Objednat předplatné Zákony pro lidi PLUS
Přidej k oblíbeným

62 Af 79/2019 - 110Rozsudek KSBR ze dne 21.01.2021

Prejudikatura

5 Afs 77/2015 - 43

Oprav. prostředek / ústav. stíž.
9 Afs 18/2021

přidejte vlastní popisek

62 Af 79/2019-110

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Petra Šebka a soudců Mgr. Kateřiny Kopečkové, Ph.D. a Mgr. Filipa Skřivana v právní věci

žalobce: LEDOPA GROUP, s.r.o.

sídlem Jihlavská 1007/2, Žďár nad Sázavou, zastoupen JUDr. Ondřejem Moravcem, Ph.D., advokátem sídlem Malé náměstí 124/15, Hradec Králové

proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno

o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26.8.2019, č.j. 34908/19/5300-22441-711776,

takto:

I. Žaloba se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává.

Odůvodnění:

I. Shrnutí podstaty věci

1. Žalobce se domáhá zrušení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 26.8.2019, č.j. 34908/19/5300-22441-711776, kterým byla změněna prvostupňová rozhodnutí – dodatečné platební výměry Finančního úřadu pro Kraj Vysočina (správce daně) ze dne 9.12.2013, č.j. 1533535/13/2914-24802-706194 a č.j. 1533614/13/2914-24802-706194, kterými byla doměřena daň z přidané hodnoty ve výši 47 004 447 Kč za zdaňovací období červenec 2012 a ve výši 73 869 272 Kč za zdaňovací období listopad 2012 spolu s 20% penále ve výši 9 400 899 Kč a 14 773 854 Kč, tak, že nově byla splatnost doměřené daně včetně penále stanovena do 15 dnů ode dne nabytí právní moci prvostupňových rozhodnutí, a ve zbytku byly výroky platebních výměrů ponechány beze změny. Podle žalovaného byl žalobce organizátorem přepravy zboží (pohonné hmoty) z jiného členského státu na území České republiky, žalobce nakládal se zbožím jako vlastník již při nakládce pohonných hmot v jiném členském státě, a nejednalo se tak o tuzemské plnění podléhající dani z přidané hodnoty; žalobce tak neměl nárok na odpočet daně z přidané hodnoty dle § 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“).

II. Shrnutí procesního postoje žalobce

2. Podle žalobce vycházel žalovaný z nesprávných obecných právních východisek. Žalovaný v rozporu s rozhodovací praxí Nejvyššího správního soudu i Soudního dvoru Evropské unie upřednostnil kritérium organizace přepravy před komplexním posouzením všech okolnostní. Podle žalobce je kritérium organizace přepravy významným kritériem, avšak nikoli rozhodujícím. Tento konstrukt vychází z toho, že „…je rozhodné určení okamžiku, kdy došlo k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník, a skutkové domněnce, že osobou vykonávající faktické panství nad zbožím je přepravce, případně subjekt, který přepravce přepravou pověřuje, neboť právě u tohoto subjektu lze předpokládat, že může na základě své autonomní vůle rozhodovat o dalším osudu zboží…“. Žalovaný namísto toho právní kvalifikaci určení místa plnění uměle rozdělil do dvou kroků – podle organizace přepravy zužuje okruh dodání, která mohla být pokládána za intrakomunitární a ve druhém kroku již v rámci komplexního posouzení volí, které ze dvou dodání bude intrakomunitární. Podle žalobce bylo pro určení místa rozhodné, k jakému okamžiku došlo k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník.

3. Termín „dodání zboží“ pro určení okamžiku přechodu práva nakládat se zbožím jako vlastník, je autonomním pojmem unijního práva. Dodáním zboží je nutno rozumět jakýkoli převod hmotného majetku opravňující druhou stranu k faktickému nakládání s tímto majetkem v kvalitě odpovídající pozici vlastníka, a to bez ohledu na to, zda podle vnitrostátního soukromého práva k převodu vlastnického práva došlo. Přestože žalobce objednával přepravu zboží na území České republiky, neměl možnost se zbožím do doby, než bylo propuštěno do volného oběhu, volně nakládat. Až poté mohl žalobce určit, na jaké místo v České republice mělo být zboží přepraveno. To podle žalobce vyplývá z kvalifikovaných důkazních prostředků - CMR listů, na kterých není žalobce uveden jako odesílatel či příjemce. Právě mezi subjekty uvedenými na CMR listech bylo uskutečněno intrakomunitární dodání. Příjemce zboží podle CMR listu byl jediný, kdo mohl v průběhu přepravy se zbožím nakládat. Žalobce nebyl účastníkem smlouvy o přepravě (nebyl uveden na CMR listech) a ani nebyl příjemcem zboží. Žalobce získal dispoziční oprávnění k pohonným hmotám teprve během přepravy na místo stočení. Žalobce nebyl povinen vědět, v rámci které transakce byla provedena přeprava, neboť tuto skutečnost nemusel uvádět v daňovém přiznání. Žalobci bylo zboží dodáno až po uvolnění zboží do volného daňového oběhu na území České republiky. To, že dispoziční práva ke zboží byla na žalobce převedena až po uvolnění zboží do volného oběhu v České republice, potvrdilo několik svědků – M. T., M. S., I. S. a B. Č. Vyjma CMR listů jsou výpovědi svědků také v souladu s fakturami dodavatelů. Fakturované ceny byly včetně spotřební daně, a je tak zřejmé, že zboží bylo uvolněno na území České republiky do volného daňového oběhu. Žalovaný podle žalobce hodnotil výpovědi zavádějícím způsobem; podstatné podle žalobce bylo, že nemohl ovlivnit nakládání se zbožím před jeho propuštěním do volného daňového oběhu na území České republiky. Žalobce nemohl rozhodnout o přepravě zboží jinam než na území České republiky. To, že k okamžiku odeslání zboží z jiného členského státu nebyl stranou smlouvy o přepravě, nemůže zvrátit kontakt žalobce s přepravcem; žalobce nebyl oprávněn udělit přepravci pokyn ke změně přepravy zboží.

4. Žalovaný podle žalobce pochybil také tím, že chybně posoudil právní otázku určení místa plnění podle § 7 zákona o DPH. Žalobce namítá, že nebyl povinen prokazovat, zda a případně jaký příjemce zboží měl pořízení zboží z jiného členského státu deklarovat. Žalobce prokázal, že zboží nakoupil od osoby, která byla registrovaná k dani v České republice. Žalovaný neuvedl, na základě jakých důkazů dospěl k závěru o tom, že žalobce nebyl omezen při nakládání s přepravovaným zbožím. Jestliže žalovaný žalobce vyzval, aby prokázal, že místem plnění bylo tuzemsko a kde mělo dojít k předání zboží mezi dodavateli žalobce, byla tato výzva nezákonná, neboť okolnosti řetězové transakce měl zjišťovat žalovaný. Doložil-li žalobce, že k přechodu práva nakládat se zbožím jako vlastník došlo teprve po propuštění zboží do volného oběhu na území České republiky, bylo na žalovaném, aby svá tvrzení prokázal. Právní názor žalovaného, podle kterého byla určujícím kritériem osoba organizátora přepravy pohonných hmot, je chybný; rozhodující bylo chování jednotlivých účastníků transakce.

5. Podle žalobce postupoval žalovaný v rozporu s čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod. Daňové zákony musí být natolik srozumitelné, aby si mohl adresát (žalobce) udělat spolehlivý úsudek o daňovém režimu konkrétní transakce. Žalobce v dobré víře předpokládal, že bude oprávněn odečíst daň na vstupu, neboť jeho tuzemský dodavatel dodal zboží a odvedl daň na výstupu, a to teprve po propuštění zboží do volného oběhu na území České republiky. Nadto žalobce postupoval v souladu se zavedenou obchodní praxí, což bylo žalovanému známo z vlastní činnosti.

6. Žalovaný měl pochybit také tím, že v hodnocení upřednostnil důkazy, které neodporují skutkové verzi žalovaného. Žalovaný podle žalobce účelově hodnotí zejména svědecké výpovědi. Podle žalobce nedostatečně konkrétní výpověď svědka S. odpovídala typu otázek, které byly ze strany žalovaného kladeny. Při hodnocení výpovědi žalovaný přehlédl, že přechod vlastnického práva podle rámcové kupní smlouvy nelze zaměňovat s fakticitou přechodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Obdobně podle žalobce došlo k chybnému vyhodnocení výpovědí svědků T., S. a Č. Konečně žalovaný nehodnotil obsah jednotlivých CMR listů, které mu žalobce předložil.

7. Žalobce tedy navrhuje napadené rozhodnutí zrušit; na tomto procesním postoji žalobce setrval po celou dobu řízení před zdejším soudem, a to i na jednání, které ve věci proběhlo.

III. Shrnutí procesního postoje žalovaného

8. Žalovaný ve vyjádření k žalobě odkázal na odůvodnění napadeného rozhodnutí, a dále uvedl, že dodržel rámec stanovený zrušujícím rozsudkem zdejšího soudu č.j. 62 Af 15/2016-96 ze dne 26.1.2018. K jednotlivým žalobním námitkám argumentoval žalovaný věcně shodně jako v napadeném rozhodnutí.

9. Žalovaný tedy navrhuje zamítnutí žaloby pro nedůvodnost. I žalovaný setrval na svém procesním postoji po celou dobu řízení před zdejším soudem, a to i na jednání.

IV. Posouzení věci

10. Žaloba byla podána včas (§ 72 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, dále jen „s.ř.s.“), osobou k tomu oprávněnou (§ 65 odst. 1 s.ř.s.). Žaloba je přípustná (zejména § 65, § 68 a § 70 s.ř.s.). Zdejší soud přezkoumával napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2 s.ř.s.); vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného

(§ 75 odst. 1 s.ř.s.). 11. Klíčovou otázkou, která je v nyní posuzované věci sporná, je určení místa plnění. Podle § 72 odst. 1 zákona o DPH je plátce oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění za dále vymezených podmínek. Zdanitelným plněním je plnění, které je předmětem daně a není od daně osvobozeno (§ 2 odst. 3 zákona o DPH). Předmětem daně je vyjma převodu nemovitosti nebo přechodu nemovitosti v dražbě také dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti, s místem plnění v tuzemsku (§ 2 odst. 1 zákona o DPH). Dodáním zboží se rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník (§ 13 odst. 1 zákona o DPH). Je-li dodání zboží uskutečněno bez odeslání nebo přepravy, je místem plnění při dodání zboží místo, kde se zboží nachází v době, kdy se dodání uskutečňuje (§ 7 odst. 1 zákona o DPH). Je-li zboží odesláno nebo přepraveno osobou, která uskutečňuje dodání zboží, nebo osobou, pro kterou se uskutečňuje dodání zboží, nebo zmocněnou třetí osobou, je místem plnění při dodání zboží místo, kde se zboží nachází v době, kdy se odeslání nebo přeprava zboží začíná (§ 7 odst. 2 zákona o DPH). Místo plnění je tedy odvislé od toho, zda dochází k odeslání nebo přepravě zboží.

12. Rozsudkem č.j. 62 Af 15/2016-80 ze dne 26.1.2018 zdejší soud dřívější rozhodnutí žalovaného ze dne 30.11.2015, č.j. 41435/15/5300-22441-711309, zrušil a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení. Zdejší soud žalovaného v tomto rozsudku zavázal k opětovnému stanovení místa plnění, neboť žalovaný pochybil, jestliže místo plnění určil pouze na základě kritéria organizace přepravy zboží žalobcem a jestliže neprovedl žalobcem navržené důkazy. Žalovaný tak podle rozsudku zdejšího soudu č.j. 62 Af 15/2016-80 ze dne 26.1.2018 „…nedostatečně zjistil stav věci, neboť závěr o tom, že právě transakce mezi žalobcem a jeho dodavateli naplnila všechny podmínky dodání spojeného s přepravou do jiného členského státu, vystavěl toliko na kritériu organizace přepravy zboží. Současně nelze pominout, že v odvolacím řízení žalobce tvrdil, že přepravu zajišťoval ve prospěch jiného subjektu, a pro toto své tvrzení navrhoval řadu důkazů…“. Zdejší soud tak žalovaného zavázal, aby v dalším řízení „…třeba i na základě mezinárodní spolupráce…“ shromáždil relevantní podklady ke zjištění, kdo byl pořizovatelem zboží z jiného členského státu ve smyslu § 16 zákona o DPH. Závěry zdejšího soudu obstály i před kasačním soudem, který v rozsudku č.j. 10 Afs 40/2018-48 ze dne 8.8.2018 mimo jiné uvedl, že „…prvním pořizovatelem nemusí nutně být vždy bez dalšího osoba, která přepravu zajistila, resp. k ní dala příkaz…“. Také podle kasačního soudu je pro posouzení místa dodání kritérium organizace dopravy významné, avšak nikoli jediné či snad rozhodující. Bylo na žalovaném a správci daně, aby zhodnotili, „…kdy a který ze subjektů zúčastněných na sporné transakci (řetězovém obchodu) nabyl jako pořizovatel právo nakládat se zbožím jako vlastník a od koho, tedy kdy došlo k dodání zboží pro účely DPH. Nejde přitom o převod vlastnického práva v právním slova smyslu, přičemž bez zhodnocení této otázky nelze bez dalšího dospět k závěru, kolik dodání bylo uskutečněno v rámci jednoho pohybu zboží (jedné přepravy)…“. V nyní posuzované věci tak byl žalovaný právními názory správních soudů zavázán k tomu, aby posoudil všechny rozhodné okolnosti posuzovaného případu, a to nikoli výlučně s ohledem na kritérium organizace přepravy.

13. To, že při posouzení místa dodání je potřeba vycházet z více kritérií, ostatně plyne také z recentní rozhodovací praxe Nejvyššího správního soudu, který na svůj dřívější rozsudek č.j. 10 Afs 40/2018-48 ze dne 8.8.2018 odkázal v odst. 15 rozsudku č.j. 10 Afs 43/2020-35 ze dne 5.8.2020. V tomto nedávném rozsudku Nejvyšší správní soud odkázal mimo jiné také na rozsudky Soudního dvora Evropské unie ze dne 6. 4. 2006, ve věci EMAG Handel Eder (C-245/04) a ze dne 16. 12. 2010, ve věci Euro Tyre Holding (C-430/09), ze kterých vycházel zdejší soud již v rámci zrušujícího rozsudku č.j. 62 Af 15/2016-80 ze dne 26.1.2018, a ani v nyní posuzované věci se tak nemá důvod odchýlit od dříve vyslovených závěrů stran právního rámce. Jestliže žalobce neunesl důkazní břemeno v tom, že místo plnění bylo v tuzemsku, jak deklaroval, musí i tak pro závěr žalovaného o intrakomunitárním plnění existovat racionální důvody (odst. 27 rozsudku Nejvyššího správního soudu č.j. 10 Af 43/2020-35 ze dne 5. 8. 2020).

14. Důraz kladený na okamžik nabytí vlastnického práva a nikoli na okamžik překročení hranice souvisí s původně zamýšleným systémem daně založeným na principu země původu (ŠEFČÍK, Michael. Karuselové podvody. Praha: Leges, 2018. Teoretik, str. 20). Jestliže byl žalobce prvním tuzemským subjektem v rámci dodavatelského řetězce, u kterého došlo k odeslání nebo přepravě z jiného členského státu do České republiky, a žalobce při stočení pohonných hmot do cisteren na území jiného členského státu nabyl právo nakládat se zbožím jako vlastník, jak tvrdí žalovaný, pak by žalobce neměl nárok na odpočet daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, neboť na tomto vstupu byla nulová daň.

15. V nyní posuzované věci je zřejmé, že zboží bylo pořizováno „řetězovým obchodem“, kdy byly pohonné hmoty přeprodávány mezi několika subjekty, přestože došlo pouze k jednomu odeslání nebo přepravě. Přeprava zboží či jeho odeslání tak mohla být přičtena pouze k jedné transakci, a pouze tato transakce mohla být osvobozena od daně jako intrakomunitární plnění (obdobně rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30.5.2019, č.j. 9 Afs 137/2016-176). Místo plnění u navazujících či předcházejících transakcí bez odeslání zboží či jeho přepravy se pak odvíjí od transakce, která zahrnovala přepravu nebo odeslání zboží, a to podle místa odeslání (nakládky) nebo místa určení (mutatis mutandis odst. 31 rozsudku Nejvyššího správního soudu č.j. 1 Afs 113/2020-43 ze dne 16.7.2020). To, zda je konkrétní transakce spojena s přepravou, závisí na tom, zda bylo zboží odesláno nebo přepraveno prodávajícím nebo kupujícím nebo na účet jednoho z nich (odst. 32 tamtéž). Organizace přepravy jednou ze stran transakce (tu žalobcem podle přesvědčení žalovaného) tak může být významným indikátorem pro určení, zda byla s transakcí přeprava spojena, avšak nikoli pouze jediným možným indikátorem. Při úvaze o místu plnění a vázanosti přepravy ke konkrétní transakci tak je třeba provést celkové posouzení všech okolností projednávaného případu. Shora naznačený zákonný konstrukt vyložený správními soudy, je podle zdejšího soudu praxí přijímán a není sporu o jeho srozumitelnosti. Namítá-li tak žalobce nesrozumitelnost či předvídatelnost tuzemské právní úpravy, je tato žalobní námitka nedůvodná.

16. Byť termín „nakládat se zbožím jako vlastník“ zjevně upřednostňuje faktické nakládání se zbožím oproti formálnímu smluvnímu převodu vlastnického práva v pojetí tuzemského soukromého práva, neznamená to, že by na jednotlivých smluvních ujednání mezi články řetězce nezáleželo (odst. 54 rozsudku Nejvyššího správního soudu č.j. 4 Afs 22/2015-104 ze dne 7.1.2016). To souvisí mimo jiné s tím, že je nutné zohlednit také záměry jednotlivých článků řetězce, jsou-li z provedených důkazů zjistitelné (mutatis mutandis odst. 55 tamtéž).

17. Správním spisem prochází DVD, které je přílohou úředního záznamu ze dne 11.10.2013, č.j. 1372799/13/2914-05401-706431. DVD obsahuje naskenované doklady o nákupu a přepravě pohonných hmot. Z obsahu DVD soudu plyne, že žalobce nakupoval pohonné hmoty od tuzemských dodavatelů (to je patrné z daňových dokladů). Z daňových dokladů, které byly vystaveny přepravci, je zřejmé, že žalobce zajišťoval (prostřednictvím přepravců) přepravu zboží z jiného členského státu do České republiky. Tyto podklady tak odpovídají zjištěním žalovaného, tedy že žalobce v červenci roku 2012 uskutečnil nákupy pohonných hmot od dodavatelů ARZETO s.r.o., FUEL SPEDITION & FREIGHT LLC, organizační složka a OREA PLUS SERVIS s.r.o. V listopadu roku 2012 pak žalobce uskutečnil nákupy pohonných hmot od dodavatelů EUROBIT GROUP s.r.o., FUEL SPEDITION & FREIGHT LLC, organizační složka, KONT FUEL DISTRIBUTION s.r.o. a TOMINA OIL s.r.o. Přepravu zboží ze zahraničí zajišťovali žalobcem najatí dopravci – 2K Group s.r.o., kayra transport s.r.o., Garnitte s.r.o., LEDOPA s.r.o., O. G. a STROOMS s.r.o.

18. Okolnosti přepravy potvrzuje obsah listin žurnalizovaných ve správním spisu – kupříkladu ve vztahu k dodavateli KONT FUEL DISTRIBUTION s.r.o. přílohy odpovědi na dožádání ze dne 3.7.2013, č.j. 283396/13/4000-17201-205533, a ze dne 4.12.2013, č.j. 496601/13/4000-17201-205533. Ve vztahu k dodavateli EUROBIT GROUP s.r.o. pak příloha sdělení č.j. 104175/13/4027-070000-604259 ze dne 26.3.2013. Přílohou sdělení bylo DVD obsahující záznamy o podrobnostech přepravy pohonných hmot, ze kterých je zřejmé místo nakládky a přepravce. K dopravci O. G. pak odpověď na dožádání ze dne 3.5.2013, č.j. 1693805/13/3008-05401-701101. K dopravci STROOMS s.r.o. pak odpověď dožádaného správce daně ze dne 7.6.2013, č.j. 2307601/13/3003-05404-711171, a ze dne 15.8.2013, č.j. 2947978/13/3003-05404-711215.

19. Dopravce O. G. (protokol č.j. 10.6.2013, č.j. 2041966/13/3008-05401-701101) při výslechu uvedl, že jím přepravované zboží (pohonné hmoty) přebírala obsluha čerpací stanice. Podle svědka jednatel žalobce objednal přepravu, určil datum, čas, místo nakládky a vykládky zboží. M. T., jednatel dodavatele žalobce – EUROBIT GROUP s.r.o., podle protokolu o výslechu svědka ze dne 14.8.2013, č.j. 1099639/13/2801-05401-609077, uvedl, že pohonné hmoty byly přepravovány přímo od dodavatelů EUROBIT GROUP s.r.o. na tuzemských či zahraničních rafinériích. Podle svědecké výpovědi objednal přepravu a určil datum, čas, místo nakládky a vykládky zboží jednatel žalobce (R. T.). Jednatel přepravce kayra transport s.r.o. M. G. při výslechu dne 23.9.2013 (protokol č.j. 1549364/13/3308-05402-705069) uvedl, že kayra transport s.r.o. zajišťoval přepravu pohonných hmot pro žalobce. Pokyny k přepravě sděloval žalobce přímo řidičům přepravce. Obvykle bylo zboží vyskladňováno na jednotlivých čerpacích stanicích. Obdobně svědek M. P. (protokol ze dne 8.10.2013, č.j. 1549356/13/3308-05402-705069), osoba odpovědná za koncesi u přepravce kayra transport s.r.o., ve svědecké výpovědi uvedl, že pokyny pro přepravu včetně přímých pokynů řidičům uděloval žalobce. Jednatel dopravce STROOMS s.r.o. podle protokolu o výslechu ze dne 27.5.2013, č.j. 2172956/13/3003-05404-711171, uvedl, že zástupce žalobce sdělil, kdy se bude následující týden uskutečňovat doprava s následným upřesněním místa nakládky. Po vyclení zboží se řidiči ozval zástupc žalobce, který upřesnil místo vykládky. Svědek dále uvedl, že pokyny týkající se nakládky a vykládky zboží či jiné instrukce v rámci dopravy uděloval žalobce. U výslechu dne 22.8.2013 (protokol č.j. 3044633/13/3003-05404-711171) J. V., jednatel STROOMS s.r.o. uvedl, že žalobci byla přidělena vozidla, a vše ostatní si zařizoval žalobce sám. Jednatel dopravce 2K Group, s.r.o. uvedl, že za žalobce určoval datum, čas, místo nakládky a vykládky jednatel žalobce (protokol o výslechu svědka ze dne 12.6.2013, č.j. 1338563/13/2509-05402-500666). Z DVD č.j. 811410/13 předloženého 2K Group s.r.o. jsou zřejmé objednávky žalobce u tohoto přepravce, z odpovědi na dožádání ze dne 30.7.2013 plyne, že podle podkladů přiložených k dožádání na „přepravních dokumentech“ (kupříkladu CMR listy) nefiguruje žalobce, byť dopravu objednával (organizoval). Totéž plyne také z CMR listů předložených dopravcem STROOMS s.r.o. (přílohy odpovědi na dožádání ze dne 7.6.2013, č.j. 2307601/13/3003-05404-711171).

20. Zdejší soud tak dává za pravdu žalovanému, že žalobce vystupoval jako organizátor přepravy. Byť podle daňových dokladů a CMR listů, které prochází správním spisem, nebyl prvním vlastníkem pohonných hmot na území České republiky (na CMR listech žalobce není uveden vůbec), je evidentní, že žalobce v dodavatelském řetězci vystupoval jako organizátor přepravy pohonných hmot ze zahraničí do České republiky. Byl to právě žalobce, kdo určoval, kdy, odkud a kam měly být pohonné hmoty převezeny. Soud tak musel přistoupit k posouzení dalších okolností transakcí.

21. Správce daně po zrušení původního rozhodnutí žalovaného na dožádání žalovaného provedl několik nových důkazů – svědeckých výpovědí. L. M., jako jednatel dodavatele žalobce ARZETO s.r.o. ve svědecké výpovědi dne 28.1.2019 (protokol o výslechu svědka č.j. 117205/19/2914-60562-711795) uvedl, že dodavatel žalobce měl nakupovat pohonné hmoty ze Slovenska, a to bez vědomí svědka.

22. M. S., vedoucí odštěpného závodu FUEL SPEDITON & FREIGHT LLC, ve výpovědi, jak byla zachycena v protokolu ze dne 4.12.2018, č.j. 1807898/18/2914-60562-711795, uvedl, že se žalobcem patrně spolupracoval; nejprve pro žalobce zajišťoval dopravu a poté velkoobchod s PHM. K vlastnictví zboží M. S. uvedl: „…vlastníkem byl, když se dostali do Česka, tak vlastníkem jsme byli my nebo ten koncový zákazník, ke kterému to šlo. Pokud jsme měli dodavatele v zahraničí, tak si nepamatuji, kdo byl v tomto případě vlastníkem…“. K dotazu na přechod práva na žalobce nakládat s PHM jako vlastník svědek uvedl: „…asi až když se stočily na koncovém místě, nevím, kam se to vozilo, jestli to prodávali dál nebo to šlo na nějakou ze síťových čerpacích stanic…“. Žalobce byl podle sdělení svědka oprávněn rozhodovat o místě určení PHM (v rámci České republiky); ve většině případů zboží přepravoval sám žalobce, i když svědek připustil, že v určitou dobu jím zastupovaný subjekt disponoval vlastními cisternami, které prioritně využíval pro přepravu zboží. Podle M. S. byl dodavatelem FUEL SPEDITION & FREIGHT LLC tuzemský subjekt, byť nevyloučil existenci zahraničního dodavatele.

23. Podle protokolu o výslechu svědka M. T. ze dne 21.1.2019, č.j. 55539/19/2914-60562-711795, byl svědek jednatelem dodavatele žalobce – EUROBIT GROUP s.r.o. Svědek nebyl na otázky podle svého vyjádření připraven, a proto pouze neurčitě uvedl, že předmětem dodávek byly minerální oleje, automobilové benzíny a motorové nafty. K místu, odkud bylo zboží přepravováno, taktéž uvedl, že na otázku není připraven, a že nakládka mohla být na českých trzích i v zahraničních rafinériích. K převodu vlastnického práva na žalobce došlo podle svědka vždy až na území České republiky. Až po propuštění do volného oběhu na území České republiky mohl žalobce rozhodovat o místě vykládky pohonných hmot. Jestliže by si žalobce nezajistil přepravu, bylo by zboží dopraveno subjektem zastoupeným svědkem; vždy však muselo být zboží vyloženo na území České republiky.

24. Podle protokolu o výslechu svědka I. S. ze dne 10.12.2018, č.j. 1834431/18/2914-60562-705726, dodavatel žalobce KONT FUEL DISTRIBUTION s.r.o., jehož jednatelem svědek byl, mimo jiné ve vztahu ke zdaňovacímu období říjen, listopad a prosinec roku 2012 uvedl, že si přesně nepamatuje, kdy se žalobcem obchodoval pohonné hmoty. Součástí prodeje byla možná i doprava. Svědek si byl jistý, že dodavatelé KONT FUEL DISTRIBUTION s.r.o. byly tuzemské společnosti a že svědek (jím zastupovaný subjekt) pohonné hmoty z jiného členského státu neodebíral.

25. B. Č., od srpna do prosince roku 2012 jednatel TOMINA OIL s.r.o. (dodavatel žalobce), ve své svědecké výpovědi (protokol č.j. 128685/19/3020-60562-702377) sdělil, že žalobci jím zastupovaný subjekt prodával pohonné hmoty. Přepravu pohonných hmot objednával žalobce. Svědek uvedl, že zboží prodával „…bez dopravy na místě určení do autocisteren, místa dodání jsou na dodacích listech v účetnictví. Bylo to domluveno tak, že dopravu si zajistí kupující…“. Dále svědek uvedl: „…od místa načerpání PHM v zahraničí až do místa proclení (spedice na území ČR) byl vlastníkem zboží můj dodavatel. Po uvolnění do volného oběhu, což bylo dáno zaplacením spotřební daně a DPH, jsem já svému dodavateli zaplatil zboží včetně spotřební daně a DPH a stal jsem se vlastníkem zboží. Dále jsem byl vlastníkem boží až do zaplacení zboží od firmy LEDOPA, taktéž včetně spotřební daně a DPH, jednalo se o tuzemský obchod, ne zahraniční…“.

26. Byť je z listin procházejících správním spisem patrné, že žalovaný usiloval po neúspěšném předvolání o předvedení jednatele dodavatele žalobce OREA PLUS SERVIS s.r.o. I. K., podle přípisu Policie České republiky ze dne 29.1.2019, č.j. 151943/19, se jej nepodařilo předvést. Výslech jednatele OREA PLUS SERVIS s.r.o. tak nebyl realizován.

27. Z provedených svědeckých výpovědí soudu vyplývá, že podle svědků (vyjma „bílého koně“ L. M., který relevantní informace nesdělil) mělo k přechodu vlastnického práva docházet „různě“ (kupř. svědectví M. S.). Svědci často poskytovali pouze obecné informace a odvolávali se na dosud předložené doklady. Vesměs však uvedli, že dodavatelé žalobce odebírali pohonné hmoty od tuzemských subjektů, a že k převodu vlastnického práva na žalobce došlo v rámci České republiky (B. Č., I. S., M. T.). Svá tvrzení však blíže nerozvedli či nedoložili, a to zejména ve vztahu k okamžiku, kdy žalobce mohl se zbožím nakládat jako vlastník.

28. Je patrné, že vlivem plynutí času mohlo dojít k „rozostření“ vzpomínek předvolaných svědků. Přes prvek času však soud hodnotí poskytnutá svědectví jako velmi obecná bez poskytnutí opory tvrzením žalobce. To, že podle svědků mělo k přechodu vlastnického práva na žalobce dojít až v České republice, nemění nic na východiscích plynoucích z právní úpravy a rozhodovací praxe soudů. Podstatné tedy bylo, kdy mohl žalobce nakládat se zbožím jako vlastník, a to bez ohledu na existenci formálních dokladů o přechodu vlastnického práva na žalobce až na území České republiky či bez ohledu na „vnitřní přesvědčení“ článků dodavatelského řetězce o okamžiku přechodu vlastnického práva k pohonným hmotám, nemělo-li „vnitřní přesvědčení“ oporu v právních předpisech a odpovídalo pouze zavedené praxi mezi obchodníky s pohonnými hmotami. Otázky formulované žalovaným byly podle soudu dostatečně určité a byly zformulovány neutrálně tak, aby mohlo dojít k objasnění nakládání při přepravě se zbožím. To, že svědci neposkytli konkrétní odpovědi ve prospěch žalobce, nelze přičítat žalovanému. Tu ostatně dává soud za pravdu žalovanému, že lze pochybovat o důvěryhodnosti některých svědeckých výpovědí.

29. Jestliže v nyní posuzované věci není pochyb o tom, že žalobce byl organizátorem přepravy pohonných hmot, a to včetně udílení pokynů o místě nakládky, vykládky a času realizace přepravy, a žalovaný (resp. jím dožádání správci daně) provedl důkazy výslechem svědků – jednatelů dodavatelů žalobce (vyjma OREA PLUS SERVIS s.r.o.), ze kterých nebylo zřejmé, kdy žalobce získal oprávnění nakládat s pohonnými hmotami jako vlastník, pak dává soud za pravdu žalovanému, že žalobce realizoval intrakomunitární dodání zboží.

30. Ani z dalších listin, které jsou žurnalizovány ve správním spisu, neplyne skutková verze žalobce. Kupříkadu z rámcové smlouvy ze dne 1.4.2012 uzavřené mezi žalobcem a FUEL SPEDITION & FREIGHT LLC, organizační složka sice vyplývá, že dodavatel žalobce bude na základě jednotlivých objednávek prodávat žalobci pohonné hmoty (odst. 1.1), které podle prohlášení dodavatele měly být nakoupeny „…na daňovém území ČR s veškerým daňovým zatížením…“. Dopravu měl zásadně zajišťovat dodavatel žalobce; při odchýlení od tohoto způsobu dopravy byl žalobce povinen uvést údaje o dopravci (řidiči) a další doplňující údaje (odst. 5.1). Místem dodání muselo být místo na území České republiky (odst. 5.2). Obdobně také podle nedatované rámcové smlouvy uzavřené mezi žalobcem a EUROBIT GROUP s.r.o. se dodavatel žalobce na základě jednotlivých objednávek zavázal dodávat pohonné hmoty (odst. 1.1), které podle prohlášení dodavatele byly nakoupeny na daňovém území České republiky s veškerým daňovým zatížením (odst. 2.8). Také v této rámcové smlouvě bylo v odst. 5.1 uvedeno, že dopravu zajišťuje prodávající na místo určené žalobcem; v případě vlastní dopravy měl žalobce sdělit doplňující údaje dodavateli (kupříkladu údaje o řidiči a cisterně). Žalobce mohl zvolit jako místo vykládky pouze to místo, které bylo uvedeno na seznamu dostupných míst v aktuálním ceníku (odst. 5.2). Byl to přitom žalobce, kdo přepravu pohonných hmot organizoval. Tu opět soud uvádí, že samotné prohlášení o původu zboží „…na daňovém území ČR s veškerým daňovým zatížením…“ bez dalších indicií nepostačuje k učinění závěru, že žalobce zboží zakoupil až v České republice.

31. Namítá-li žalobce, že přepravu nezajišťoval z pozice organizátora, ale pouze z pozice pověřené osoby – dopravce, pak soud souhlasí se žalovaným (odst. 53 napadeného rozhodnutí) v tom, že jestliže žalobce vystupoval jako zmocněnec dodavatelů, pro které zajišťoval přepravu, měl za poskytnutí této služby vystavit fakturu, což neučinil. To, že byl žalobce zmocněn svými dodavateli k přepravě zboží z jiného členského státu na území České republiky, neplyne z žádné listiny, která prochází správním spisem.

32. To, že žalovaným (správci daně) zajištěné či žalobcem předložené listiny formálně deklarující původ zboží k okamžiku jeho nákupu žalobcem jako tuzemský, neodpovídaly skutečnosti, plyne i z dalších zjištění žalovaného. Z CMR listů, které prochází správním spisem, vyplývá, že prvními pořizovateli zboží z jiných členských států byly subjekty odlišné od žalobce a jeho přímých dodavatelů - ECOLL INVEST a.s., MALDIVA CORPORATION s.r.o., EURO SEKOMA s.r.o., HELLBY spol. s r.o.

33. Kupříkladu podle dokladů předložených žalobcem k jeho vyjádření ze dne 20.11.2015 žalobce od EUROBIT GROUP s.r.o. odkoupil 3 cisterny pohonných hmot (benzin natural 95 v celkovém objemu 108 793 litrů) tak, že za datum uskutečnění plnění byl označen den 8.11.2012 (daňový doklad č. 120103238). Tentýž den (8.11.2012) žalobcem objednaný dopravce (LEDOPA s.r.o.) „rozvezl“ třemi soupravami (patrně tahač s cisternou, s registračními značkami „X“ + „X“, řidič L. R.; „X“ + „X“, řidič J. P.; „X“ + „X“, řidič M. Z.) pohonné hmoty na jednotlivé čerpací stanice odběratele žalobce TANK ONO, s.r.o. (faktury ze dne 9.11.2012 č. 9580-2012-11, 9581-2012-11, 9582-2012-11, 9583-2012-11, 9584-2012-11, 9585-2012-11, 9586-2012-11 a 9587-2012-11). Z CMR listů č. 4794479, 2004235 a 7685651 předložených žalobcem k vyjádření ze dne 20.11.2015 sice skutečně vyplývá, že žalobce byl pouze objednatelem dopravy pohonných hmot ze zahraničí; za odesílatele i příjemce byl v CMR listech označen MALDIVA CORPORATION s.r.o., dopravcem byl LEDOPA s.r.o. To, že při přepravě pohonných hmot prostřednictvím dopravce LEDOPA s.r.o. bylo zboží vyloženo u koncových zákazníků na jednotlivých čerpacích stanicích, plyne také ze svědecké výpovědi jednatele LEDOPA s.r.o. ze dne 4.6.2013 (protokol č.j. 807259/13/2914-05401-707075) či z dokumentace přiložené k odpovědi na dožádání ze dne 16.8.2013, č.j. 378731/13/4030-07002-709228. Žalovaný však v systému VIES ověřil, že v CMR listu uvedený subjekt MALDIVA CORPORATION s.r.o. podle systému VIES v listopadu 2012 nepořídil zboží od společnosti Gunvor Raffinerie Ingolstadt GmbH, ač tato skutečnost měla plynout z dokladů o přepravě. Správním spisem prochází CD (příloha na č.l. 67 odvolacího správního spisu), jehož součástí jsou také údaje ze systému VIES včetně přehledové tabulky. Údaje z přehledové tabulky odpovídají údajům, které byly uvedeny na CMR listech, pouze částečně.

34. Podle zdejšího soudu tak žalovaný nepochybil, jestliže za subjekt realizující intrakomunitární pořízení zboží označil žalobce. Byť z daňových dokladů, CMR listů a jiných formálních podkladů vskutku plyne, že žalobce odebíral zboží již od tuzemského subjektu v jeho vlastnictví, dává soud za pravdu žalovanému, že to byl právě žalobce, kdo v rámci přepravy zboží ze zahraničí (k okamžiku jeho stočení do cisteren) nabyl oprávnění nakládat se zbožím jako vlastník.

35. Žalovaný, resp. správce daně přitom nepochybil, pokud žalobce vyzval k prokázání toho, zda se v případě jednotlivých zdanitelných plnění jednalo o plnění tuzemská. Správci daně totiž vznikly pochybnosti o tom, zda došlo k uplatnění odpočtu daně v souladu se zákonem, tyto pochybnosti správce daně vyjádřil, vyvrátil průkaznost a věrohodnost žalobcem předložených důkazních prostředků a přenesl na žalobce důkazní břemeno. Bylo tedy na žalobci, aby prokázal, že nárok na odpočet daně uplatnil v souladu se zákonem.

36. Je pravdou, že žalovaný nejprve určil organizátora přepravy (odst. 32 a další napadeného rozhodnutí), a teprve po zjištění, že organizátor vystupoval jako jeden z článků dodavatelského řetězce, prováděl celkové posouzení všech zvláštních okolností. Z napadeného rozhodnutí nicméně vyplývá, že žalovaný organizaci dopravy sice považoval za významné kritérium, ale že zohlednil i další skutečnosti (odst. 39 či odst. 109 napadeného rozhodnutí) a postupoval tak v souladu se zrušujícím rozsudkem zdejšího soudu č.j. 62 Af 15/2016-80 ze dne 26.1.2018.

37. Žalovaný podle zdejšího soudu aplikoval správný právní předpis, v jeho mezích správnou právní normu, přitom pochybení, jež by mělo vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, se nedopustil ani při její aplikaci na zjištěný skutkový stav. Zdejší soud tak neshledal žádný z uplatněných žalobních bodů důvodným a nad rámec těchto uplatněných žalobních bodů nezjistil žádnou vadu, jež by atakovala zákonnost napadeného rozhodnutí a k níž by musel přihlížet z úřední povinnosti, a proto žalobu jako nedůvodnou podle § 78 odst. 7 s.ř.s. zamítl.

V. Náklady řízení

38. O nákladech řízení bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 s.ř.s. Žalobce nebyl ve věci úspěšný, a proto mu nenáleží právo na náhradu nákladů řízení, to by náleželo procesně úspěšnému účastníkovi – žalovanému. Zdejší soud však nezjistil, že by žalovanému v souvislosti s řízením vznikly náklady přesahující rámec jeho běžné úřední činnosti, a proto mu náhrada nákladů řízení nebyla přiznána.

Poučení:

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.

Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s.ř.s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

Brno 21.1.2021

Petr Šebek v.r.

předseda senátu

Zdroj dat je volně dostupný na http://www.nssoud.cz
Přesunout nahoru