Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

10 Af 58/2011 - 34Rozsudek KSCB ze dne 12.10.2011

Prejudikatura
1 Afs 74/2004 - 64
Oprav. prostředek / ústav. stíž.
1 Afs 6/2012 (zamítnuto)

přidejte vlastní popisek


10Af 58/2011 – 34

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Krybusové a soudkyň JUDr. Věry Balejové a Mgr. Heleny Nutilové v právní věci žalobce F. R., právně zastoupeného JUDr. Milenou Novákovou, advokátkou, Český Krumlov, Rooseveltova 37, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích, Mánesova 3a, o žalobě žalobce proti rozhodnutí žalovaného ze dne 16.5.2011, č.j. 2014/11-1100, takto:

Žaloba se zamítá.

Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení nepřiznává.

Odůvodnění:

I. Vymezení věci

(1) Žalobou, doručenou dne 14.7.2011 Krajskému soudu v Českých Budějovicích, se žalobce domáhal přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 16.5.2011, č.j. 2014/11-1100, kterým bylo zamítnuto odvolání žalobce proti rozhodnutím Finančního úřadu ve Vimperku, č.j. 27501/10/102970303553 ze dne 29.9.2010, kterým mu byla dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 ve výši 67 780,- Kč a sdělena povinnost platit penále ve výši 13 556,- Kč a č.j. 27936/10/102970303553 ze dne 6.10.2010, kterým mu byla vyměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2007 ve výši 4 737,- Kč a sdělena povinnost platit penále ve výši 947,- Kč.

(2) Žalobce namítal, že se v průběhu daňové kontroly, která vyústila v doměření daňové povinnosti na základě pomůcek hájil sám a zastupování si zajistil až při projednání Pokračování
- 2 -
10Af 58/2011

zprávy o daňové kontrole. S obsahem kontrolních zjištění nesouhlasil. Namítal nesprávnost postupu správce daně při výpočtu doměřené daně dle pomůcek, a to při použití údajů z jeho daňové evidence. Správce daně zvýšil žalobci základ daně pro rok 2006 o částku 756 940,- Kč a pro rok 2007 o částku 332 928,- Kč. To odůvodnil tím, že jednalo se o nepřiznané tržby za prodej materiálu a náhradní díly, neboť dle tvrzení správce daně žalobce neprokázal, kdy, komu a jak nakoupený materiál a náhradní díly prodal nebo je použil. Jako zásadní námitku žalobce označil způsob vedení kontroly a způsob výpočtu doměrku. Je uváděno, že správce daně vycházel z nelogických vazeb a konstrukcí, nepřihlížel k daňové evidenci. Nezohlednil spotřebu materiálu u účetních dokladů, kde nebyl rozpis tohoto materiálu uveden, přestože je z účetního dokladu zřejmé, že jednalo se o dílo, kde musel být materiál spotřebován. K tomu je odkazováno na údaje uvedené v odvolání žalobce. Žalovaný se s touto námitkou nevypořádal, přešel ji tvrzením, že bylo na žalobci, jak bude spotřebu materiálu prokazovat. Přitom žádný předpis neukládá, jak má být daňová evidence vedena. Je to pouze záležitostí smluvních stran, jak potřebují spotřebovaný materiál specifikovat. Žalovaný převzal pouze tvrzení správce daně a nezhodnotil konkrétní doklady, na které žalobce specielně upozorňoval. Při kontrole roku 2007 byl u faktury 5/2007 přiložen dodací list z roku 2006 (materiál byl na rozpracovanou zakázku dodán v roce 2006 byl fakturován v roce 2006) a správce daně jej nezohlednil ani v roce 2006 ani v roce 2007. Žalobci není jasné, co svým postupem porušil a jaké chyby se dopustil. Správce daně vyšel z výsledků kontroly daně z příjmů, která se opírá o zjištění, že žalobce nevedl evidenci, která mu byla uložena rozhodnutím správce daně ze dne 9.1.1997, takzvaná záznamní povinnost. Bylo mu uloženo vést knihu zakázek a evidenci jízd motorovým vozidlem. Pochybení v evidenci jízd žalobce nerozporuje, přestože se zjištěním správce daně nesouhlasí. Rozhodnutí, kterým mu byla uložena záznamní povinnost je však v rozporu s § 39 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Jeho součástí totiž muselo být přesné stanovení zaznamenávaných údajů a jejich členění a uspořádání včetně návaznosti na doklady, z nichž je záznam veden. Žalobce proto neporušil žádnou svoji zákonnou povinnost a nebyl důvod doměřovat mu příjmy u materiálu, který nebyl uvedený na dokladech, přestože byl spotřebován. Ani zpráva o kontrole neobsahuje náležitosti, které by podle zákona o správě daní a poplatků měla mít. Žalobce namítá nesprávnost postupu správce daně, kterým správní úvahu nahradil čistě matematickým výpočtem. Podle § 50 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků zkoumá odvolací orgán pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení daně. Z judikatury rozšířeného senátu vyplývá, že je možné v odvolacím řízení přihlédnout i k navrhovaným důkazům. Žalobce tak v odvolání učinil. Žalovaný správní orgán se obsahem doplněného odvolání nezabýval. Žalobce dále namítl porušení procesních podmínek vedené daňové kontroly a podmínek dokazování, podle jeho názoru došlo k porušení § 31 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, neboť správce daně nedostatečně zjistil skutkový stav a bezdůvodně neprovedl navržené důkazní prostředky. V odvolacím řízení byla námitka na doplnění důkazní situace posouzena účelově. Současně byla posouzena věc nesprávně po právní stránce, kdy bez ohledu na zjevnou kombinaci důkazních prostředků a konkrétně zjištěných skutečností současně s výpočtem daňové povinnosti dle pomůcek bylo odkázáno na ustanovení § 50 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků tak, že není možné ve věci řízení dále doplňovat. Bylo navrženo zrušení rozhodnutí a vrácení věci k dalšímu řízení.

(3) Při jednání před krajským soudem zástupkyně žalobce rozšířila žalobu v tom smyslu, že nebyly dány podmínky pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek a navrhla doplnit důkazní řízení o rozhodnutí správce daně ze dne 9.1.1997, kterým byla žalobci uložena záznamní povinnost vést knihu zakázek a evidenci jízd motorovým vozidlem, neboť rozhodnutí je vadné, bylo vydáno v rozporu se zákonem o správě daní a poplatků a podle judikatury Nejvyššího správního soudu a rozšířeného senátu tohoto soudu je svou povahou Pokračování
- 3 -
10Af 58/2011

toto rozhodnutí hmotně právní a je připuštěn rovněž jeho soudní přezkum. Rozhodnutí nemá přesnou specifikaci, a tudíž žalobce neporušil žádnou svoji povinnost a nebyl důvod mu doměřovat daň.

II. Stručné shrnutí vyjádření žalovaného správního orgánu

(4) Žalovaný správní orgán navrhl žalobu zamítnout. Vyjádřil souhlas s projednáním věci bez nařízeného jednání ve smyslu § 51 odst. 1 s.ř.s.

(5) Námitky žalobce žalovaný označil jako nedůvodné. Správci daně vyvstaly pochybnosti o úplnosti a správnosti vykázaných příjmů za instalatérské a topenářské zakázky provedené v roce 2006 a 2007, neboť ze zjištění správce daně vyplynulo, že nebyl vyfakturován všechen nakoupený a spotřebovaný materiál. Dále měl správce daně pochybnosti ohledně úplnosti příjmů ze zemědělské činnosti, ohledně výdajů na čtyři účastnická čísla mobilního operátora, výdajů na pracovní cesty vozidlem Škoda Fabia Combi, zda jsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Správci daně předložená další evidence byla neprůkazná. Správce daně žalobce vyzval dne 2.9.2009 (rok 2006) a 25.2.2010 (rok 2007), aby pochybnosti, které mu na základě předložené evidence vznikly, odstranil. Ve výzvách pochybnosti správce daně podrobně a konkrétně specifikoval. Žalobce v daňovém řízení s ohledem na závěr správce daně o neprůkaznosti a neúplnosti předložené daňové evidence neunesl své důkazní břemeno, porušil své zákonné povinnosti tak, že nebylo možné stanovit daňovou povinnost dokazováním. To vyplývá ze závěrů ve zprávě o daňové kontrole. Proto bylo přistoupeno ke stanovení daňové povinnosti podle § 31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. Žalovaný odmítl tvrzení žalobce, že svým postupem porušil žalobci procesní podmínky při daňové kontrole. Navíc poukázal na to, že tato námitka byla uvedena v obecné poloze. Podmínky upravující postup správce daně byly dodrženy. Správce daně se zabýval i splněním přiměřenosti použitých podmínek a žalovaný správní orgán potvrdil správnost závěru, že daň byla stanovena žalobci přiměřeně a dostatečně spolehlivě a správně. Přihlédl i k okolnostem, z nichž vyplývají výhody a popis pomůcek včetně správní úvahy k použitým pomůckám podrobně uvedl v úředním záznamu. Jako pomůcku použil průměrný podíl fakturované práce a fakturovaného materiálu z celkové výše vystavených faktur, neboť nebylo možné stanovit přesnou výši tržeb, tedy uskutečněných zdanitelných plnění za nevyfakturovaný a zpracovaný materiál. Žalovaný odmítl i námitku žalobce, že nepřihlédl v odvolacím řízení k žalobcem navrhovaným důkazům. Žalovaný dospěl k závěru, že byly splněny obě podmínky pro stanovení daňové povinnosti žalobci dle pomůcek. Důkazní řízení proto již v odvolacím řízení v úvahu nepřichází. Taková situace by mohla nastat pouze tehdy, pokud by žalovaný dospěl k názoru, že správce daně stanovil základ daně a daň podle pomůcek, ač k tomu nebyly splněny podmínky. O takový případ se nejednalo.

(6) Žalovaný správní orgán k návrhu žalobce na doplnění důkazního řízení o předložení a přezkoumání rozhodnutí správce daně ze dne 9.1.1997, kterým byla žalobci uložena záznamní povinnost uvedl, že s tímto návrhem nesouhlasí, neboť je nadbytečný, žalobou napadené rozhodnutí nebylo opřeno o rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti žalobci, jednalo se pouze o podpůrnou argumentaci žalovaného, pokud argumentoval svým kvalifikovaným odhadem, a to i za situace, že žalobci za předchozí zdaňovací období byla uložena záznamní povinnost.

III. Obsah správních spisů Pokračování
- 4 -
10Af 58/2011

(7) Ze správního spisu, který si soud vyžádal, vyplynuly následující rozhodné skutečnosti:

(8) Správce daně zahájil dne 30.3.2009 u žalobce kontrolu daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 a dne 6.8.2009 zahájil daňovou kontrolu za zdaňovací období roku 2007. Při zahájení daňové kontroly správce daně zjišťoval, skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti. Ověřoval rozsah podnikatelské činnosti žalobce a způsob vedení daňové evidence. Daňová evidence byla správci daně předložena. Po přezkoumání předložených dokladů a zhodnocení zjištěných skutečností vyplynulo, že nebyl vyfakturován veškerý nakoupený a spotřebovaný materiál v roce 2006 minimálně v hodnotě 478 027,- Kč a v roce 2007 minimálně 213 074,- Kč. Byly zjištěny nesrovnalosti i ve stavu pohledávek, u prodeje hovězího dobytka, u výdajů za čtyři účastnická čísla u mobilního operátora, u výdajů na pracovní cesty vozidlem Škoda Fabia Combi. Správce daně proto vyzval žalobce dne 2.9.2009 (rok 2006) a dne 25.2.2010 (rok 2007), aby prokázal správnost a úplnost vykázaných zdanitelných příjmů a daňovou uznatelnost zpochybněných výdajů. Byl poučen o tom, že pokud výzvě ve stanovené lhůtě 15 dnů nevyhoví a nebude-li současně možné stanovit daňovou povinnost dokazováním, je správce daně oprávněn stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek.

(9) Žalobce na výzvy správce daně dne 21.9.2009 a dne 16.3.2010 stručně odpověděl. Po vyhodnocení odpovědí správce daně uzavřel kontrolní zjištění, která dne 1.6.2010 se žalobcem projednal. K tomu zaslal žalobce dne 10.6.2010 stručné vyjádření. Dne 20.9.2010 projednal správce daně se žalobcem zprávu o kontrole daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006. Žalobce dne 22.9.2010 zmocnil k projednání, podepsání a převzetí zprávy o kontrole daně z příjmů fyzických osob zmocněnkyni. Správce daně se zmocněnkyní projednal zprávu o kontrole daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 a zprávu o kontrole daně z přidané hodnoty za zdaňovací období I. až IV. čtvrtletí roku 2006 dne 22.9.2010. Obdobně proběhlo podepsání zprávy o daňové kontrole za zdaňovací období roku 2007 dne 4.10.2010. Dne 24.9.2010 byl sepsán úřední záznam o stanovení daňové povinnosti u daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 za použití pomůcek a dne 6.10.2010 za zdaňovací období roku 2007. Ze záznamů vyplývá, že pomůcky vycházely z daňových dokladů poplatníka a pro stanovení výše nepřiznaných uskutečněných zdanitelných plnění správce daně použil jako pomůcku průměrný podíl fakturované práce a fakturovaného materiálu z celkové výše vystavených faktur. Správce daně ve smyslu § 46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků uznal všechny uplatněné výdaje jako výdaje ovlivňující základ daně. Dosazením průměrného podílu fakturované práce zjištěné z dokladů předložených žalobcem vypočetl z hodnoty nevyfakturovaného spotřebovaného materiálu výši nepřiznaných příjmů. Tímto způsobem byl základ daně stanoven dostatečně spolehlivě. Další pomůckou byl v roce 2006 příjem za prodej krávy na jatka. Správce daně dále snížil daň o slevu na poplatníka, na manželku a vyživované dítě.

(10) Dne 29.9.2010 byl vydán dodatečný platební výměr, kterými byla žalobci doměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 a dne 6.10.2010 za zdaňovací období roku 2007. Žalobce podal proti dodatečným platebním výměrům odvolání. Žalobce byl vyzván s ohledem na blanketní formu odvolání k doplnění údajů ve smyslu požadavků daňového řádu. Žalobce odvolání doplnil dne 19.11.2010, 22.11.2010 a 11.12.2010.

(11) O odvoláních žalobce bylo rozhodnuto dne 16.5.2011 žalobou napadeným rozhodnutím tak, že odvolání bylo zamítnuto. Stalo se tak s odůvodněním, že správci daně Pokračování
- 5 -
10Af 58/2011

vznikly na základě předložené daňové evidence pochybnosti ohledně úplnosti a správnosti žalobcem vykázaných příjmů a o daňové uznatelnosti konkrétně označených výdajů. Po výzvě správce daně k odstranění pochybností a odpovědi žalobce na správcem daně vydanou výzvu bylo uzavřeno, že žalobce pochybnosti neodstranil a tvrzené skutečnosti neprokázal. Nepředložil žádné nové důkazní prostředky, aby bylo možné stanovit mu daňovou povinnost dokazováním. To správce daně zhodnotil ve zprávách o daňové kontrole, které byly projednány se zástupkyní žalobce. Ke konkrétní argumentaci žalobce uvedené v doplňku odvolání, kde byly označeny tři chyby správce daně, kterých se měl dopustit, žalovaný uzavřel, že žalobce svou povinnost unést důkazní břemeno nesplnil a nebylo mu možné stanovit daň dokazováním. Žalovaný shledal naplnění podmínek pro postup správce daně podle § 31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. Argumenty uváděné v doplňku odvolání byly žalovaným hodnoceny jako neopodstatněné, neboť žalobce argumentoval kvalifikovaným odhadem nebo kvalifikovaným propočtem, což pouze potvrzovalo závěr správce daně o nemožnosti stanovit daň dokazováním. Tvrzení žalobce byla hodnocena jako neprokázána. Porušení zákona o správě daní a poplatků žalovaný neshledal. Námitky v tomto směru označil jako obecné. Daň byla žalobci stanovena dostatečně spolehlivě a přiměřeně.

IV. Právní názor soudu

(12) Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí podle § 75 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen s.ř.s.), v mezích daných žalobními body a dospěl k závěru, že žaloba důvodná nebyla.

(13) Žalobce v prvé řadě uvedl, že pokud stanovil správce daně daň kontumačně podle pomůcek, je zapotřebí, aby k tomu byly splněny zákonné podmínky, přičemž žalobce již v odvolání poukazoval na nesprávnost použitých pomůcek a nesmyslně vysokou daň. Žalobce vyslovil nesouhlas s obsahem kontrolních zjištění, především s výpočtem doměřené daně dle pomůcek, neboť správce daně postupoval nesprávně, a to použitím údajů z daňové evidence žalobce. Při výpočtu doměřované daně správce daně žalobci zvýšil základ daně pro rok 2006 o částku 756 940,- Kč a pro rok 2007 o částku 332 928,- Kč, když tento základ rozdělil na polovinu s manželkou. Tímto postupem vyšel z výpočtu za pomoci pomůcek z daňové evidence žalobce, tento postup není podle žalobce odůvodněný a vede k jeho poškození. Soud tuto námitku nepovažuje za důvodnou.

(14) V prvé řadě je třeba uvést, že žalobce v žalobě nezpochybnil způsob stanovení daně dle pomůcek. Tato námitka byla vznesena teprve při jednání před krajským soudem, tedy po uplynutí lhůty stanovené v § 72 odst. 1 s.ř.s. a § 71 odst. 2 téhož zákona, avšak rozšířit žalobu na dosud nenapadené výroky rozhodnutí nebo ji rozšířit o další žalobní body může žalobce jen ve lhůtě pro podání žaloby. Rozhodnutí žalobou napadené žalobce převzal dne 12.5.2011 a lhůta pro podání žaloby uplynula dne 12.7.2011. Poslední den této lhůty podal žalobce žalobu k poštovní přepravě. Žalobní bod rozšířil teprve při jednání před krajským soudem dne 12.10.2011. Tímto žalobním bodem se proto soud zabývat nemohl. Soud se proto zabýval pouze námitkou ohledně výpočtu daňové povinnosti žalobci, se kterým rovněž nesouhlasil a zpochybnil postup při výpočtu podle pomůcek, když správce daně použil údaje z daňové evidence žalobce. Pokud je daňovému subjektu stanovena daň na základě pomůcek, je vyžadováno, aby byla stanovena dostatečně spolehlivě. K tomu lze odkázat na judikaturu Ústavního soudu i Nejvyššího správního soudu, ze které vyplývá závěr, že při stanovení daně podle pomůcek je povinností správce daně přihlédnout ke všem zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají pro daňový subjekt výhody, a to i za situace, pokud jím nebyly uplatněny. Dále je povinností správce daně, aby stanovení daně podle pomůcek směřovalo Pokračování
- 6 -
10Af 58/2011

k co nejsprávnějšímu určení výše daňové povinnosti tak, jak vyplývá z ustanovení § 1 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. K tomu, aby bylo možné stanovit daň dostatečně spolehlivě a co nejsprávněji, lze nepochybně využít údajů, které vyplývají z účetnictví a daňové evidence daňového subjektu, pokud ohledně takových údajů nebyly ze strany správce daně vysloveny pochybnosti. Z úředního záznamu dokládajícího stanovení daňové povinnosti žalobci na základě pomůcek vyplývá, že žalobce neprokázal skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti tak, jak mu byly zrekapitulovány ve zprávě o daňové kontrole a nebylo možné mu stanovit daň dokazováním. Žalobce nedoložil vyfakturování veškerého materiálu v roce 2006 minimálně ve výši 478 027,- Kč a v roce 2007 minimálně ve výši 213 074,- Kč. Zjistil nesrovnalosti ve stavu pohledávek u výše příjmů z prodeje dobytka, u výdajů v souvislosti se službami mobilního operátora a pracovních cest. Správce daně vycházel z výše nepřiznaných uskutečněných zdanitelných plnění, jako pomůcku použil průměrný podíl fakturované práce a fakturovaného materiálu z celkové výše vystavených faktur. Vzhledem k neprůkaznosti daňové evidence správce daně zjistil, že nebyl vyfakturován veškerý nakoupený materiál, a tudíž nebyla prokázána správnost vykázaných příjmů poplatníkem. Správce daně proto při stanovení základu daně a daně vycházel ze zjištěné výše nevyfakturovaného materiálu, který byl zpracován na zakázkách, které daňový subjekt provedl, a na tom základě stanovil nepřiznané příjmy z podnikatelské činnosti. Vzal v úvahu i ustanovení § 46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků a přihlédl ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, a uznal všechna přijatá zdanitelná plnění vykázaná v podaných daňových přiznáních. Správce daně dosadil průměrný podíl fakturované práce zjištěné z dokladů, které žalobce předložil a vypočetl z hodnoty nevyfakturovaného spotřebovaného materiálu výši nepřiznaných příjmů. U stanovení výdajů použil správce daně výši žalobcem v daňových přiznáních vykázaných výdajů jako odhad adekvátních výdajů, a to i za situace, že některé z těchto výdajů žalobce neprokázal. Za použití této pomůcky byl stanoven základ daně dostatečně spolehlivě a přiměřeně.

(15) Z písemností založených ve spise dále vyplývá, že správce daně žalobce informoval výzvami ze dne 21.9.2009 a ze dne 16.3.2010 ohledně pochybností, které mu vznikly při daňové kontrole. Vyzval žalobce k prokázání správnosti a úplnosti vykázaných zdanitelných příjmů za instalatérskou a topenářskou činnost ve výši 1 880 787,- Kč, v roce 2006 a 1 295 939,- Kč v roce 2007, dále zda vyfakturoval veškerý nakoupený a spotřebovaný materiál v hodnotě 1 308 118,- Kč v roce 2006 a 894 266,- Kč v roce 2007, zda příjmy ze zemědělské činnosti byly úplné, zda výdaje na čtyři účastnická čísla mobilního operátora byly vynaloženy v souvislosti s podnikatelskou činností žalobce a zda výdaje na pracovní cesty vozidlem Škoda Fabia Combi a další platby v celkové částce 2 211,- Kč v roce 2007 jsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Ve zprávě o daňové kontrole bylo podrobně zdokumentováno, jaké konkrétní pochybnosti správci daně vznikly a reakcí žalobce odstraněny nebyly. Především žalobce neprokázal, kde byly zpracovány a vyfakturovány správcem daně zjištěné rozdíly mezi vyfakturovaným materiálem a materiálem, který měl žalobce k dispozici. Nebyla předložena žádná evidence, kterou by žalobce prokázal, že veškerý nakoupený a spotřebovaný materiál byl uplatněn do výdajů ovlivňujících základ daně a byl vyfakturován, neboť evidence o zakázkách žalobcem vedena nebyla a z daňové evidence nebylo možné zjistit, jaké zakázky byly žalobcem přijaty, jaké byly provedeny nebo zahájeny, zda byly v roce 2006 či 2007 dokončeny, tj. kdy byly prováděny, vyfakturovány a jaký materiál byl na těchto zakázkách zpracován a vyfakturován. Bylo uzavřeno, že žalobce neprokázal, zda jeho uskutečněná zdanitelná plnění jsou úplná a ve správné výši. Daňový subjekt neunesl dle závěru správce daně důkazní břemeno a nebylo možné stanovit daň dokazováním. Soud proto uzavřel, že není opodstatněná námitka, že správce daně vypočetl daň nesprávným způsobem, a když vycházel z výpočtu za pomoci pomůcek z daňové Pokračování
- 7 -
10Af 58/2011

evidence žalobce, neboť pro vyslovení tohoto závěru, je podstatné, že správce daně vyšel ze zjištění zachycených v protokolech, s tímto závěrem byl žalobce výslovně při projednání závěrů zprávy o daňové kontrole seznámen a neuvedl žádné konkrétní argumenty, kterými by závěry správce daně zvrátil.

(16) Jako zásadní námitku označil žalobce námitku, kterou uplatnil v odvolání ohledně vedení kontroly správce daně a způsobu výpočtu doměrku, kdy správce daně vycházel při výpočtu prodeje materiálu firmy ze zcela nelogických vazeb a konstrukcí a nepřihlížel k údajům uvedeným v daňové evidenci, přestože účetní doklady měl k dispozici. Nevzal v úvahu, že žalobce ne všechen materiál nakoupil na konkrétní zakázky, byl nakoupen i materiál režijní. Analytickou evidenci nevedl, neboť není předepsána. Pokud žalobce veškerý materiál označil obecně jako materiál, není to důvod k doměrku daně. I když není na účetních dokladech uveden rozpis materiálu, neznamená to, že nebyl dodán. K tomu je v prvé řadě třeba uvést, že jedná se o námitku, která byla vznesena v obecné poloze. Žalobce blíže nespecifikoval ani nevyčíslil, v jakém směru a v jakém rozsahu mu nebyla stanovena daňová povinnost dostatečně spolehlivě a přiměřeně. K tomu lze odkázat kupříkladu na rozsudek NSS 9 Afs 28/2007-156 „…. termín dostatečně spolehlivě neurčitý právní pojem, který je nutno vyložit v každém jednotlivém případě, není možno zobecnit situace, kdy je tento termín vždy naplněn bez značného rizika zavádějících úvah. Lze však shrnout, že daňový subjekt má i v případě stanovení daňové povinnosti za použití pomůcek právo na dostatečně spolehlivé určení daňového základu a daně, čemuž odpovídá i možnost podávat námitky proti opačnému postupu správce daně…. . Je však nutno zdůraznit, že případná namítaná nedostatečná spolehlivost se týká pouze celkového výsledku stanovení daňové povinnosti za použití pomůcek. Právě vzhledem k tomu, že konečné rozhodnutí v základu a výši daně za použití pomůcek je vždy výsledkem odhadu (přestože maximálně kvalifikovaného), může daňový subjekt polemizovat pouze s tímto výsledným určením daňové povinnosti. Daňový subjekt je tedy povinen uvést, z jakých důvodů považuje základ daně i její výši za zcela nepřiměřené, své tvrzení podložit odpovídajícími důkazy. Důkazní břemeno ohledně prokázání nedostatečné spolehlivosti výsledné daňové povinnosti tedy logicky leží na daňovém subjektu, neboť on podává toto tvrzení ….“

(17) Žalobce sice uvedl, že správce daně nezohlednil žádnou spotřebu materiálu u účetních dokladů, kde nebyl uvedený rozpis tohoto materiálu a příkladmo v obecné poloze uvedl doklady, kde mělo ke spotřebě materiálu dojít. Uvedl, že tyto doklady jsou uvedeny v žalobcově doplněném odvolání a žalovaný však tuto námitku přešel tvrzením, že bylo pouze na žalobci, jak bude spotřebu jednotlivého materiálu prokazovat. K tomu je třeba poukázat na to, že žalobce po celou dobu provádění daňové kontroly konkrétní doklady, kterými by pochybnosti správce daně ohledně nespotřebovaného a nevyfakturovaného materiálu vyvrátil, nepředložil. To vedlo také správce daně k závěru, že stanovil daňovou povinnost žalobci na základě pomůcek. Teprve v odvolání žalobce uvedl určité, ne zcela konkrétní odkazy, na položky z dokladů, odkazy na doklady placené bankou, vše však bez bližší konkretizace a bez uvedení datumů a za situace, že odvolací orgán přezkoumával v souladu s ustanovením § 50 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků a dále § 114 odst. 4 daňového řádu, zda správce daně dodržel zákonné podmínky pro použití způsobu stanovení daně dle pomůcek. Byl-li postup pro stanovení daně dle pomůcek žalovaným správním orgánem shledán, nebylo již prostoru pro to, aby se žalovaný dále zabýval argumentací žalobce ohledně nekonkrétních odkazů na doklady, právě pro skutečnost, že nebylo možné stanovit žalobci daňovou povinnost dokazováním. To také žalovaný správní orgán v žalobou napadeném rozhodnutí žalobci na straně 5 až 8 vysvětlil. Navíc je třeba poukázat i na to, že žalobce sám v průběhu daňové kontroly správci daně sdělil, že pokud u dokladů nebyl uveden rozpis materiálu, pak Pokračování
- 8 -
10Af 58/2011

v takovém případě žádný materiál použit nebyl. Jestliže žalobce sám uvedl, že v dokladech, kde rozpis materiálu uveden nebyl, žádný nespotřeboval a v průběhu dokazování, ani po projednání výsledků daňové kontroly nic nedoložil, nelze na jeho i v žalobě nekonkrétní argumentaci přistoupit. Nutno zdůraznit, že správce daně akceptoval všechna přijatá zdanitelná plnění, která byla v daňové evidenci žalobce zachycena. Přihlédnout nelze ani k tvrzení žalobce, že účetnictví nerozuměl, neboť byl již při projednání a předání zprávy o daňové kontrole zastoupen zmocněnkyní, kterou si sám zvolil poté, kdy správci daně sdělil, že účetnictví nerozumí a musí se se svou účetní domluvit. Soud ověřil, že žalobce byl při projednání zprávy o kontrole daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 i roku 2007 zastoupen zmocněnkyní, které udělil plnou moc a zpráva o daňové kontrole byla podruhé právě s touto zmocněnkyní projednána. Nelze proto přisvědčit tvrzení žalobce, že odvolací orgán neprověřoval námitky žalobce uvedené v odvolání a pouze převzal tvrzení správce daně. Rovněž nelze souhlasit se žalobní námitkou, že správce daně doměřil žalobci daň, která vychází z nesprávných propočtů a nemá oporu v daňové evidenci žalobce. Jak bylo výše uvedeno, postup správce daně zachycený v úředních záznamech o stanovení daňové povinnosti žalobci na základě pomůcek je podrobně zdůvodněn, vychází z účetních dokladů žalobce a byly dopočteny pouze ty údaje, které byly správcem daně zpochybněny a které žalobce ani po výzvě správce daně nevysvětlil a nedoložil. Pokud žalobce tvrdí, že mu není jasné, co svým postupem porušil, a jaké chyby se dopustil, pak podrobné vysvětlení bylo žalobci poskytnuto jak ve výzvě, která mu byla doručena, tak při projednávání závěrů kontrolních zjištění i v žalobou napadeném rozhodnutí.

(18) Žalobce dále zpochybnil rozhodnutí správce daně ze dne 9.1.1997, kterým mu bylo uloženo vést záznamní povinnost, tedy knihu zakázek a evidenci jízd motorovým vozidlem. Své pochybení, že nevedl evidenci zakázek a jízd žalobce uznal. Výhrady však vznesl proti rozhodnutí o uložení povinnosti vést evidenci zakázek, neboť v petitu rozhodnutí byla uvedena pouze kniha zakázek, byl sice odkaz na stranu 2, avšak nebylo uvedeno, že strana 2 je nedílnou součástí rozhodnutí. Přitom v rozhodnutí musí být přesné stanovení zaznamenávaných údajů a jejich členění a uspořádání, včetně návaznosti na doklady, z nichž je záznam veden. Ani obsah strany 2, která není součástí předmětného rozhodnutí, přesnou specifikaci nemá. Žalobce tudíž neporušil žádnou svoji zákonnou povinnost a nebyl mu důvod doměřovat příjmy u materiálu, který nebyl uveden na dokladech a byl spotřebován. Při jednání před krajským soudem bylo navrženo provést důkaz tímto rozhodnutím a poukázáno na to, že podle poslední judikatury rozšířeného senátu je rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti soudně přezkoumatelné, ani tuto námitku soud nehodnotil jako důvodnou. Je tomu tak především z toho důvodu, že žalobci nebylo vytýkáno, že v důsledku nesplnění své záznamní povinnosti porušil svou zákonnou povinnost, která by byla kladena do souvislosti s nemožností doměřit daň dokazováním, a proto bylo přistoupeno k doměření daně na základě pomůcek. Správce daně žalobci vytýkal neunesení důkazního břemene, neboť nebyl schopen prokázat, zda výše příjmů za instalatérské a topenářské práce byla úplná a ve správné výši, neboť podle zjištění správce daně nebyl vyfakturován veškerý nakoupený a spotřebovaný materiál. Žalobcem nebyly doloženy konkrétně prováděné zakázky v jednotlivých zdaňovacích obdobích. Vzhledem k tomu, že žalobce byl vyzván, aby odstranil pochybnosti správce daně ohledně úplnosti a správnosti vykázaných příjmů a nikoliv, že nevedl evidenci, jejíž vedení mu bylo rozhodnutím zpochybňovaným žalobcem uloženo, dostal se do důkazní nouze a v důsledku neodstranění pochybností ohledně výše uskutečněných zdanitelných plnění, nesplnil svou zákonnou povinnost. Žalobcem předložená daňová evidence neodpovídala požadavkům stanoveným v § 7b) odst. 1 zákona o daních z příjmů, neboť nesplňovala podmínky tam stanovené, neboť toto ustanovení ukládá daňovým subjektům vést daňovou evidenci, která by umožňovala zjištění základu daně z příjmů a obsahovala potřebné Pokračování
- 9 -
10Af 58/2011

údaje. To žalobce nedoložil. Přitom tato povinnost mu vyplývá i z ustanovení § 7 zákona č. 563/1991 Sb., v platném znění, podle kterého je třeba účetnictví vést tak, aby podávalo věrný a poctivý obraz podnikatelské činnosti daňového subjektu. Z § 8 zákona o účetnictví vyplývá, že účetnictví musí být vedeno správně, úplně, průkazně, srozumitelně, přehledně a způsobem zaručujícím trvalost účetních zákonů. Nesplňuje-li účetnictví tyto charakteristiky, nelze dospět k závěru, že je vedeno správně a daňová evidence poskytuje přehled o údajích potřebných ke zjištění základu daně. Žalobcem předložená daňová evidence neposkytovala podklad, na základě kterého by bylo možné žalobci stanovit daň dokazováním. Návrh žalobce na doplnění důkazního řízení o předložení a přezkoumání rozhodnutí správce daně ze dne 9.1.1997, kterým mu byla uložena záznamní povinnost, z toho důvodu nemohl vyvrátit závěry správce daně o tom, že evidence žalobce je nedostatečná, neúplná a neprůkazná a v této souvislosti bylo shledáno porušení povinností žalobce, a proto nemohl důkaz navrhovaný žalobcem na tomto závěru správce daně ničeho změnit. Soud proto návrh na doplnění důkazního řízení zamítl.

(19) Důvodnou neshledal soud ani námitku žalobce, kterou rozporoval absenci náležitostí zprávy o daňové kontrole tak, jak jsou předepsány zákonem o správě daní a poplatků. Žalobce v tomto směru zopakoval, že neví, co porušil. Rovněž namítl, že správce daně nahradil úvahu čistě matematickým výpočtem, která správní úvahu nahradit nemůže. K této námitce je třeba v prvé řadě poukázat na ustanovení § 16 zákona o správě daní a poplatků, které se zabývá daňovou kontrolou. V tomto ustanovení je zákonem stanoveno, jakým způsobem postupuje pracovník správce daně při zjišťování nebo prověřování základu daně nebo jiných okolností rozhodných pro správné stanovení daně u daňového subjektu. Jsou zde dále stanoveny povinnosti daňového subjektu ve vztahu ke správci daně a na druhé straně i práva daňového subjektu vůči správci daně. Ustanovení dále stanoví, že o výsledku sepíše správce daně zprávu o daňové kontrole. Jsou uváděny důsledky bezdůvodného odepření podpisu kontrolovaným subjektem a rovněž postup, pokud odmítne daňový subjekt zprávu převzít nebo se převzetí vyhýbá. Správci daně je stanovena povinnost přihlédnout ke všem okolnostem, které byly při daňové kontrole zjištěny. Forma zprávy o daňové kontrole zákonem stanovena není. Z konkrétního postupu správce daně ve vztahu k žalobci, tak jak je dokladováno písemnostmi založenými ve správním spise lze zjistit, že ve zprávě o daňové kontrole jsou podrobně shrnuty výsledky zjištění správce daně, které byly se žalobcem v dílčích ústních jednáních projednány. Žalobce byl průběžně seznamován se závěry správce daně tak, jak byly postupně činěny, byl seznámen i s pochybnostmi správce daně, které mu při daňové kontrole vznikly, byl mu poskytnut prostor na základě výzvy adresované a doručené žalobci k tomu, aby pochybnosti správce daně odstranil. Žalobce svou reakcí na výzvu správce daně pochybnosti neodstranil. Žalobci byl poskytnut prostor i pro zvolení zmocněnce, který by převzal zprávu o daňové kontrole poté, když sdělil, že účetnictví nerozumí. Zpráva o daňové kontrole byla se žalobcem i jeho zmocněnkyní projednána opakovaně. Při projednání zprávy o daňové kontrole nebylo sděleno zmocněnkyní žalobce, že by z obsahu zprávy nebylo zřejmé, co žalobce porušil, a z jakých důvodů nerespektuje správce daně údaje v jeho daňové evidenci. Z protokolů o projednání zpráv o daňové kontrole ze dne 22.9.2010 a ze dne 4.10.2010 vyplývá, že zástupkyně žalobce nesdělila žádné své stanovisko, zprávy převzala a podepsala. Tuto námitku nevznesl žalobce ani v odvolacím řízení. Zprávy o daňové kontrole dokonce vyhovují i požadavkům § 88 zákona č. 280/2009 Sb., který nově vymezuje požadavky na zprávu o daňové kontrole, tudíž soud nesdílí názor žalobce, že zprávy o daňové kontrole jsou nevyhovující. Zprávy neobsahuje jen výsledek kontrolního zjištění, ale i hodnocení důkazů. Správce daně ve zprávách o daňové kontrole popsal, které skutečnosti má za prokázané, o kterých skutečnostech mu vznikly pochybnosti, jakým způsobem pochybnosti odstraňoval, jakými úvahami se řídil při hodnocení důkazů, a o které důkazy opřel svá Pokračování
- 10 -
10Af 58/2011

skutková zjištění. Ve zprávách je uvedeno i jak je věc posouzena po stránce právní. Vzhledem k tomu, že v dané věci správce daně uzavřel, že je nutné daň dodatečně doměřit na základě pomůcek, uvedl ve zprávách, i které skutečnosti vyvracejí věrohodnost, průkaznost, správnost a úplnost povinných evidencí, účetních záznamů a dalších písemností uplatněných daňovým subjektem. Správce daně rozporoval totiž především výši uskutečněných zdanitelných plnění s ohledem na zjištěný rozdíl nakoupeného a spotřebovaného materiálu. To vyplývá i ze strany 3 až 4 žalobou napadeného rozhodnutí. Soud proto uzavřel, že ani tato žalobní námitka není opodstatněná.

(20) Souhlasit nelze ani s tvrzením žalobce, že správce daně svou správní úvahu nahradil čistě matematickým výpočtem. Jak již bylo výše popsáno, ve spise je založen úřední záznam o stanovení daňové povinnosti žalobci na základě pomůcek. Z úředního záznamu je zřejmé s odkazem na závěry vyslovené ve zprávě o daňové kontrole, že žalobce neprokázal skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti, a to především přesnou výši vykázaných příjmů. Neodstranil pochybnosti správce daně na základě výzev, které mu byly doručeny, a tudíž mu nebylo možné stanovit daňovou povinnost dokazováním, neboť nebylo doloženo vyfakturování veškerého materiálu. Z úředních záznamů je dále zřejmé, že jako pomůcky byly použity údaje z účetnictví žalobce, a to průměrný podíl fakturované práce a fakturovaného materiálu z celkové výše vystavených faktur. Bylo vysvětleno, že tím, že nebyl vyfakturován veškerý nakoupený materiál, nebyla prokázána správnost vykázaných příjmů, a proto musel správce daně vycházet z výše nevyfakturovaného materiálu, který byl zpracován na zakázkách, a na tomto základě byla stanovena výše nepřiznaných příjmů z podnikatelské činnosti. Bylo vysvětleno, i jak bylo aplikováno ustanovení § 46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků. Úřední záznamy poté dále uvádí podíly fakturované práce a fakturovaného materiálu a názorně vysvětlují stanovení procent. Teprve poté následuje matematický výpočet stanovených příjmů. Z toho důvodu nelze hodnotit tuto námitku jako důvodnou.

(21) Argumentuje-li žalobce, že při postupu podle § 50 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků s odkazem na judikaturu rozšířeného senátu je možné i v odvolacím řízení přihlédnout k navrhovaným důkazům, pak se žalobce rovněž omezil na obecné konstatování. Z judikatury Nejvyššího správního soudu vyplývá, že takový postup by přicházel v úvahu za situace, že nejsou splněny podmínky pro stanovení daňové povinnosti na základě pomůcek a v takovém případě je i v odvolacím řízení možné přihlédnout k navrhovaným důkazům. Toto zjištění nebylo v žalovaném případě učiněno, žalovaný správní orgán shledal postup pro stanovení daňové povinnosti žalobci na základě pomůcek za správný a odpovídající zákonu a tudíž se nemohl v odvolacím řízení zabývat důkazy žalobce, navíc je třeba uvést, že se v žalobou napadeném rozhodnutí odvolacími námitkami žalovaný správní orgán zabýval a v rozsahu, které odvolací námitky žalovanému správnímu orgánu umožňovaly se i s těmito námitkami na již výše citovaných stranách rozhodnutí vypořádal.

(22) Žalobce samostatně namítal porušení procesních podmínek vedené daňové kontroly a podmínek dokazování, v té souvislosti odkázal na ustanovení § 31 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, neboť správce daně podle jeho názoru nedostatečně zjistil skutkový stav a bezdůvodně neprovedl navržené důkazní prostředky. Žalobce k tomu uvedl, že ji žalovaný posoudil účelově a nesprávně tak, že bez ohledu na zjevnou kombinaci důkazních prostředků a konkrétně zjištěných skutečností odkázal na to, že podle § 50 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků není možné v dané věci doplňovat důkazní řízení.

(23) Ohledně porušení procesních podmínek vedené daňové kontroly a podmínek dokazování, kdy podle žalobce správce daně nedostatečně zjistil skutkový stav a bezdůvodně Pokračování
- 11 -
10Af 58/2011

neprovedl navržené důkazní prostředky, soud hodnotí tuto námitku jako neopodstatněnou, navíc opět vznesenou v obecné poloze. Soud, jak již bylo výše podrobně vysvětleno, neshledal závady při vedení daňové kontroly, ani při dokazování. Nebylo shledáno porušení § 31 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků při daňové kontrole. Skutkový stav byl zjištěn dostatečným způsobem, přičemž je třeba přihlédnout k tomu, že s ohledem na neodstranění pochybností správce daně a nepředložení žádných důkazních prostředků v rámci daňové kontroly, nemohly být důkazní prostředky tak, jak žalobce obecně vytýká provedeny. Nemohly být provedeny z toho důvodu, že v rámci daňové kontroly nebyly žádné důkazní prostředky předloženy, ani nebylo navrženo provedení konkrétních důkazních prostředků. Pokud má na mysli žalobce neprovedení důkazních prostředků zmiňovaných nikoliv dostatečným způsobem v odvolacím řízení, pak rovněž již bylo vysvětleno, z jakého důvodu žalovaný správní orgán v odvolacím řízení nemohl pouze zmiňované důkazní prostředky provést. V konkrétní věci se nejednalo o kombinaci důkazních prostředků a konkrétně zjištěných skutečností současně s výpočtem daňové povinnosti podle pomůcek. Jak bylo rovněž výše podrobně vysvětleno, žalobci byla stanovena daňová povinnost podle pomůcek a jako pomůcka bylo použito údajů z účetnictví žalobce, na základě kterých byla vypočítána výše nepřiznaných uskutečněných zdanitelných plnění žalobcem.

V. Závěr, náklady řízení

(24) Soud proto uzavřel z důvodů výše uvedených, že žalobcem uvedené žalobní námitky nebyly důvodné, a proto žalobu podle § 78 odst. 7 s.ř.s. zamítl.

(25) Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 a 2 s.ř.s. a vychází ze skutečnosti, že úspěšnému žalovanému právo na náhradu nákladů řízení přiznáno nebylo, neboť nevynaložil žádné náklady nad rámec své běžné činnosti.

P o u č e n í: Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů od doručení jeho písemného vyhotovení k Nejvyššímu správnímu soudu v Brně prostřednictvím soudu podepsaného ve dvou stejnopisech, z důvodů stanovených v § 103 s.ř.s. Podání kasační stížnosti nemá odkladný účinek. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem podle § 105 odst. 2 s.ř.s.

Krajský soud v Českých Budějovicích
dne 12. října 2011

Předsedkyně senátu:
JUDr. Marie Krybusová v.r. Za správnost vyhotovení: Sládková Blanka

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru