Z důvodu neexistence důkazních prostředků o skutečně dosažených tržbách za prodej zboží Pokračování
- 5 -
10Af 70/2011

v základní sazbě daně správce daně učinil závěr, že nelze daňovou povinnost stanovit dokazováním.

Dne 1.11.2010 vydal správce daně úřední záznam o stanovení daňové povinnosti u daně z přidané hodnoty za leden až prosinec 2008 za použití pomůcek, se kterým žalobce seznámil při jednání dne 8.11.2010. Jako pomůcka pro stanovení daňové povinnosti byly použity údaje o nákupech zboží uskutečněných v měsících leden až prosinec 2008 zjištěné z dokladů žalobce, údaje o stavu zásob k 1.1.2008 a k 31.12.2008 z přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2008 a z dalších daňových dokladů.

Správce daně dne 24.11.2008 vydal dodatečné platební výměry ohledně daně z přidané hodnoty za období leden 2008 až prosinec 2008. Proti platebním výměrům se žalobce v zákonné lhůtě odvolal, přičemž v odvolání namítal porušení daňového řádu, zejména že správce daně řádně nezdůvodnil oprávněnost stanovení daňové povinnosti podle pomůcek.

Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích daných žalobními body dle § 75 odst. 2 s.ř.s. a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná.

V daném případě za předmětná zdaňovací období byla žalobci stanovena daňová povinnost za použití pomůcek, proto mohl soud pouze přezkoumat, zda byly splněny podmínky pro stanovení daňové povinnosti ve smyslu ustanovení § 31 odst. 5 daňového řádu účinného v době rozhodování. Podle citovaného ustanovení je oprávnění správce daně stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek vázáno na splnění dvou podmínek, a to že daňový subjekt nesplní některou ze svých zákonných povinností a že není možno stanovit daňovou povinnost dokazováním. Obě tyto podmínky musí být splněny kumulativně. Samotné zjištění nedostatků ve vedení účetnictví není dostatečným naplněním zákonných podmínek pro použití pomůcek, ale musí mít za následek nemožnost stanovení daně dokazováním.

V souvislosti s tím soud odkazuje na § 31 odst. 9 a § 16 odst. 2 písm. c/ a e/ daňového řádu účinného do 31.12.2010, z nichž vyplývá, že daňový subjekt je povinen prokazovat daňové údaje uvedené v daňovém přiznání a v průběhu daňové kontroly předkládat na požádání důkazní prostředky, které prokazují správnost přiznané daňové povinnosti a pravdivost tvrzení v průběhu daňové kontroly. Jak z protokolů o ústním jednání tak i z výzev vyplývá, že daňový subjekt byl řádně informován o pochybnostech správce daně o výši marže, nikoliv o správnosti vedení skladové evidence.

U žalobce probíhala daňová kontrola. Kontrolovaný daňový subjekt v jejím průběhu nesl své důkazní břemeno vyplývající z § 31 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb., zatímco správce daně provádějící kontrolu vedl řízení důkazní ve smyslu § 31 odst. 1-4 citovaného zákona. Z § 31 odst. 9, § 16 odst. 2 písm. c/ a e/ daňového řádu účinného v době rozhodování vyplývá, že daňový subjekt je povinen prokazovat údaje uvedené v daňovém přiznání a v průběhu daňové kontroly předkládat na požádání důkazní prostředky, které prokazují správnost přiznané daňové povinnosti a pravdivost tvrzení v průběhu daňové kontroly. Neunesení důkazního břemene žalobcem neznamená, že správce daně má povinnost takové důkazy sám vyhledávat. Z obsahu protokolů o ústních jednáních i z výzev, které byly žalobci zaslány, je zřejmé, že žalobce byl informován o pochybnostech správce daně o výši marže. Žalobce sice na výzvu správce daně reagoval, ovšem pochybnosti správce daně neodstranil.

Pokračování
- 6 -
10Af 70/2011

Za situace, kdy daňový subjekt nesplní při dokazování jím uváděných skutečností některé ze svých zákonných povinností, konkrétně povinnost svá tvrzení prokázat a zároveň není možné stanovit daň dokazováním, správce daně postupuje dle § 31 odst. 5 daňového řádu a vyměří daň podle pomůcek.

V případě, že správce daně přistoupí ke stanovení daně dle pomůcek podle § 46 odst. 2 daňového řádu musí být z vyměřovacího spisu patrno, podle jakých pomůcek při stanovení základu daně a daně správce daně postupoval. Podle § 31 odst. 7 daňového řádu musí být i daň podle pomůcek stanovena dostatečně spolehlivě, byť jde pouze o kvalifikovaný odhad daňové povinnosti. Podle § 46 odst. 3 zák. č. 337/1992 Sb. přihlédne správce daně při stanovení daně podle pomůcek také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly za řízení uplatněny. Při stanovení daňové povinnosti podle pomůcek musí být tedy odůvodněno nejen to, v jakých konkrétních skutkových a právních okolnostech spatřuje správce daně splnění podmínek takového způsobu stanovení daně, ale současně musí být patrné, proč byla ta která pomůcka zvolena a zda představuje dostatečně spolehlivý způsob stanovení daně a konečně, zda jsou tu takové skutečnosti, které představují výhody pro daňový subjekt a jak k nim bylo přihlédnuto.

Žalobce podal proti dodatečným platebním výměrům odvolání dne 27.12.2010, které bylo na základě výzvy odvolacího orgánu doplněno. Žalovaný ve výzvě požadoval doplnění odvolání ve smyslu ustanovení § 112 odst. 1 písm. d/ a § 112 odst. 1 písm. e/ zák. č. 280/2009 Sb., což dle žalobce je posuzováno jako nepřípustná retroaktivita zákona. Jestliže odvolání bylo podáno před účinností zákona č. 280/2009 Sb., je aplikace požadovaných náležitostí odvolání stanovených v § 112 daňového řádu nepřípustnou retroaktivitou. Dle žalobce nelze požadovat doplnění odvolání podaného za účinnosti zákona č. 337/1992 Sb. o náležitosti stanovené zákonem č. 280/2009 Sb., jež nabyl účinnosti dne 1.1.2011.

Uvedená námitka není důvodná, a to s odkazem na ustanovení § 264 ohledně přechodných ustanovení zákona č. 280/2009 Sb., dle něhož řízení nebo postupy, které byly zahájeny podle dosavadních právních předpisů, se ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona dokončí a práva a povinnosti z nich plynoucí se posoudí podle ustanovení tohoto zákona, která upravují řízení nebo postupy, které jsou jim svou povahou a účelem nejbližší. Z uvedeného je zřejmé, že postup žalovaného byl správný v případě, že byl žalobce vyzván k doplnění odvolání dle ustanovení § 112 odst. 1 písm. d/ a § 112 odst. 1 písm. e/ daňového řádu, jestliže výzva byla vydána za účinnosti „nového“ daňového řádu. V této době byl již platný daňový řád zák. č. 280/2009 Sb.

Žalobcem je nedůvodně namítáno, že žalovaný nezkoumal při vydání napadeného rozhodnutí splnění podmínek pro vyměření daně podle pomůcek, neboť z odůvodnění napadeného rozhodnutí vyplývá, že žalovaným je řádně odůvodněno, proč nebylo možno v daném případě stanovit daňovou povinnost dokazováním v případě, že bylo finanční orgány uzavřeno, že žalobce neunesl důkazní břemeno, neboť neprokázal, že v předmětných přiznáních k dani z přidané hodnoty přiznal daň na výstupu ze všech uskutečněných daňových plnění za jednotlivá zdaňovací období, kdy byly jím řádně hodnoceny všechny důkazy. Správce daně uzavřel, že žalobce nepředložil důkazní prostředky, kterými by vyvrátil jeho pochybnosti, kdy správce daně z předložených daňových dokladů při zohlednění změny stavu zásob na začátku a konci roku 2008 zjistil hodnotu prodaného zboží v nákupních cenách v roce 2008 ve výši 150.900.257 Kč, přičemž žalobce uvedl částku 145.963.079,22 Kč. Dále správce zjistil, že daň z přidané hodnoty za jednotlivá zdaňovací období byla přiznána z částky 151.447.193 Kč, přičemž žalobce při výpočtu vycházel z částky 152.041.765,70 Kč a Pokračování
- 7 -
10Af 70/2011

k výzvě správce daně tyto pochybnosti neodstranil. Neprokázal tak, že v předmětných přiznáních k dani z přidané hodnoty přiznal daň na výstupu ze všech uskutečněných zdanitelných plnění za jednotlivá zdaňovací období. Žalobce teprve následně předložil dílčí souhrnné informace, které však správce daně správně neposoudil jako důkaz toho, že žalobce přiznal daň na výstupu ze všech uskutečněných zdanitelných plnění. Žalobce totiž uvedl údaje pouze o velkoobchodním prodeji, kde je marže výrazně nižší než u maloobchodního prodeje. Za těchto okolnosti je správný závěr správce daně, že žalobce nedoložil a neprokázal skutečnosti, k jejichž prokázání byl vyzván, přičemž jeho evidence vykazovala takové nedostatky, že nebylo možno stanovit daňovou povinnost dokazováním. Žalobce uvedl údaje pouze o velkoobchodním prodeji a jím vykázané tržby neodpovídají ani uvedeným maržím z velkoobchodního prodeje. V souvislosti s tím je soudem odkazováno na stranu 10 napadeného rozhodnutí, kde je žalovaným řádně zdůvodněn postup pro stanovení daně dle pomůcek. Soud proto uzavřel, že finanční orgány řádně zkoumaly dodržení zákonných podmínek pro stanovení daně a rovněž tak i přiměřenost použitých pomůcek, což vyplývá z úředního záznamu o stanovení základu daně a daně podle pomůcek, kdy byly zvoleny takové pomůcky, které umožnily stanovit základ daně a daň spolehlivě. Při stanovení daně dle pomůcek, byly jako pomůcky použity údaje vztahující se k žalobci a zdaňovacímu období, pro něž měla být daň stanovena.

Okolnost, že správci daně byla známa existence skladové evidence není důvodem pro stanovení daně dokazováním, jestliže bylo správcem daně zjištěno, že žalobce neuvedl důkazy pro prokázání obchodní marže a správnosti jím přiznaných tržeb, na základě výzvy správce daně uváděl pouze částečné údaje o prodeji velkoobchodního zboží. Ve výpočtech bylo vycházeno z jiných údajů, než jaké vyplývají z předložených dokladů a evidenci. Žalobce ani na základě výzev rozdíly nevysvětlil. Správce daně proto správně uzavřel, že žalobce neúčtoval o všech nákupech na účtu 504 a zaúčtované výnosy za prodej jsou odlišné od přiznaných uskutečněných zdanitelných plnění za dodání zboží a nejsou k dispozici veškeré důkazy o skutečně dosažených tržbách za prodej zboží v základní sazbě 19 % DPH. Za této důkazní situace byl tedy správce daně oprávněn stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek, což bylo správcem daně řádně zdůvodněno ve zprávě o daňové kontrole, tak i žalovaným v napadeném rozhodnutí.

Nedůvodná je námitka žalobce, že žalovaný se nezabýval podmínkou, že nesplnění zákonné povinnosti žalobce mělo za následek znemožnění stanovení daně dokazováním v případě, že měl v době kontroly kompletní analytickou evidenci skladových zásob, ze které lze dokázat, kdy, v jakém množství a jakým způsobem realizoval daňový subjekt v kontrolovaném období své tržby, respektive jakých dosáhl zdanitelných plnění. Správcem daně bylo zjištěno, že žalobce neúčtoval o všech nákupech, přičemž zaúčtované výnosy za prodej jsou odlišné od přiznaných uskutečněných zdanitelných plnění za dodání zboží a nejsou k dispozici veškeré důkazy o skutečně dosažených tržbách za prodej zboží v základní sazbě 19 % DPH. Žalobce neuvedl žádné důkazy pro prokázání obchodní marže a správnosti jím přiznaných tržeb. Na základě analytické evidence skladových zásob nelze stanovit daň dokazováním. Pouze analytická evidence není řádným důkazem pro prokázání výše tržeb. Správce daně se vypořádal s návrhem žalobce ohledně provedení důkazu analytickou evidencí zásob /skladová evidence/ v protokolu o jednání ze dne 21.9.2010, kdy tento důkazní prostředek odmítl s odůvodněním, že pokud plátce má k dispozici program či systém, ze kterého lze požadované údaje získat, mohl daňový subjekt sumarizující údaje doložit. Ani tyto údaje by neodsvědčily správnost žalobcem přiznaných tržeb za prodej zboží v sazbě 19 %. Vykázané tržby neodpovídají uvedeným maržím z velkoobchodního prodeje, neboť žalobce uvedl údaje pouze o velkoobchodním prodeji, kde je marže výrazně nižší u prodeje Pokračování
- 8 -
10Af 70/2011

maloobchodního. Správce daně se proto důkazním návrhem žalobce řádně zabýval a odmítl jej důvodně.

Správný je i závěr žalovaného, že nebyl správně správcem daně akceptován návrh žalobce na provedení místního šetření. Jak je v předchozí pasáži rozsudku uvedeno, žalobcem byla předložena neúplná skladová evidence, ve které nejsou uvedeny všechny nákupy, proto za této situace je zcela nedůvodné provedení místního šetření ve formě prohlížení elektronicky vedené evidence, neboť tím nemůže být prokázána správnost žalobcem vykázaných tržeb, ani tvrzení o výši režijních nákladů. Provedení místního šetření není důvodné v případě, že správce daně měl k dispozici daňové doklady a evidence ve fyzické podobě. Z postupu správce daně v rámci daňové kontroly vyplývá, že při prověřování správnosti údajů o zdanitelných plněních zkoumal údaje o celkových nákupech zboží a jeho prodeji včetně obchodní marže. Správce daně pohyb zboží na skladových kartách nezjišťoval a ani ho nepožadoval předložit. To vyplývá z jím vydaných výzev. Pohyb zboží byl doložen daňovými doklady o nákupu a prodeji zboží, které byly žalobcem předloženy. Proto bylo nadbytečné skladovou evidenci vyhledávat.

Z úředního záznamu o stanovení daňové povinnosti vyplývá, že správce daně použil jako pomůcky údaje o nákupech zboží uskutečněných v předmětném zdaňovacím období zjištěných z dokladů žalobce, dále údaj o maloobchodní průměrné marži na cigarety vypočtený prostým aritmetickým průměrem na základě údajů z nákupních dokladů žalobce a z údajů o maloobchodní průměrné marži i z údajů o velkoobchodní průměrné marži na zboží, z údajů o stavu zásob a z údajů o přijatých zdanitelných plněních uvedených plátcem v daňových přiznáních v jednotlivých zdaňovacích obdobích. Dle judikatury Nejvyššího správního soudu lze jako pomůcky využít i údaje daňového subjektu, které se k němu vztahují i ke zdaňovacímu období, pro něž má být daň stanovena. Jestliže jsou splněny zákonné podmínky pro stanovení daňové povinnosti dle pomůcek, je na správci daně, z jakých pomůcek bude při stanovení daňové povinnosti vycházet. Správce daně však nemůže v případě stanovení daně podle pomůcek nahrazovat aktivitu daňového subjektu. Stanovení daně podle pomůcek je náhradním způsobem stanovení daně v případě, kdy daňovou povinnost není možné stanovit dokazováním. Náhradní způsob stanovení daně podle pomůcek nikdy nemůže mít míru přesnosti a spolehlivosti jako při stanovení daně na základě důkazu. Náhradní způsob stanovení daně proto vždy vychází z určité míry pravděpodobnosti /viz. rozsudek NSS ze dne 28.11.2006 č. j. 2 Afs 1/2006-119, www.nssoud.cz/. Jestliže tedy správce daně jako pomůcky dle úředního záznamu o stanovení daňové povinnosti využil pouze údaje doložené žalobcem, nedošlo při doměření daně ke kombinaci pomůcek a dokazování Nedůvodná je výhrada žalobce ohledně nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí, kdy žalovaný řádně odůvodnil použití stanovení základu daně a daně podle pomůcek zjištěním správce daně v průběhu daňové kontroly odkazem na ustanovení § 31 odst. 6 daňového řádu č. 337/1992 Sb., z něhož vyplývá, že pomůckami jsou i skutková zjištění správce daně v průběhu daňového řízení u daňového subjektu.

Z úředního záznamu vyplývá, že správce daně se zabýval i ustanovením § 46 odst. 3 daňového řádu, kdy jím nebyly zjištěny žádné výhody, ke kterým by měl přihlédnout. V úředním záznamu je přesně uvedeno, jaké pomůcky byly správcem daně použity, a to údaje zjištěné při kontrole. Rovněž výčet použitých pomůcek je zcela konkrétní a lze je řádně identifikovat, kdy např. správce daně uvádí, že jako pomůcky byly použity údaje o velkoobchodní průměrné marži na zboží vypočtené váženým aritmetickým průměrem z údajů uvedených plátcem v podání č.j. 218555 a z údajů o stavu zásob k 1.1.2008, k 31.12.2008, z daňového přiznání a údaje o přijatých zdanitelných plněních uvedených plátcem v daňovém Pokračování
- 9 -
10Af 70/2011

přiznání v jednotlivých zdaňovacích obdobích roku 2008 a údaje z daňových dokladů předložených žalobcem. V odůvodnění napadeného rozhodnutí na straně 13 není jako příčina pro zamítnutí odvolání žalobce konstatována jeho pasivita, ale skutečnost, že žalobce neuvedl žádné konkrétní skutečnosti ohledně správní úvahy správce daně při stanovení daňové povinnosti za použití pomůcek, uvedené v úředním záznamu, podle níž považuje právní úvahu za nesprávnou nebo nelogickou.

Žalovaný se dostatečně vypřádal se všemi námitkami uvedenými v odvolání žalobcem a správně učinil závěr, že žalobce v průběhu daňového řízení k výzvám správce daně neprokázal svá tvrzení a skutečnosti, k jejichž prokázání byl vyzván. Neunesl důkazní břemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 daňového řádu č. 337/1992 Sb., v důsledku čehož neměl správce daně dostatek důkazních prostředků, na základě kterých by mohl i přes nesplnění zákonem stanovené povinnosti žalobcem stanovit daňovou povinnost dokazováním.

Soud proto uzavřel, že byly splněny zákonné podmínky pro stanovení daně dle pomůcek, žalobce nebyl postupem správce daně zkrácen na svých právech. Soud proto žalobu podle § 78 odst. 7 s.ř.s. jako nedůvodnou zamítl.

Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s.ř.s., kdy žalovaný, který měl v řízení úspěch, se práva na náhradu nákladů řízení vzdal.

Soud rozhodl rozsudkem bez jednání dle § 51 odst. 1 s.ř.s., neboť účastníci projevili s takovým procesním postupem souhlas.

P o u č e n í: Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů od doručení jeho písemného vyhotovení k Nejvyššímu správnímu soudu v Brně z důvodů podle § 103 odst. 1 s.ř.s. prostřednictvím soudu podepsaného ve dvou stejnopisech. Kasační stížnost nemá odkladný účinek. Stěžovatel musí být v řízení o kasační stížnosti zastoupen advokátem.

Krajský soud v Českých Budějovicích

dne 28. listopadu 2011

Předsedkyně senátu:

JUDr. Věra Balejová v.r.

Za správnost vyhotovení: Sládková Blanka

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru