Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

10 Af 48/2013 - 69Rozsudek KSCB ze dne 06.06.2014

Prejudikatura

5 As 35/2004

Oprav. prostředek / ústav. stíž.
5 Afs 117/2014

přidejte vlastní popisek

10Af 48/2013 - 69

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Krybusové a soudkyň JUDr. Věry Balejové a Mgr. Heleny Nutilové v právní věci žalobce DERPAL s.r.o., Litvínovice 12, České Budějovice, zastoupeného JUDr. Davidem Řezníčkem, LL.M, advokátem se sídlem České Budějovice, U Černé věže 66/3, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství v Brně, Masarykova 31, o žalobě proti rozhodnutí ze dne 14. 5. 2013 čj. 13409/13/5000-14201-701858, takto:

Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství v Brně ze dne 14. 5. 2013 čj. 13409/13/5000-14201-701858 se zrušuje pro vady řízení a věcse vracížalovanému k dalšímu řízení.

Žalovaný je povinen zaplatit na náhradě nákladů řízení částku 9.800 Kč ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám právního zástupce žalobce.

Odůvodnění:

I. Vymezení věci

(1) Žalobou doručenou dne 20. 6. 2013 Krajskému soudu v Českých Budějovicích se žalobce domáhal přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 5. 2013 čj. 13409/13/5000-Pokračování
- 2 -
10Af 48/2013

14201-701858, kterým bylo změněno odvoláním napadené rozhodnutí Finančního úřadu v Českých Budějovicích čj. 289590/10/077910305043 ze dne 27. 12. 2010 o odvolání tak, že tímto rozhodnutím (ve spojení s rozhodnutím Finančního úřadu v Českých Budějovicích čj. 117692/10/077910302422 ze dne 14. 4. 2010) doměřená daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2005 se změnila z částky 3.112.980 Kč na částku 2.394.600 Kč.

(2) Žalobce v žalobě zrekapituloval pod bodem II. dosavadní průběh řízení, pod bodem III. předmět řízení a výsledek kontrolního zjištění. Bod bodem IV. žaloby uvedl důvody nezákonnosti žalobou napadeného rozhodnutí. Poukázal na to, že žalovaný zcela ignoroval právní názor Nejvyššího správního soudu vyslovený ve zrušujícím rozhodnutí, z něhož žalobce citoval. Zdůraznil, že zejména nedoplnil dokazování, přestože byl Nejvyššího správním soudem k takovému postupu vyzván. Přihlédl k těm částkám, které byly výslovně potvrzeny svědeckými výpověďmi. Žalobce zejména vytkl žalovanému, že vyloučil některé provedené důkazy ze své úvahy. Přihlížel pouze k těm důkazům, které si sám zvolil. Rozhodnutí proto neodpovídá požadavkům na správné stanovení daně a požadavku na posuzování důkazů tak, aby odpovídalo požadavkům racionálního myšlenkového procesu a požadavkům formální logiky. Nedostatečným způsobem se zabýval otázkou důkazního břemene.

(3) Žalobce pod bodem V. žaloby uvedl, že se správce daně i žalovaný nevypořádali se závěry zprávy auditora pro zvláštní účely – ověření průkaznosti účetnictví vypracované Ing. Marií Bočkovou a zprávu nevzali vůbec v úvahu. Přitom ze zprávy vyplývá, že účetní doklady obsahují z hlediska formální správnosti i náležitosti účetního dokladu ve smyslu zákona o účetnictví a z hlediska věcné správnosti autorka uvedla, že v části výkupu palet a boxů od fyzických osob účetnictví žalobce věrně a poctivě zobrazuje uvedené skutečnosti, a to v souladu s účetními předpisy. V posudku bylo poukázáno na to, že se v maloobchodu běžně neuvádí identifikace účastníka a přesto je účetnictví průkazné. Účetní jednotka navíc nemá právo požadovat po fyzických osobách, aby se při výkupu palet identifikovaly. Proto jen stěží lze žalobci klást k tíži, že jednoznačnou identifikaci dodavatelů správci daně nepředložil. Ani další podklady (skladová evidence a účetní podklady) nebyly při rozhodování dostatečně zohledněny jako důkazní prostředky. Přitom s odkazem na nález Ústavního soudu II. ÚS 664/02 je nezbytné umožnit daňovému subjektu prokázat skutečné výdaje jinými prostředky.

(4) Žalovaný neoprávněně zvolil jen některé důkazy, ke kterým přihlížel. Jednalo se o postup žalovaného, kdy doklady k výkupu palet označil za nevěrohodné a jako jediný důkazní prostředek, který je způsobilý nahradit tyto doklady, připustil svědecké výpovědi. Žalobce poukázal na to, že od doby realizace obchodů uplynula již značná doba a z toho důvodu svědci nemohou přesně potvrdit, jak obchody probíhaly. Naopak jsou to právě doklady týkající se skladové evidence, které nejsou uplynutím času ovlivněny. Tyto důkazní prostředky žalovaný neakceptoval. Žalovaný rozhodnutí odůvodnil tím, že osoby uvedené na dokladech nejsou dostatečným způsobem identifikovány. Takové oprávnění však žalobci nesvědčí. Žalobce předložil doklady o nákupu zboží, které splňovaly náležitosti stanovené § 11 zákona o účetnictví, avšak tyto důkazy byly žalovaným zpochybněny.

(5) Žalobce poukázal na to, že pokud by žalovaný přihlédl k právnímu názoru Nejvyššího správního soudu a posoudil důkazy podle zásady volného hodnocení důkazů, nemohl by dospět k jinému závěru, než že zboží, které bylo prokazatelně prodáno a je zachyceno v účetnictví a jeho pohyb přes sklady je rovněž v účetní evidenci, muselo být také Pokračování
- 3 -
10Af 48/2013

na počátku procesu nakoupeno. Množství nakoupených palet bylo jednoznačně prokázáno vedením skladové evidence. Žalobce účtuje v systému podvojného účetnictví. Při každém prodeji je účtováno o výnosu souvztažně s pohledávkou za odběratelem a je účtováno o vyskladnění prodaného zboží. Ke každému nákladu je žalobce doložit související výnos. Proto je zcela nepochybné, že pokud žalobce palety a boxy prokazatelně prodal, musel je předtím nakoupit. Pokud by správce daně vyloučil náklady a zároveň ve stejné výši ponechal výnosy, znamenalo by to, že výsledná daň nemůže být stanovena správně. Tímto postupem jsou zdaněny výnosy, což znamená, že daň je několikanásobně vyšší než daň správná. Tento závěr je absurdní a odporuje právnímu názoru Nejvyššího správního soudu. Pokud jde o cenu za palety uváděnou na dokladech, přiměřenost této ceny správce daně zpochybnil v rámci stanovení daně dle pomůcek. Pro výpočet ceny použil cenu, která neodpovídá skutečným cenám palet. Žalovaný se předloženými důkazy vůbec nezabýval. Proto žalobce předložil znalecký posudek k obvyklé výši výkupních cen v létech 2005 a 2006.

(6) Žalobce zdůraznil, že podle rozsudku NSS sp. zn. 9Afs 50/2012 je nerozhodné, zda deklarované plnění bylo poskytnuto skutečně subjektem uvedeným jako dodavatel. Přitom k identifikaci fyzických osob, od kterých žalobce palety nakupoval, neměl žalobce žádnou povinnost. Žalobce k prokázání svých tvrzení nabídl své kompletní účetnictví. Věrohodnost účetnictví, úplnost a správnost dokládal zprávou auditora. Proto má žalobce výhrady k postupu žalovaného a trvá na tom, že prokázal skutečnosti požadované v § 92 odst. 2 daňového řádu. Ve smyslu § 92 odst. 5 je naopak povinností správce daně vyvrátit argumentaci žalobce. Na tuto skutečnost poukázal i Nejvyšší správní soud ve zrušujícím rozsudku kdy uvedl, že v dalším řízení bude nutné doplnit dokazování a zabývat se otázkou důkazního břemene a jeho přechodu dle § 92 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daňového řádu. Věrohodnost žalobcem předložených dokladů žalovaný zpochybnil několika málo svědeckými výpověďmi ve zcela zanedbatelném rozsahu ve vztahu k celkovému objemu nakoupených palet. Přesto však byl žalobci z daňově účinných nákladů vyloučen celkový rozsah výdajů ve výši 9.130.940 Kč. Přitom žalovaný žádným způsobem nezpochybnil věrohodnost ostatních předložených dokladů a neprokázal žádným důkazním prostředkem, že tyto doklady nejsou správné. Správcem daně nebyla zpochybněna věrohodnost dalších dokladů. Žalobce požádal v žalobě o přiznání odkladného účinku žaloby. Závěrem uvedl, že byl porušen závazný právní názor Nejvyššího správního soudu, neboť žalovaný se nezabýval doplněným dokazováním, ani otázkou důkazního břemene a případného přechodu tohoto břemene podle § 92 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daňového řádu. V napadeném rozhodnutí žalovaný pouze zopakoval předchozí argumenty. Vycházel z téhož důkazního materiálu, aniž by přistoupil k jeho doplnění. Z těchto důvodů bylo navrženo zrušení rozhodnutí žalovaného a vrácení věci k dalšímu řízení. Žalobce přiložil k žalobě znalecký posudek č. 1955-11/2013 ve věci stanovení průměrné prodejní ceny euro palet. Dále přiložil výkaz zisku a ztráty k 31. 12.2012. Obdobnou argumentaci doplněnou skladovou kartou, výdajovým pokladním dokladem č. 1214 a znaleckým posudkem (viz. výše) zopakoval žalobce v replice k vyjádření žalovaného.

II. Stručné shrnutí vyjádření žalovaného správního orgánu

(7) Žalovaný správní orgán navrhl zamítnutí žaloby. K návrhu žalobce na přiznání odkladného účinku žalobě uvedl, že ponechává posouzení této otázky a rozhodnutí na soudu, zda žalobce dostatečným a hodnověrným způsobem prokázal existenci okolností odůvodňujících přiznání odkladného účinku žalobě.

Pokračování
- 4 -
10Af 48/2013

(8) Žalovaný ve svém vyjádření zrekapituloval průběh řízení a označil předmět sporu. Z daňově uznatelných výdajů byly vyloučeny náklady v částce 9.143.350 Kč a žalovaný vázán názorem Nejvyššího správního soudu uznal z takto vyloučených nákladů částku 12.420 Kč, neboť dospěl k závěru, že v této částce byla prokázána jejich daňová účinnost ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Správce daně učinil úkony k identifikaci osob uvedených na dokladech předložených žalobcem. K tomu vyzval k součinnosti 22 obcí za účelem zjištění bydliště celkem 50 namátkově vybraných osob uvedených na paragonech a v součinnosti s obecními úřady se správci daně podařilo zjistit bydliště 16 osob, které vyslechl. Z tohoto počtu svědků prodej potvrdil M.K. a J.K ml. a oba svědci vypověděli, že byli požádáni při výkupu o předložení občanského průkazu. Na návrh žalobce byli vyslechnuti další svědci, z jejichž výpovědí a z dalších důkazů vyplynulo, že žalobce v průběhu ledna 2005 střídavě používal paragony a daňové doklady ve čtyřech číselných řadách. Předložené doklady měly stejný rukopis, přestože ze svědeckých výpovědí vyplynulo, že doklady při výkupu palet jim vystavoval pán a dále bylo z některých svědeckých výpovědí prokázáno, že doklady vystavovala paní S. Výnosy z prodeje palet a boxů žalovaný nezpochybnil.

(9) Žalovaný citoval i z rozsudku NSS, kterým bylo předchozí rozhodnutí žalovaného zrušeno a právní závěr tam vyslovený žalovaný vyložil tak, že výdaje, které potvrdili svědci v celkové částce 12.420 Kč, odpočetl od částky výdajů, kterou neuznal z hlediska podmínek § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů jako daňově uznatelnou a tuto částku o prokázanou výši nákladů snížil. Tento postup označil žalovaný jako souladný s právním názorem Nejvyššího správního soudu.

(10) Žalovaný odmítl námitku, že nereagoval na závěry zprávy auditora pro zvláštní účely k ověření průkaznosti účetnictví vypracované Ing. Marií Bočkovou. K tomu odkázal na odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí stranu 5 a 6 a 9 a 10. Současně odmítl i námitku žalobce, že si žalovaný neoprávněně zvolil jen některé důkazy, ke kterým přihlížel.

(11) Žalovaný zdůraznil, že náklady na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze pro účely úpravy základu daně uznat jen ve výši prokázané poplatníkem a důkazní břemeno leží na žalobci. Bylo proto na něm, zda náklady daňově uznatelné prokáže a unese své důkazní břemeno. Žalobce důkazní břemeno neunesl. K námitce žalobce, že nebyl respektován závazný právní názor Nejvyššího správního soudu, o nutnosti doplnit dokazování a nutnosti zabývat se otázkou důkazního břemene, se vztahoval ke kontrolnímu zjištění týkajícímu se nákladů na reklamu. V této otázce bylo rozhodnuto ve prospěch žalobce. Žalovaný vyslovil souhlas, aby o žalobě bylo rozhodnuto bez nařízení jednání.

III. Obsah správních spisů

(12) Ze správního spisu, který si soud v dané věci vyžádal, vyplynuly tyto následující rozhodné skutečnosti:

(13) Správce daně provedl u žalobce daňovou kontrolu daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2005, která byla zahájena 12. 5. 2008. Dne 1. 4. 2010 byla se žalobcem projednána zpráva o daňové kontrole, ve které správce daně shrnul kontrolní zjištění, zrekapituloval shromážděné důkazní prostředky a zjistil, že žalobce zahrnul mezi daňové výdaje náklady vynaložené na výkup dřevěných a kovových palet od fyzických osob Pokračování
- 5 -
10Af 48/2013

v hotovosti v celkové výši 9.143.350 Kč. Tyto náklady doložil souhrnnými výdajovými pokladními doklady, jejichž součástí byly paragony a daňové doklady při prodeji za hotovost. Předložené doklady o nákupu zboží s datem ode dne 1. 1. 2005 do 15. 4. 2005 obsahovaly příjmení a obec bydliště prodávajícího a ode dne 16. 5. 2005 do 31. 12. 2005 pouze příjmení osob, od kterých byly palety vykupovány. Správci daně vznikly pochybnosti o správnosti pravdivosti a věrohodnosti těchto dokladů, a proto vyzval žalobce, aby prokázal a předložil konkrétní identifikaci účastníků účetních případů. Žalobce na výzvu správce daně reagoval, neuvedl identifikaci prodávajících fyzických osob, argumentoval tím, že jím předložené doklady splňují náležitosti účetních dokladů podle § 11 odst. 1 písm. b) zákona o účetnictví, a to proto, že účetní doklady nemusí obsahovat bližší identifikaci prodávajícího. Nakoupené zboží bylo vedeno ve skladové evidenci a podíl nákupu palet v hotovosti od fyzických osob nebyl ve vztahu k celkovým nákupům významný, neboť činil 20 %. Správce daně ve zprávě o daňové kontrole uzavřel, že žalobci nelze stanovit daňovou povinnost dokazováním a přistoupil ke stanovení daňové povinnosti podle pomůcek, podle § 31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. V úředním záznamu ze dne 7. 4. 2010 doplněném úředním záznamem ze dne 9. 8. 2010 správce daně uvedl pomůcky, které použil pro stanovení základu daně a způsob výpočtu základu daně.

(14) Správce daně vydal dodatečný platební výměr dne 14. 4. 2010 a žalobci zvýšil základ daně za zdaňovací období roku 2005 o částku 4.778.715 Kč. Proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru se žalobce odvolal. O odvolání bylo rozhodnuto správcem daně dne 27. 12. 2010, kdy bylo žalobci částečně vyhověno a správce daně uzavřel, že lze stanovit žalobci daň dokazováním. Proti tomuto rozhodnutí se žalobce odvolal, předmětem odvolání zůstala tři kontrolní zjištění, která se týkala výkupu palet v částce 9.143.350 Kč a reklamy v částce 2.500.000 Kč a 250.000 Kč. O odvolání žalobce rozhodlo Finanční ředitelství v Českých Budějovicích dne 3. 5. 2011 pod čj. 1549/11-1200 tak, že odvolání žalobce bylo zamítnuto a dodatečný platební výměr potvrzen.

(15) Žalobce si podal proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích správní žalobu. O žalobě rozhodl Krajský soud v Českých Budějovicích rozsudkem ze dne 20. 1. 2012 pod sp. zn. 10 Af 54/2011 tak, že žalobu žalobce zamítl. O kasační stížnosti žalobce proti tomuto rozsudku rozhodl Nejvyšší správní soud dne 15. 2. 2013 pod čj. 5Afs 29/2012-47 tak, že rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 2. 1. 2012 čj. 10 Af 54/2011-30 a rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 3. 5. 2011 čj. 1549/11-1200 zrušil a věc vrátil Odvolacímu ředitelství v Brně k dalšímu řízení. Nejvyšší správní soud v dané věci vyslovil závazný právní názor, kterým byl žalovaný správní orgán v dalším řízení vázán. Ten se týkal, jak vyplývá ze strany 49 rozsudku Nejvyššího správního soudu, posouzení zákonnosti provedeného dokazování stran vynaložených nákladů na výkup kovových a dřevěných palet. Nejvyšší správní soud uvedl, že jakkoliv lze přisvědčit názoru správce daně, že žalobce řádně neprokázal výši nákladů za výkup kovových a dřevěných palet, nelze z provedeného dokazování dovodit závěr, že žalobce žádné palety nenakoupil, a proto je nutno vyloučit celou částku z daňově uznatelných nákladů. Výše daně se v zásadě určuje dokazováním. Důkazní prostředky mohou být navrhovány daňovým subjektem, správce daně však těmito návrhy není vázán. Povinností správce daně je, ať již použije jakýkoliv způsob stanovení daně (dokazování, pomůcky, sjednání) dbát na to, aby byla daň stanovena ve správné výši. Nemůže však stanovit daň v maximální možné výši. Nejvyšší správní soud připomněl, že některé předložené důkazy nelze vylučovat ze své úvahy a přihlížet pouze k některým, které si sám zvolí. Závěr žalovaného, že žalobcem nebyly prokázány žádné náklady za výkup dřevěných palet, označil soud za nesprávný. V další části rozsudku se soud zabýval správností provedeného Pokračování
- 6 -
10Af 48/2013

dokazování v případě dalších vyloučených nákladů na reklamaci a propagaci. Na straně 50 rozsudku Nejvyšší správní soud komplexně vyslovil právní názor, že v dalším řízení bude proto nutné doplnit dokazování, zabývat se otázkou důkazního břemene a jeho přechodu ve smyslu § 95 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daňového řádu. Soud připustil možnou existenci pochybností o prokázání stěžovatelem uplatněných nákladů, avšak uvedl, že nesdílí názor o hodnocení jednotlivých důkazních prostředků tak, jak jej správní orgány provedly. Připomněl povinnost pro správní orgán, že je vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu.

(16) Žalovaný správní orgán rozhodl opakovaně o odvolání žalobce rozhodnutím ze dne 14, 5. 2013 čj. 13409/13/5000-14201-701858 tak, jak je uvedeno pod bodem jedna tohoto rozsudku. Z odůvodnění rozhodnutí nevyplývá, v jakém směru bylo doplněno dokazování, jakým způsobem bylo hodnoceno unesení důkazního břemene žalobcem. Z rozhodnutí je zřejmé, že v návaznosti na závazný právní názor Nejvyššího správního soudu žalovaný snížil částku 9.143.350,- Kč na základě provedeného důkazního řízení o částku 12.420 Kč, u níž byla prokázána daňová účinnost ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů a žalobci nebyla daňově uznána jako náklad částka ve výši 9.130.930 Kč. Tímto postupem žalovaný uzavřel, že postupoval v souladu s právním názorem Nejvyššího správního soudu.

(17) Na základě návrhu žalobce soud přiznal žalobě usnesením ze dne 10. 7. 2013 pod čj. 10Af 48/2013-35 odkladný účinek. Usnesení nabylo právní moci dne 11. 7. 2013.

IV. Právní názor soudu

(18) Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí podle § 75 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen s.ř.s.), v mezích žalobních bodů a dospěl k závěru, že žaloba byla důvodná.

(19) Soud v prvé řadě shledal v postupu žalovaného správního orgánu zásadní vadu řízení, která sama o sobě vede ke zrušení napadeného rozhodnutí žalovaného soudem. Tato vada byla shledána v postupu žalovaného správního orgánu, který byl po zrušení předchozího rozhodnutí Nejvyšším správním soudem vázán ve smyslu § 110 odst. 3 s.ř.s. tímto závazným právním názorem. Vázanost právním názorem vysloveným ve zrušovacím rozhodnutí je zásadou v právním řádu obecně platnou pro všechny typy opravných či přezkumných řízení. Žalovaný správní orgán si neujasnil požadavek Nejvyššího správního soudu vyslovený ve zrušujícím rozsudku ve vztahu k požadavkům na postup v dalším řízení. K tomu Nejvyšší správní soud poskytl návod na straně 50 a 51, kde uvedl, že v dalším řízení bude nutné doplnit dokazování a zabývat se otázkou důkazního břemene a jeho přechodu ve smyslu § 95 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daňového řádu. Soud připustil možnou existenci pochybností o prokázání žalobcem uplatněných nákladů, avšak nesdílel názor ohledně hodnocení jednotlivých důkazních prostředků tak, jak jej správní orgány provedly. Důvodnou považoval Nejvyšší správní soud námitku, že správními orgány nebyly důkazní prostředky řádně zhodnoceny, že nebylo dbáno toho, aby byly skutečnosti pro správné stanovení daňové povinnosti zjištěny co nejúplněji. Vzhledem k tomu, že tímto způsobem žalovaný nepostupoval, porušil závazný právní názor Nejvyššího správního soudu.

(20) Z obsahu žalobou napadeného rozhodnutí je dále zřejmé, že závěr, který žalovaný v tomto rozhodnutí učinil ve vztahu k nákladům na výkup dřevěných a kovových palet od fyzických osob nekoresponduje se závěrem, který správce daně vyslovil ve zprávě o daňové Pokračování
- 7 -
10Af 48/2013

kontrole a vyplývá i z dalších podkladů, které jsou založeny ve správním spise. Jedná se o skutečnost, že správce daně v protokolu o projednání výsledků kontrolního zjištění ze dne 1. 4. 2010 uvedl k návrhům na dokazování žalobce, že kupříkladu výslechy osob neprováděl vzhledem k tomu, že v žádném případě nezpochybňoval prodej palet a boxů osobám soukromým ani osobám podnikajícím. Výslechem osob odpovědných za výkup palet by žalobce prokazoval pouze množství vykoupeného zboží, ale v žádném případě cenu, za jakou byl výkup uskutečněn. Dále je v tomto protokole na straně 3 uvedeno, že na základě skutečnosti, že správce daně nezpochybňuje množství vykoupených palet a boxů je logické, že ani nezpochybňuje skladovou evidenci včetně příjemek na sklad, neboť ty budou, co do počtu kusů zboží, shodné s počtem kusů uvedených na paragonech a poté na výdajových dokladech. To bylo konstatováno v kontrolním zjištění daňové kontroly na straně 5. Jestliže nebylo zpochybněno množství vykoupeného zboží a množství prodaného zboží za předmětné zdaňovací období a správci daně a žalovanému správnímu orgánu přetrvaly pochybnosti ohledně výše žalobcem uplatňovaných výdajů, pak bylo zapotřebí v tomto smyslu učinit logickou úvahu o tom, na základě jakých výsledků dokazování tyto pochybnosti přetrvávají (vyvrácení argumentace žalobce konkrétním zjištěním správce daně).

(21) K tomu právě směřoval právní názor Nejvyššího správního soudu, kterým zavázal žalovaného doplnit dokazování a zabývat se otázkou důkazního břemene a jeho přechodu ve smyslu citovaných ustanovení daňového řádu. Z obsahu napadeného rozhodnutí vyplývá, že správce daně otázku důkazního břemene v napadeném rozhodnutí vůbec neřešil. Žalovaný správní orgán v podstatě veškeré žalobcem uplatněné náklady na výkup palet vyloučil s ohledem na závěr, že doklady, kterými žalobce prokazoval tento svůj výdaj, neobsahovaly jednoznačnou identifikaci dodavatelů, tj. osob, které dřevěné nebo kovové palety v roce 2005 žalobci prodávaly. Žalovaný správní orgán se v této souvislosti vůbec nezabýval další argumentací žalobce, kupř. že řádně vedl skladovou evidenci, která prokazovala množství zboží, které bylo v konkrétním kalendářním období nakoupeno a prodáno. Tato skladová evidence byla správci daně předložena ke všem nákupům palet a byla schopna prokázat množství nakoupeného zboží. To ostatně správce daně ani nikdy nezpochybňoval.

(22). Žalovaný správní orgán v žalobou napadeném rozhodnutí dále uvedl, že každou částku, kterou žalobce uplatnil v daňově účinných nákladech předmětného období, byl ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty povinen prokázat. Pokud je jednotlivá částka podložena dokladem, který neoznačuje zcela konkrétního dodavatele, pak takový doklad není sám o sobě v žádném případě schopen osvědčit daňovou uznatelnost částky, která byla na jeho základě uplatněna. Žalovaný správní orgán tudíž vyloučil veškeré náklady na výkup palet s výjimkou částky 12.420 Kč, u nichž svědci prokázali, že výkup byl za přibližně uvedené ceny uskutečněn. Tento postup však nelze hodnotit jako odpovídající závaznému právnímu názoru vyslovenému Nejvyšším správním soudem, neboť zůstává nezodpovězena otázka důkazního břemene, kdy ve smyslu § 92 odst. 3 daňového řádu, daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních podle odst. 4, pokud to vyžaduje průběh řízení, kdy může správce daně vyzvat daňový subjekt k prokázání skutečností potřebných pro správné stanovení daně, a to za předpokladu, že potřebné informace nelze získat z vlastní úřední evidence a podle odst. 5, kdy správce daně prokazuje podle písm. c) skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplných evidencí účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem či písm. d) skutečnosti rozhodné pro posouzení skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné skutečnosti. Splnění této povinnosti žalovaným zůstalo v odůvodnění žalobou napadeného Pokračování
- 8 -
10Af 48/2013

rozhodnutí zcela bez odpovědi. Žalovaný správní orgán nevysvětlil žalobci, co bylo jeho povinností v konkrétních souvislostech prokázat, k čemu konkrétně byl správcem daně vyzván a jak se v případě pochybností o ceně vykoupených palet vypořádal s odpovědí žalobce, kterou poskytl k unesení svého důkazního břemene, z níž by vyplýval zpětný převod důkazního břemene na daňový subjekt. Z toho důvodu je v tomto směru žalobou napadené rozhodnutí nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů.

(23) Soud zdůrazňuje ve vztahu k výše uvedenému, že vázanost právním názorem soudu znamená povinnost pro správní orgán v dalším řízení provést dokazování, jak uvedl Nejvyšší správní soud v odůvodnění svého rozsudku. Nejméně měl správní orgán právě s ohledem na onu vázanost, zhodnotit ty důkazy, které měl k dispozici postupem podle § 92 daňového řádu. Měl vysvětlit, na který subjekt dopadlo důkazní břemeno, a v jakém rozsahu a jak bylo či nebylo uneseno. Žalovaný bez jakéhokoliv vysvětlení setrval na stanovení daně dokazováním, ale ve skutečnosti neprověřoval všechny případy výkupů, přesto na základě tohoto zjištění výdaje žalobce vyloučil. Ve skutečnosti byl prověřován pouze určitý vzorek položek, z nichž byla částka výdajů složena a vzhledem k tomu, že se nepodařilo tvrzení žalobce v případě tohoto vzorku zcela ověřit, byl učiněn závěr, který se týkal všech položek uplatněných žalobcem, že jsou veškeré výdaje žalobcem uplatněné, neprokázány. V rozhodnutí nebyla vypořádána otázka důkazního břemene a jeho případného přechodu. Zůstala proto nezodpovězena otázka postupu žalovaného za situace, že byla zpochybněna výše uplatněných výdajů, nikoliv rozsah a množství vykupovaných palet. V dané věci zůstalo současně bez odpovědi, z jakých důvodů nezpochybnil správce daně i výnosy, za situace, že skladová evidence prokazovala, že k žalobcem tvrzeným operacím skutečně došlo.

(24) Spornou proto zůstala otázka daňové uznatelnosti nákladů, které byly sice doloženy doklady, u nichž měl správce daně i žalovaný pochybnosti o jejich daňové uznatelnosti z hlediska výše těchto nákladů. Žalobci však po zrušení rozhodnutí žalovaného Nejvyšším správním soudem nebyl poskytnut žádný prostor pro to, aby prokázal, že deklarovaný výdaj skutečně nastal, případně nastal za jiných okolností, nežli je uvedeno v daňovém dokladu. V takovém případě, by totiž bylo možné v souladu se zásadou materielní pravdy takový výdaj jako daňově uznatelný považovat. Bylo proto zapotřebí žalobci v tomto směru poskytnout prostor i s přihlédnutím k jeho tvrzení, že byl připraven dalšími důkazními prostředky doložit ceny vyplácené fyzickým osobám za vykupované palety a boxy, k čemuž také argumentoval zpracováním znaleckého posudku. Jelikož však žalobci žádný prostor po zrušení rozhodnutí poskytnut nebyl, aby případně prokázal faktické vynaložení sporných nákladů jiným způsobem, jinými slovy řečeno, nebylo provedeno doplněné dokazování, došlo ze strany žalovaného správního orgánu k vadám řízení, u nichž nelze vyloučit, že mohly mít za následek nezákonnost rozhodnutí ve věci samé.

(25) Na druhou stranu je nutné setrvat na požadavku, že faktické vynaložení daňově uznatelného nákladu nemůže prokázat evidence následně prodaných palet, ani pouhé tvrzení, že k odkupu a prodeji dřevěných palet v konkrétním období na určitém místě skutečně docházelo. Taková evidence, či tvrzení bez dalšího totiž žádným způsobem nepřispívají k prokázání skutečné realizace konkrétní obchodní transakce, a v tomto důsledku i k doložení konkrétního výdaje v deklarované výši. Případnou argumentaci žalobce, že náklady měly být uznány, neboť jinak by takový závěr svědčil o tom, že palety a boxy obdržel žalobce bezúplatně, je nutno jako irelevantní a zavádějící odmítnout. Mohlo by být totiž argumentováno i opačně, že žalobce palety vykupoval za nižší než deklarované ceny a naopak si reguloval výši příjmů tím, že by výdaje fiktivně nadhodnocoval. Aby nevznikaly Pokračování
- 9 -
10Af 48/2013

pochybnosti tohoto charakteru, je proto nutné, aby daňový subjekt vždy zvolil takovou možnost uplatňování výdajů, kterými by takové pochybnosti vyloučil, kupříkladu paušálním způsobem, a pokud uplatňoval výdaje ve skutečné výši, pak bylo zapotřebí, aby s odkazem na důkazní břemeno vynaložení konkrétně určité částky dokladem, o němž nejsou pochybnosti, doložil. Právě onen způsob doložení zůstal pro absenci doplněného dokazování, tak jak byl žalovaný zavázán, nedokončen a nezhodnocen.

(26) S ohledem na výše uvedené dospěl soud k závěru, že postup žalovaného správního orgánu byl v rozporu se závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu a rozhodnutí bylo v otázce vysvětlení důkazního břemene žalobce ve vztahu k konkrétním zjištěním správce daně či případného přechodu důkazního břemene nepřezkoumatelné. V dalším řízení bude proto zapotřebí realizovat závazný právní názor Nejvyššího správního soudu ve výše naznačeném směru. Způsob vypořádání, který žalovaný popsal (na str. 10 dva poslední odstavce a první odstavec na str. 11) není, s ohledem na požadavek daňového řádu, kdy cílem správy daní je správné zjištění a stanovení daní, dostačující.

V. Závěr, náklady řízení

(27) Soud proto uzavřel, že postupoval podle § 76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. a rozhodnutí pro nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení bez nařízeného jednání, zároveň tímto způsobem postupoval pro nedodržení závazného právního názoru Nejvyššího správního soudu, který byl vysloven ve zrušujícím rozsudku tohoto soudu.

(28) Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s. ř. s., podle kterého má účastník řízení, který měl ve věci plný úspěch právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které úspěšně vynaložil proti účastníku, který ve věci úspěch neměl. V dané záležitosti byl žalobce úspěšný a z toho důvodu mu byla přiznána náhrada nákladů řízení ve výši 9.800 Kč, představující zaplacený soudní poplatek 3.000 Kč, 2 úkony právní pomoci po 3.100 Kč (§ 9 odst. 4 písm. d), § 7 bod 5 vyhlášky č. 177/1996 Sb.), tedy 6.200 Kč a 2 x režijní paušál po 300 Kč (§ 13 odst. 3 téže vyhlášky) 600 Kč, náklady celkem 9.800 Kč.

Poučení :

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.

Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s.ř.s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž Pokračování
- 10 -
10Af 48/2013

směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.

Krajský soud v Českých Budějovicích

dne 6. června 2014

Předsedkyně senátu:

JUDr. Marie K r y b u s o v á , v. r.

Za správnost vyhotovení: Prázdná Jaroslava

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru